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    債務(wù)重組業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異研究

    2016-11-15 20:02:57張鵬
    商場(chǎng)現(xiàn)代化 2016年25期
    關(guān)鍵詞:債務(wù)重組稅務(wù)處理會(huì)計(jì)處理

    張鵬

    摘 要:近年來(lái),我國(guó)企業(yè)發(fā)展環(huán)境惡化。在企業(yè)運(yùn)營(yíng)過(guò)程中,受到內(nèi)部或外部的影響,令企業(yè)無(wú)法如期償還債務(wù),致使企業(yè)進(jìn)人資產(chǎn)不足的困境。為了改善企業(yè)的運(yùn)營(yíng)狀況,提高企業(yè)的辦事效率和維護(hù)企業(yè)的整體形象,資產(chǎn)重組能夠解決企業(yè)發(fā)展過(guò)程中存在的資金不足的問(wèn)題。然而在實(shí)際的現(xiàn)實(shí)生活中,有關(guān)債務(wù)人以及債權(quán)人的財(cái)務(wù)處理存在著差異,這就使得雙方在利益存在分歧等方面采取的解決方式也存在差異。本文著重分析在企業(yè)的債務(wù)重組中,會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的差異。

    關(guān)鍵詞:債務(wù)重組;會(huì)計(jì)處理;稅務(wù)處理;差異

    一、債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理

    1.債務(wù)人債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理。這主要涉及到兩種不同的清償方式,這里就對(duì)其進(jìn)行說(shuō)明下:

    現(xiàn)金方式償還債務(wù),需要考慮到重組債務(wù)之后的賬面價(jià)值與當(dāng)前市場(chǎng)背景下的所需資金總額的差值,這部分差值被納入到債務(wù)人當(dāng)前的損益中,與此同時(shí)還需要考慮到貨幣的結(jié)算方式,匯率、手續(xù)費(fèi)等都將會(huì)對(duì)此造成一定的影響。

    非現(xiàn)金方式償還債務(wù),需要考慮到重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際的公允價(jià)值之問(wèn)的差額,計(jì)入當(dāng)期損益,這部分需要考慮到抵押品的折舊費(fèi)、保管費(fèi)等,這些都將會(huì)影響實(shí)際的公允價(jià)值的統(tǒng)計(jì)。

    如果債務(wù)人需要將債務(wù)轉(zhuǎn)成資本,債務(wù)人原先具有的債權(quán)就會(huì)變轉(zhuǎn)變成為對(duì)應(yīng)的股份,它將作為一項(xiàng)投資,債權(quán)人能夠享受到股息、分紅等紅利,它可作為一項(xiàng)收入部分,與此同時(shí),需要將債權(quán)人所持有的所有股份的公允價(jià)值總額與實(shí)際的股本價(jià)值的差額作為資本公積,并將其算進(jìn)當(dāng)期的損益中。

    如果債權(quán)人需要對(duì)債務(wù)條件進(jìn)行修改,修改后所導(dǎo)致債務(wù)的公允價(jià)值變動(dòng)情況與實(shí)際值存在的差異,將這部分的差值算進(jìn)當(dāng)期的損益中,除此之外有的條款所規(guī)定的不被考慮在內(nèi),比如像或應(yīng)收款項(xiàng)。

    2.債權(quán)人債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理。債務(wù)人清償債務(wù)如果選擇的是非現(xiàn)金支付方式的,對(duì)于受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬,并將它與重組后的債權(quán)的賬面余額進(jìn)行比較,兩者之間的差值將會(huì)被算進(jìn)到當(dāng)期的損益中。

    如果債務(wù)人需要將債務(wù)轉(zhuǎn)成資本,他所持有的股本都將會(huì)被認(rèn)為一項(xiàng)投資,并且這將與重組債權(quán)的賬面余額比較之后的差值算進(jìn)到當(dāng)期損益中,最終的收益或者是折損視實(shí)際情況而論,與此同時(shí)持有者享有股息、分紅等收益。

    如果債權(quán)人需要對(duì)債務(wù)條件進(jìn)行修改,修改后所導(dǎo)致債務(wù)的公允價(jià)值變動(dòng)情況與實(shí)際市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的變動(dòng)等因素影響下導(dǎo)致的差異,算進(jìn)當(dāng)期的損益中。但是涉及到或有應(yīng)收金額的,這部分資金不被考慮在內(nèi),它是修改條款之后單獨(dú)存在的,不應(yīng)該被考慮到總價(jià)值中。

