加強(qiáng)公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)管理的思考

萬(wàn)昱原

摘 要：公共基礎(chǔ)設(shè)施是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要物質(zhì)保障，加強(qiáng)公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)管理對(duì)摸清政府 “家底”，反映政府財(cái)務(wù)狀況，提高政府財(cái)政資金的使用績(jī)效，厘清政府與市場(chǎng)邊界，規(guī)范政府投融資行為，防范政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)具有重要作用。由于公共基礎(chǔ)設(shè)施具有體量龐大、管理情況復(fù)雜的特點(diǎn)，其核算管理一直是我國(guó)政府資產(chǎn)管理的難點(diǎn)。本文結(jié)合南昌市的實(shí)際，就管理面臨的問(wèn)題進(jìn)行探討，進(jìn)一步梳理和規(guī)范公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的管理。

關(guān)鍵詞：公共基礎(chǔ)設(shè)施;資產(chǎn)管理;政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)

一、公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)基本概念

2013年發(fā)布的《行政單位會(huì)計(jì)制度》將公共基礎(chǔ)設(shè)施定義為“由行政單位占有并直接負(fù)責(zé)維護(hù)管理、供社會(huì)公眾使用的工程性公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)”。同時(shí)財(cái)政部在《新舊行政單位會(huì)計(jì)制度有關(guān)銜接問(wèn)題的處理規(guī)定》中要求：行政單位在新舊制度轉(zhuǎn)換時(shí)，應(yīng)當(dāng)將2013年12月31日前未入賬的公共基礎(chǔ)設(shè)施記入新賬。

2017年4月，財(cái)政部發(fā)布了《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)――公共基礎(chǔ)設(shè)施》，自2018年1月1日起開(kāi)始施行。其將公共基礎(chǔ)設(shè)施定義為：“是指政府會(huì)計(jì)主體為滿足社會(huì)公共需求而同時(shí)具有以下特征的有形資產(chǎn)：是一個(gè)有形資產(chǎn)系統(tǒng)或網(wǎng)絡(luò)的組成部分;具有特定用途;一般不可移動(dòng)”。并將公共基礎(chǔ)設(shè)施分為四類，包括市政基礎(chǔ)設(shè)施、交通基礎(chǔ)設(shè)施、水利基礎(chǔ)設(shè)施和其他公共基礎(chǔ)設(shè)施。

二、當(dāng)前公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)管理存在的主要問(wèn)題

近年來(lái)，財(cái)政部為摸清公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)情況采取了多種措施，開(kāi)展了2016年度全國(guó)行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查，啟動(dòng)了行政事業(yè)單位經(jīng)管資產(chǎn)和自然資源資產(chǎn)統(tǒng)計(jì)，推行了政府性債務(wù)資產(chǎn)統(tǒng)計(jì)制度，這些資產(chǎn)統(tǒng)計(jì)清查工作基本上都涉及公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)。但從現(xiàn)實(shí)情況看，上述工作在資產(chǎn)統(tǒng)計(jì)口徑、統(tǒng)計(jì)范圍、統(tǒng)計(jì)方法上有交叉、重疊和分歧，存在不少問(wèn)題。

