房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)的相關(guān)涉稅會計處理

張蓁

摘要：當(dāng)前，在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中，期房銷售方式普遍存在。針對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中期房銷售情況，會計準(zhǔn)則和稅法存在不一致的問題，進而使得房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的期房和現(xiàn)房銷售會計處理不一致。本文主要就房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)的相關(guān)涉稅會計處理問題進行探討。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；預(yù)售業(yè)務(wù)；會計處理

中圖分類號：F293.33 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2018）006-0-01

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)運營的目的是盈利，通常以建筑物、土地以及房地合一等形式存在。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的特征十分突出：高風(fēng)險、高收入、綜合性強、回報周期長等。銷售方式有兩類，即現(xiàn)房和期房銷售，其中期房銷售是最主要的方式。期房銷售是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得商品房預(yù)售許可證后，將建設(shè)過程中的商品房進行銷售，并收取買方的房款或者定金。期房銷售業(yè)務(wù)的會計處理方法，會計準(zhǔn)則和稅法不同，因此進行預(yù)售業(yè)務(wù)的會計和稅務(wù)處理時差異很大。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)主要涉及的稅種包括增值稅、城建稅、土地增值稅、教育費附加以及所得稅等。

一、增值稅的處理

根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》中有關(guān)款項的規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品進行銷售時，銷售收入的范圍為產(chǎn)品銷售開發(fā)中獲得的所有收入，具體包括現(xiàn)金等價物、現(xiàn)金以及其他經(jīng)濟利益。企業(yè)代替有關(guān)單位、部門以及企業(yè)收取各種費用、基金以及附加等。如果企業(yè)開具發(fā)票或者納入開發(fā)產(chǎn)品價的，就需要將其全部確認(rèn)為銷售收入；如果不是以上情況，就需要代收代繳款項進行管理[1]。另外，根據(jù)我國的稅制中的有關(guān)規(guī)定，納稅人將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓出去或者將不動產(chǎn)銷售出去，在這個過程中，使用預(yù)收款的形式的，其他納稅義務(wù)的發(fā)生時間是在受到預(yù)收款的當(dāng)天。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在收到房屋的預(yù)售款時，就要進行增值稅及附加費的計算和繳納。企業(yè)應(yīng)該繳納的增值稅根據(jù)企業(yè)的開發(fā)項目是否屬于老項目，若屬于老項目，預(yù)繳增值稅按照實際收到的預(yù)收款的5%預(yù)繳3%。分錄時，貸記“銀行存款”科目，而借記“應(yīng)交稅費-其他”科目，與此同時對教育費附加和城建費進行計算。

二、土地增值稅的處理

根據(jù)我國的《土地增值稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)或者個人通過轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者轉(zhuǎn)讓地上建筑物及附著物，由此而獲得的收入，需要根據(jù)轉(zhuǎn)讓獲取的增值額征收一定的費用，而這個費用就是土地增值稅。土地增值稅主要采用四級超率累進稅率，而計算方式是：企業(yè)應(yīng)該繳納的稅額=企業(yè)應(yīng)該繳納的稅額=∑（每級距的土地增值額×使用稅率[2]。企業(yè)在實際的運算過程中，如果使用分步計算的方式將是十分的繁瑣，高效的方式是速算扣除法，具體來說：企業(yè)應(yīng)該繳納的土地增值稅=增值額×使用稅率-扣除項目金額×速算扣除系數(shù)。在前述的公式中，增值額指的是減除規(guī)定扣除項目金額之后企業(yè)的余額，而扣除項目金額指的是房地產(chǎn)開發(fā)成本、土地使用權(quán)支付的金額、和轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金、開發(fā)房地產(chǎn)的費用等其他項目。

由上述土地增值稅計算方式來看，企業(yè)會計進行土地增值稅計算時，首先，需要將銷售房地產(chǎn)的增值額計算出來，在此之前，先要將扣除項目的有關(guān)費用計算出來。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，進行房屋預(yù)售時，由于房屋建設(shè)沒有完成，因此不能進行成本核算，進行土地增值稅計算就無從談起[3]。針對這種情況，我國的《土地增值稅暫行條例》進行了規(guī)定，在項目建設(shè)之前收獲的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入，由于成本不明問題，土地增值稅不能計算，對此情況可以預(yù)征收土地增值稅，在項目完工之后在進行清算，清算根據(jù)多退少補的原則。各地的稅務(wù)局根據(jù)本地的實際情況來決定實施。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)受到預(yù)售款時，根據(jù)金額和地方規(guī)定的預(yù)征比例進行土地增值稅的繳納。

三、企業(yè)所得稅的處理

根據(jù)我國的《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅預(yù)繳問題的通知》中的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)根據(jù)當(dāng)年實際情況繳納所得稅，對于房屋等開發(fā)產(chǎn)品在沒有建設(shè)完工之前，企業(yè)收取的預(yù)售金額，需要根據(jù)預(yù)利潤率進行預(yù)利潤金額的計算，并將其計算進利潤總額預(yù)繳納。待開發(fā)產(chǎn)品完工之后，根據(jù)實際情況進行調(diào)整。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品的預(yù)計利潤根據(jù)下述規(guī)定：所開發(fā)產(chǎn)品在省、直轄市、自治區(qū)等，不能在20%以下；而所開發(fā)產(chǎn)品在地級市、地區(qū)以及州城區(qū)等地的，不能在15%以下；如果位于其他的地區(qū)，不能在10%以下[4]。根據(jù)有關(guān)規(guī)定，企業(yè)預(yù)售房屋所獲得的收入，需要根據(jù)預(yù)計計稅毛利率分月計算預(yù)計毛利額，將其納入企業(yè)所得金額。在產(chǎn)品完工之后，及時進行結(jié)算。

四、結(jié)語

對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，期房銷售已經(jīng)成為主流的銷售方式。由于會計準(zhǔn)則和稅法存在不一致，但是在現(xiàn)房銷售中兩者是一致的。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的期房和現(xiàn)房銷售會計處理不一致。在此背景下，我們需要對預(yù)收業(yè)務(wù)的相關(guān)涉稅會計處理進行研究，以便更好的進行預(yù)收業(yè)務(wù)的會計處理和納稅工作。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)主要涉及的稅種是增值稅、土地增值稅以及企業(yè)所得稅，要對這三個稅種進行研究。本文主要就房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)的增值稅、土地增值稅以及企業(yè)所得稅征收問題進行了探討，以期為其實際工作帶來啟發(fā)。

參考文獻：

[1]朱飛，何方.淺談房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)商品房預(yù)售涉稅會計處理[J].財會通訊，2011（34）：110-111.

[2]陳建霖.商業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)貸款項目風(fēng)險評估方法研究[D].四川師范大學(xué)，2012.

[3]楊培.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售業(yè)務(wù)涉稅會計處理淺析[J].商業(yè)會計，2011（4）：17-19.

[4]楊柯，張巖，姜晨.山東濟南歷下國稅局認(rèn)真落實《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》[J].現(xiàn)代企業(yè)教育，2009（11）：89.

作者簡介：張 蓁（1973-），女，漢族，中國臺灣，臺灣臺北人，中級會計師/經(jīng)濟師，本科，主要從事財務(wù)會計研究。