    二、債務(wù)重組的稅務(wù)處理

    1.流轉(zhuǎn)稅的處理。如果債權(quán)人需要用存貨來(lái)抵償其所欠的債務(wù),主要對(duì)這部分貨物按照市場(chǎng)上的同等價(jià)格扣除一部分的稅費(fèi)之后,其實(shí)際金額才被作為償還債務(wù)的總價(jià)值;如果債權(quán)人需要用消費(fèi)品來(lái)抵償其所欠的債務(wù),需要針對(duì)這類消費(fèi)品的市場(chǎng)最高價(jià)格來(lái)扣除一部分的稅費(fèi),剩下的商品總價(jià)值將才被用來(lái)計(jì)算償還債務(wù)的費(fèi)用;如果債權(quán)人需要用固定資產(chǎn)(不動(dòng)產(chǎn)除外)來(lái)抵償其所欠的債務(wù),需要對(duì)其公允價(jià)值進(jìn)行評(píng)估,根據(jù)它的當(dāng)前價(jià)值評(píng)估以免除或者征收4%的增值稅;如果債權(quán)人需要用無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)來(lái)抵償其所欠的債務(wù),需要計(jì)算這些資產(chǎn)的營(yíng)業(yè)稅,按照市場(chǎng)上的同類商品進(jìn)行計(jì)價(jià),并征收對(duì)應(yīng)的稅費(fèi)。

    2.所得稅的處理。債務(wù)人需要根據(jù)重組債務(wù)之后的總價(jià)值來(lái)考慮稅費(fèi)的計(jì)算,并將它與支付出去的總資產(chǎn)包括各類稅費(fèi)進(jìn)行比較得到的差值將作為當(dāng)期的債務(wù)重組利得。相反,如果是債權(quán)人支付出去的總資產(chǎn)包括各類稅費(fèi)進(jìn)行比較得到的差值將作為當(dāng)期的債務(wù)重組損失。

    在債務(wù)重組過(guò)程中,涉及到的非現(xiàn)金資產(chǎn)進(jìn)行債務(wù)償還的情況,需要將其按照市場(chǎng)上的同類商品進(jìn)行計(jì)價(jià),并扣除對(duì)應(yīng)的稅費(fèi)以及其他的開銷之后得到實(shí)際的收益或者折損。

    在債務(wù)重組過(guò)程中,涉及到債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的情況,需將其理解為債務(wù)清償和投資,并對(duì)這部分利得或損失進(jìn)行計(jì)算,因?yàn)樗赡苁莾烧咧械囊环N,會(huì)給企業(yè)造成不同的經(jīng)濟(jì)影響。

    債務(wù)活動(dòng)的相關(guān)方涉及到轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的債務(wù)重組時(shí),它需要滿足以下的任意一條即可確認(rèn)債務(wù)重組利得或損失:符合正規(guī)的司法程序,并經(jīng)法院批準(zhǔn)執(zhí)行的;一致經(jīng)過(guò)所有的債權(quán)人認(rèn)可;上報(bào)國(guó)家的有關(guān)部門獲得審批的國(guó)有企業(yè)債轉(zhuǎn)股。達(dá)不到以上任意一點(diǎn)的只能被認(rèn)為是捐贈(zèng),債務(wù)人按捐贈(zèng)收入來(lái)計(jì)算,或者說(shuō)債務(wù)人持有這部分股本,可以享受到獲得股息或者分紅等形式來(lái)取得收入。

    三、債務(wù)孟組中會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的差異

    1.以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金償債務(wù)時(shí)會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理的區(qū)別

    債務(wù)人支付的資產(chǎn)價(jià)值比實(shí)際的債務(wù)賬面價(jià)值要低時(shí),存在的這部分差額將被用作公用資金,并將其計(jì)入當(dāng)期的損益,這類似于上面提到的捐贈(zèng),這是目前較為常見(jiàn)的會(huì)計(jì)處理方式,它將債面價(jià)值與實(shí)際的支付資產(chǎn)價(jià)值結(jié)合起來(lái)。稅務(wù)處理則不同與此,它將稅收成本和資金的支付差額作為收人部分,然后針對(duì)企業(yè)的實(shí)際收益扣除掉稅費(fèi)之后得到的一個(gè)現(xiàn)金收益或者折損情況。

    2.以非現(xiàn)金資產(chǎn)滴償債務(wù)時(shí)會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理的區(qū)別