1.政府會(huì)計(jì)主體缺失

《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》第二條規(guī)定“軍隊(duì)、已納入企業(yè)財(cái)務(wù)管理體系的單位和執(zhí)行《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》的社會(huì)團(tuán)體，不適用本準(zhǔn)則”，而各級(jí)政府融資平臺(tái)公司執(zhí)行的是企業(yè)會(huì)計(jì)制度，按稅法規(guī)定納入企業(yè)財(cái)務(wù)管理體系，不應(yīng)作為公共基礎(chǔ)設(shè)施的會(huì)計(jì)確認(rèn)主體;《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)第5號(hào)――公共基礎(chǔ)設(shè)施》第四條規(guī)定“通常情況下，符合本準(zhǔn)則第五條規(guī)定的公共基礎(chǔ)設(shè)施，應(yīng)當(dāng)由按規(guī)定對(duì)其負(fù)有管理維護(hù)職責(zé)的政府會(huì)計(jì)主體予以確定”，因此，公共基礎(chǔ)設(shè)施的會(huì)計(jì)主體應(yīng)為行政事業(yè)單位，而不能是政府融資平臺(tái)公司。但現(xiàn)實(shí)情況是由于制度、體制、財(cái)力等多方面因素影響，多年來(lái)，地方政府的公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)大多是依托地方政府融資平臺(tái)，通過(guò)BT、BOT、銀行貸款等方式進(jìn)行，公共基礎(chǔ)設(shè)施也主要以在建工程或固定資產(chǎn)的形式登記在平臺(tái)公司賬上;與此相對(duì)應(yīng)，大部分行政事業(yè)單位負(fù)責(zé)管理維護(hù)的公共基礎(chǔ)設(shè)施，并沒(méi)有納入行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算，政府投資形成的巨額公共基礎(chǔ)設(shè)施，在負(fù)有管理維護(hù)職責(zé)的行政事業(yè)單位資產(chǎn)負(fù)債表中未得到全面反映。由此導(dǎo)致制度與現(xiàn)實(shí)情況的背離。

2.資產(chǎn)報(bào)表體系沖突

目前，財(cái)政資產(chǎn)報(bào)表體系涉及公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的主要有國(guó)有企業(yè)報(bào)表、行政事業(yè)單位資產(chǎn)報(bào)表、經(jīng)管資產(chǎn)報(bào)表。融資平臺(tái)公司多為政府獨(dú)資的國(guó)有公司，其資產(chǎn)負(fù)債表反映在國(guó)有企業(yè)報(bào)表體系中，其資產(chǎn)負(fù)債表也包含了平臺(tái)公司幫政府承建的公共基礎(chǔ)設(shè)施;行政事業(yè)單位、經(jīng)管資產(chǎn)報(bào)表針對(duì)的是行政事業(yè)單位，如按《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)――公共基礎(chǔ)設(shè)施》規(guī)定和報(bào)表編制的規(guī)定，其也應(yīng)包括行政事業(yè)單位負(fù)責(zé)管理維護(hù)的公共基礎(chǔ)設(shè)施。從現(xiàn)實(shí)管理角度看，現(xiàn)有的公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)分散在平臺(tái)公司、行政事業(yè)單位間，兩者的公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)之間既有交叉重復(fù)，也有遺漏缺失;從單行報(bào)表角度看，國(guó)有企業(yè)報(bào)表、行政事業(yè)單位資產(chǎn)報(bào)表、經(jīng)管資產(chǎn)報(bào)表只能單獨(dú)反映特定單位承接的公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)情況，不能全面反映政府整體公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)情況;從合并報(bào)表角度看，國(guó)有企業(yè)報(bào)表、行政事業(yè)單位資產(chǎn)報(bào)表、經(jīng)管資產(chǎn)報(bào)表在公共基礎(chǔ)設(shè)施這一資產(chǎn)項(xiàng)目上有重復(fù)，考慮到公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)規(guī)模龐大，如重復(fù)在資產(chǎn)報(bào)表中反映的話，將會(huì)嚴(yán)重影響政府資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。特別是2017年12月，中共中央印發(fā)的《關(guān)于建立國(guó)務(wù)院向全國(guó)人大常委會(huì)報(bào)告國(guó)有資產(chǎn)管理情況制度的意見(jiàn)》，要求向人大匯報(bào)包括國(guó)有企業(yè)、國(guó)有金融企業(yè)、行政事業(yè)單位、經(jīng)管和自然資源資產(chǎn)的全口徑的國(guó)有資產(chǎn)情況，如以現(xiàn)行國(guó)有企業(yè)報(bào)表、行政事業(yè)單位資產(chǎn)報(bào)表、經(jīng)管資產(chǎn)報(bào)表體系反映政府資產(chǎn)情況的話，在公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)這塊，很有可能出現(xiàn)大量的重復(fù)，難以真實(shí)反映公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)情況。

3.公共基礎(chǔ)設(shè)施移交面臨現(xiàn)實(shí)問(wèn)題

《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)――公共基礎(chǔ)設(shè)施》的制定初衷來(lái)看，傾向于認(rèn)定行政事業(yè)單位作為公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的會(huì)計(jì)主體，但目前大量的公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)留存在融資平臺(tái)公司賬上，沒(méi)有移交給行政事業(yè)單位，究其原因，一是程序復(fù)雜，公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目，一般規(guī)模大，工期長(zhǎng)，決算慢，大多項(xiàng)目均難以達(dá)到轉(zhuǎn)固條件，資產(chǎn)移交手續(xù)辦理的基本條件缺乏。二是利益所求，公共基礎(chǔ)設(shè)施以在建工程的形式入賬，不但不提折舊，相關(guān)費(fèi)用還可計(jì)入成本，這樣，既做大了平臺(tái)公司的資產(chǎn)規(guī)模，又不影響當(dāng)期利潤(rùn)。三是現(xiàn)實(shí)需要，大部分基礎(chǔ)設(shè)施是公益性資產(chǎn)，無(wú)收益，平臺(tái)公司代政府承建的公共基礎(chǔ)設(shè)施，如要移交，平臺(tái)公司必然會(huì)提出先清算，再由政府回購(gòu)，但是，地方政府又難以負(fù)擔(dān)規(guī)模龐大的公共基礎(chǔ)設(shè)施投資。

4.公共基礎(chǔ)設(shè)施后續(xù)“資本化”支出弱化

為保障公共基礎(chǔ)設(shè)施的正常運(yùn)轉(zhuǎn)，每年政府都會(huì)安排較大規(guī)模的城市建設(shè)維護(hù)支出?！墩畷?huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)――公共基礎(chǔ)設(shè)施》中第九條規(guī)定“通常情況下，為增加公共基礎(chǔ)設(shè)施使用效能或延長(zhǎng)其使用年限而發(fā)生的改建、擴(kuò)建等后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入公共基礎(chǔ)設(shè)施成本;為維護(hù)公共基礎(chǔ)設(shè)施的正常使用而發(fā)生的日常維修、養(yǎng)護(hù)等后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用?！?，按照上述規(guī)定，一些大型的維修維護(hù)項(xiàng)目，能延長(zhǎng)基礎(chǔ)設(shè)施使用年限和提高使用效能，屬“資本化”支出，應(yīng)增加公共基礎(chǔ)設(shè)施的賬面價(jià)值，由于很多負(fù)責(zé)管護(hù)的行政事業(yè)單位未確認(rèn)登記公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)，同時(shí)很多公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)未正式移交給管護(hù)單位，大部分管護(hù)單位將上述支出直接“費(fèi)用化”列支。上述公共基礎(chǔ)設(shè)施的資本化支出基本上每年都會(huì)安排，且財(cái)政對(duì)此方面的投入逐年加大，導(dǎo)致公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的賬實(shí)不符。

5.資產(chǎn)和負(fù)債會(huì)計(jì)信息不對(duì)稱

按理說(shuō)資產(chǎn)等于負(fù)債加所有者權(quán)益，資產(chǎn)應(yīng)和負(fù)債相匹配。但在公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)領(lǐng)域，資產(chǎn)和負(fù)債會(huì)計(jì)信息卻經(jīng)常不對(duì)稱。一是上下級(jí)之間，上級(jí)政府舉債投資的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目，負(fù)債反映在上級(jí)政府的資產(chǎn)負(fù)債表中，建成后移交給下級(jí)政府管理維護(hù)，公共基礎(chǔ)設(shè)施由下級(jí)政府確認(rèn)，資產(chǎn)反映在下級(jí)政府的資產(chǎn)負(fù)債表中;或者項(xiàng)目由上級(jí)政府統(tǒng)一舉債，資金再分配給下級(jí)政府，具體建設(shè)由下級(jí)政府負(fù)責(zé)，負(fù)債計(jì)入上級(jí)政府，資產(chǎn)計(jì)入下級(jí)政府。二是平臺(tái)和政府之間，平臺(tái)公司前期為建設(shè)公共基礎(chǔ)設(shè)施所舉借的銀行貸款等各類社會(huì)債務(wù)，財(cái)政部門(mén)通過(guò)存量置換債券的形式予以償還，債務(wù)反映在政府賬上，而形成的公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)，由于多種因素原因沒(méi)有移交，繼續(xù)保留在平臺(tái)賬上。新的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目，由財(cái)政發(fā)現(xiàn)新增地方政府債券予以支持，具體由平臺(tái)進(jìn)行建設(shè)，債務(wù)繼續(xù)由政府承擔(dān)，資產(chǎn)繼續(xù)反映在平臺(tái)賬上。