    (1)債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理方法

    會(huì)計(jì)處理規(guī)則中進(jìn)行了說(shuō)明,如果債權(quán)人選擇的是非現(xiàn)金資產(chǎn)來(lái)進(jìn)行支付的,需要結(jié)合當(dāng)前的市場(chǎng)因素對(duì)這部分資產(chǎn)進(jìn)行估值,對(duì)扣除市場(chǎng)上同類資產(chǎn)的相應(yīng)稅費(fèi)之后,再來(lái)計(jì)算其資本公積或當(dāng)期的損益,它是債權(quán)人按照同類型的商品價(jià)格來(lái)進(jìn)行處理,需要扣除一定的稅費(fèi),比如像增值稅、營(yíng)業(yè)稅等,之后該資產(chǎn)的剩余價(jià)值即為實(shí)際的清償資金?,F(xiàn)有的稅法規(guī)定了對(duì)企業(yè)在內(nèi)的債權(quán)人涉及征收的相應(yīng)的稅費(fèi),但是在考慮到債務(wù)人自身的償還能力情況,給出了一個(gè)較為合理的處理辦法,即可通過(guò)到當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)機(jī)關(guān)遞交納稅延遲申請(qǐng),最多不超過(guò)5年的時(shí)間內(nèi)將債權(quán)人的稅費(fèi)平均到每個(gè)時(shí)間年份中,以此緩解債權(quán)人所承擔(dān)的資金壓力。

    (2)債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理方法

    會(huì)計(jì)處理過(guò)程中涉及要以非現(xiàn)金資產(chǎn)進(jìn)行支付,可將視為實(shí)際產(chǎn)生的賬面價(jià)值,然而它是否會(huì)給債權(quán)人帶來(lái)收益或者折損,這個(gè)需要結(jié)合實(shí)際的情況來(lái)進(jìn)行綜合的判定。再對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行征稅之后的剩余價(jià)值同之前的資產(chǎn)總值進(jìn)行比較,兩者之間的差值被看作是債務(wù)重組產(chǎn)生的損失部分,這部分將會(huì)抵消掉一部分的收入,最終是折損還是收益視實(shí)際情況而論。相關(guān)的規(guī)定中還明確,涉及到的非現(xiàn)金資產(chǎn)的債權(quán)還需要對(duì)其加收對(duì)應(yīng)的稅費(fèi)將其用來(lái)與之前的實(shí)際賬面價(jià)值進(jìn)行比較,得到的一個(gè)差值即為實(shí)際的稅收資本,并將其用來(lái)實(shí)際的收益或者折損情況。

    3.以債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本清償債務(wù)時(shí)會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理的區(qū)別

    (1)債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理方法

    我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度的規(guī)定中,債務(wù)人償還債務(wù)轉(zhuǎn)換為債務(wù)資本的,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照債務(wù)重組后的賬面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債務(wù)企業(yè)所抵押股權(quán)的賬面價(jià)值之間的差異,確定為資本公積。在我國(guó)《稅務(wù)的處理方法》中,對(duì)于收取稅收的規(guī)定:除企業(yè)改組或清算另有規(guī)定外,債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的公允價(jià)值的差額,確認(rèn)為債務(wù)重組收益計(jì)人當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

    (2)債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理方法

    債務(wù)人將償還債務(wù)轉(zhuǎn)換為債務(wù)資本為償還方式的,這就使得債權(quán)人享受到對(duì)應(yīng)的股份,它與之前的債務(wù)賬面價(jià)值進(jìn)行比較之后得到一個(gè)差值,將這個(gè)差值作為資本公積,債權(quán)人可根據(jù)其債務(wù)關(guān)系享受到對(duì)應(yīng)的股份數(shù)量,并且保留納稅的義務(wù),但是這部分稅費(fèi)沒(méi)有被納入到確認(rèn)損益中。

    4.修改其他債務(wù)條件時(shí)會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的區(qū)別

    (1)債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理方法

    在重組債務(wù)過(guò)程中需要涉及到對(duì)現(xiàn)有的一些條款進(jìn)行修改,需要對(duì)修改后的賬面價(jià)值和未來(lái)的應(yīng)付金額進(jìn)行比較,債務(wù)重組的賬面價(jià)值大于應(yīng)付金額時(shí),并將其減記至未來(lái)的應(yīng)付金額中,這部分的減記金額將會(huì)被視為重組后的資本公積。相反,則不不需要對(duì)其進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

    (2)債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理方法

    以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的,如果重組債權(quán)的賬面價(jià)值大于未來(lái)應(yīng)收金額,應(yīng)將重組債務(wù)賬面價(jià)值減記至未來(lái)應(yīng)收金額,確認(rèn)為當(dāng)期的減記損失;如果重組債權(quán)的賬面價(jià)值等于或小于未來(lái)應(yīng)收金額的,不必進(jìn)行稅務(wù)處理。

    四、結(jié)語(yǔ)

    本文通過(guò)分析在企業(yè)的債務(wù)重組中,會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的差異。以期為同行提供一些建議和意見(jiàn),使制度更加完善。

    參考文獻(xiàn):

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    [4]馬麗佳.企業(yè)債務(wù)重組一般性稅務(wù)處理與會(huì)計(jì)處理辨析[J].財(cái)會(huì)通訊,2011(11):80-81.

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