6.存量公共基礎(chǔ)設(shè)施清查困難

2016年，財(cái)政部在全國(guó)范圍內(nèi)組織開(kāi)展的行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查，并未明確對(duì)公共基礎(chǔ)設(shè)施進(jìn)行清查。公共基礎(chǔ)設(shè)施清查困難的地方在于：公共基礎(chǔ)設(shè)施存量巨大，且相關(guān)的資料追溯難度大，資源缺乏，需要耗費(fèi)大量的人力、物力和財(cái)力;在地方上還存在大量的建設(shè)指揮部或者臨時(shí)的負(fù)責(zé)機(jī)構(gòu)，這些機(jī)構(gòu)只負(fù)責(zé)基建項(xiàng)目的建設(shè)，既不負(fù)責(zé)相關(guān)資產(chǎn)的后續(xù)管理，也不辦理公共基礎(chǔ)設(shè)施的移交手續(xù)，致使大量資產(chǎn)權(quán)屬關(guān)系不明;存量公共基礎(chǔ)設(shè)施的定價(jià)存在困難，有些單位辦理公共基礎(chǔ)設(shè)施移交手續(xù)時(shí)，只關(guān)注實(shí)物和產(chǎn)權(quán)證書(shū)，未辦理成本資料的交接，有些單位在建設(shè)期間將公共基礎(chǔ)設(shè)施成本列入當(dāng)期支出，隨著時(shí)間的推移，會(huì)計(jì)檔案已難以查找，無(wú)法準(zhǔn)確核價(jià)。在資料不全的情況下，如進(jìn)行評(píng)估，相關(guān)的評(píng)估費(fèi)用將給地方的各級(jí)財(cái)政帶來(lái)巨大的壓力，假如按照重置成本確定，這需要專業(yè)的隊(duì)伍進(jìn)行成本的確定。這與會(huì)計(jì)中成本效益原則相違背，因此對(duì)于存量的公共基礎(chǔ)設(shè)施進(jìn)行清查要在考慮成本效益的情況下如何既不遺漏，也不重復(fù)成為一項(xiàng)難題。

三、加強(qiáng)公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)管理的建議

針對(duì)公共基礎(chǔ)設(shè)施的管理是一個(gè)漸進(jìn)的過(guò)程，近年來(lái)，財(cái)政部出臺(tái)了《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)――公共基礎(chǔ)設(shè)施》，明確會(huì)計(jì)主體，會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和披露的原則以及存量公共基礎(chǔ)設(shè)施的會(huì)計(jì)處理要求，為準(zhǔn)確核算政府公共基礎(chǔ)設(shè)施、全面反映政府的資產(chǎn)狀況、加強(qiáng)行政事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)管理、提高政府財(cái)政財(cái)務(wù)管理水平等奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ);開(kāi)展政府性債務(wù)資產(chǎn)統(tǒng)計(jì)，全面了解掌握政府性債務(wù)資產(chǎn)特別是公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的基本情況，有效掌握公共基礎(chǔ)設(shè)施的“家底”。為更好地規(guī)范公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)管理，結(jié)合南昌市的實(shí)際，筆者提出以下幾點(diǎn)建議。

1.強(qiáng)化主體

平臺(tái)公司以社會(huì)融資的形式代地方政府建設(shè)公共基礎(chǔ)設(shè)施，這在特定的歷史背景和制度條件下，為籌集資金支持基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)提供了有效的支撐，但是也帶來(lái)了地方政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)?！额A(yù)算法》規(guī)定地方政府只能通過(guò)政府債券的形式進(jìn)行借債融資，平臺(tái)公司自行舉借債務(wù)建設(shè)公共基礎(chǔ)設(shè)施已不再可行。因此，應(yīng)進(jìn)一步明確和強(qiáng)化負(fù)責(zé)管理維護(hù)公共基礎(chǔ)設(shè)施的行政事業(yè)單位作為會(huì)計(jì)主體的地位，同時(shí)應(yīng)明確融資平臺(tái)等國(guó)有企業(yè)賬上的公共基礎(chǔ)設(shè)施應(yīng)盡快移交管護(hù)單位。

2.存量清理

隨著近年來(lái)政府投資的加大，政府積累了種類繁多、數(shù)目可觀的公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)，但在實(shí)際資產(chǎn)管理上卻存在入賬范圍缺漏、權(quán)屬不明、實(shí)物管理混亂、檔案缺失等諸多問(wèn)題。僅僅依靠財(cái)政部門(mén)現(xiàn)有的報(bào)表體系，無(wú)法全面準(zhǔn)確反映公共基礎(chǔ)設(shè)施情況。因此，有必要開(kāi)展專項(xiàng)清理，摸清底數(shù)。對(duì)于已經(jīng)登記入固定資產(chǎn)科目的，重新按照政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則調(diào)整為公共基礎(chǔ)設(shè)施科目;對(duì)于已存在的公共基礎(chǔ)設(shè)施，可以根據(jù)收集到的資料進(jìn)行清產(chǎn)核資，經(jīng)清產(chǎn)核資后重新登記入賬;無(wú)法查找資料的，以資產(chǎn)評(píng)估、重置成本法進(jìn)行入賬處理。

3.剝離移交

融資平臺(tái)公司等國(guó)有企業(yè)承建的大部分是沒(méi)有收益的公益性公共基礎(chǔ)設(shè)施，按國(guó)務(wù)院加強(qiáng)地方政府融資平臺(tái)公司管理有關(guān)規(guī)定，不得將“公立學(xué)校、公立醫(yī)院、公共文化設(shè)施、公園、公共廣場(chǎng)、機(jī)關(guān)事業(yè)單位辦公樓、市政道路、非收費(fèi)橋梁、非經(jīng)營(yíng)性水利設(shè)施、非收費(fèi)管網(wǎng)設(shè)施等公益性資產(chǎn)及儲(chǔ)備土地使用權(quán)”作為資本注入融資平臺(tái)公司。因此，應(yīng)抓緊剝離平臺(tái)公司替政府融資職能，剝離平臺(tái)公司中的公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)。在具體操作上，對(duì)有收益的公共基礎(chǔ)設(shè)施可以繼續(xù)留在平臺(tái)公司賬上，參照PPP模式來(lái)執(zhí)行;沒(méi)有收益的公共基礎(chǔ)設(shè)施要盡快移交給管護(hù)單位，一方面優(yōu)化平臺(tái)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，一方面真正使政府債務(wù)和資產(chǎn)相匹配。剝離過(guò)程要有序操作，考慮到剝離的資產(chǎn)規(guī)模大同時(shí)涉及平臺(tái)和政府建設(shè)資金清算問(wèn)題，一方面應(yīng)一個(gè)過(guò)渡期，由地方政府制定回購(gòu)計(jì)劃，分批分期移交，緩解地方政府的短期資金壓力，另一方面應(yīng)增加地方政府債券額度，保障地方政府有充足的資金回購(gòu)資產(chǎn)。

4.完善制度

盡快出臺(tái)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)――公共基礎(chǔ)設(shè)施》的實(shí)施指南，不斷細(xì)化公共基礎(chǔ)設(shè)施確認(rèn)的主體、入賬、計(jì)價(jià)條件等，便于操作。規(guī)范平臺(tái)公司等向當(dāng)?shù)卣平还不A(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的辦法，明確、細(xì)化資產(chǎn)移交的工程審核要件，確保工程移交明晰規(guī)范，提高移交資產(chǎn)入賬的及時(shí)性。為增加市政公用基礎(chǔ)設(shè)施使用效能或延長(zhǎng)其使用年限而發(fā)生的改建、擴(kuò)建、修繕等支出，應(yīng)催促建設(shè)及施工單位及時(shí)辦理工程竣工結(jié)算，及時(shí)辦理交付使用財(cái)產(chǎn)手續(xù)，政府會(huì)計(jì)主體對(duì)該項(xiàng)支出準(zhǔn)確及時(shí)核增資產(chǎn)。

（責(zé)任編輯：蘭卡）