銷售退回三種情形對會計(jì)與稅務(wù)處理影響分析

胡麗蓉

摘 要：企業(yè)銷售退回時有發(fā)生，而不同的情形對企業(yè)會計(jì)和財務(wù)處理將產(chǎn)生不同的影響。本文就此做出具體的分析。

關(guān)鍵詞：銷售退回；會計(jì)處理；稅務(wù)處理；資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)

會計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)銷售商品確認(rèn)收入必須同時滿足五個條件：一是企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；二是企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制；三是收入的金額能夠可靠地計(jì)量；四是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；五是相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。不同于企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)所得稅法只要求同時滿足會計(jì)準(zhǔn)則中除第四條“相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”外其他四個條件即可確認(rèn)收入。可見，會計(jì)確認(rèn)收入與企業(yè)所得稅確認(rèn)收入之間存在一定的差異，將對企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅所得額及企業(yè)所得稅的計(jì)算與確認(rèn)產(chǎn)生影響。

依據(jù)增值稅法，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生是否與企業(yè)是否已確認(rèn)銷售收入沒有直接關(guān)系，只要增值稅納稅義務(wù)發(fā)生就需要及時開具增值稅專用發(fā)票，承擔(dān)納稅義務(wù)。所得稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生銷售退回時應(yīng)在實(shí)際退回的當(dāng)期沖減銷售收入，如果與會計(jì)形成暫時性差異，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行納稅調(diào)整。

一、發(fā)生在收入確認(rèn)之前的銷貨退回對會計(jì)和稅務(wù)處理影響分析

1.對會計(jì)處理的影響

當(dāng)企業(yè)銷售貨物后，由于未能同時滿足收入確認(rèn)的五個條件而沒有確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。此時發(fā)生銷貨退回，由于企業(yè)尚未確認(rèn)收入和結(jié)轉(zhuǎn)成本，因此會處理相對簡單，企業(yè)只需將該批商品成本由“發(fā)出商品”轉(zhuǎn)回“庫存商品”科目即可。

2.對稅務(wù)處理的影響

如果企業(yè)在銷售商品時已滿足增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間而開具了增值稅專用發(fā)票，即使企業(yè)沒有確認(rèn)收入也需要計(jì)算繳納增值稅。當(dāng)發(fā)生銷售退回時，則需要沖減退回當(dāng)月的增值稅。

對所得稅的處理相對復(fù)雜。如果企業(yè)銷售商品時由于不滿足企業(yè)所得稅收入確認(rèn)條件而未確認(rèn)所得稅費(fèi)用及所得稅額時，則銷售退回時不必對所得稅進(jìn)行處理；如果企業(yè)銷售商品時滿足企業(yè)所得稅收入確認(rèn)條件而確認(rèn)所得稅費(fèi)用及所得稅額時，則發(fā)生銷售退回時應(yīng)沖減退回當(dāng)月的應(yīng)納稅所得額和所得稅額。

例1.A公司2014年11月1日向B公司銷售商品一批，開具增值稅專用發(fā)票上注明銷售額為100萬元，稅額為17萬元，已知該批商品成本為70萬元。雖然A公司知悉B公司近期生產(chǎn)經(jīng)營出現(xiàn)一定問題，但考慮到與其多年的合作關(guān)系及未來合作的可能，因此A公司仍然與B公司達(dá)成交易。11月25日，B公司提出該批產(chǎn)品規(guī)格不符而要求退回，經(jīng)確認(rèn)后A公司同意退貨。

則A公司的財稅處理過程如下（單位：萬元）：

（1）11月1日商品銷售時，借：發(fā)出商品 70；貸：庫存商品 70；借：應(yīng)收賬款 17；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）17；借：遞延所得稅資產(chǎn)7.5；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅（100-70）×25%=7.5。

（2）11月25日，商品銷售退回時：借：庫存商品70；貸：發(fā)出商品 70；借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 17；貸：應(yīng)收賬款 17；借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 7.5；貸：遞延所得稅資產(chǎn) 7.5。

二、發(fā)生在收入確認(rèn)之后、屬于非資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的銷售退回對會計(jì)與稅務(wù)處理影響分析

1.對會計(jì)處理的影響

根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，如果企業(yè)在本年度和以前年度所售的商品在本年度終了之前發(fā)生銷售退回時，應(yīng)直接沖減發(fā)生銷售退回當(dāng)月的收入、成本。如果此前曾發(fā)生過現(xiàn)金折扣或銷售折讓，則在發(fā)生銷售退回時應(yīng)對退回當(dāng)期的現(xiàn)金折扣或銷售折讓予以沖減。

2.對稅務(wù)處理的影響

對增值稅，企業(yè)發(fā)生銷售退回應(yīng)直接沖減發(fā)生銷售退回當(dāng)月的銷項(xiàng)稅額。對企業(yè)所得稅來說，由于會計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法均已確認(rèn)收入，因此發(fā)生銷售退回應(yīng)沖減退回當(dāng)月的應(yīng)納稅所得額及所得稅額。

例2.假設(shè)A公司11月1日向C公司銷售商品一批，開具專用發(fā)票注明價款1000萬元，稅額170萬元，假設(shè)成本為700萬元。為鼓勵C公司提前付款，A公司現(xiàn)金折扣條件為2/10，1/20，n/30。已知C公司于當(dāng)月10日已付完全部款項(xiàng)，但12月25日，C公司因產(chǎn)品質(zhì)量不符而要求退貨，經(jīng)確認(rèn)后A公司同意退貨。A公司財稅處理如下（單位：萬元）：

（1）12月1日商品銷售時，借：應(yīng)收賬款——C公司1170；貸：主營業(yè)務(wù)收入 1000，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170；借：主營業(yè)務(wù)成本 700；貸：庫存商品 700；

（2）11月10收到C公司貨款時，借：銀行存款 1150，財務(wù)費(fèi)用20；貸：應(yīng)收賬款——C公司1170；

（3）11月30日預(yù)繳企業(yè)所得稅時，借：所得稅費(fèi)用（1000-700-20）×25%=70；貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 70。

（4）12月25日發(fā)生銷售退回時，借：主營業(yè)務(wù)收入1000，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170；貸：銀行存款1150，財務(wù)費(fèi)用 20；借：庫存商品700；貸：主營業(yè)務(wù)成本700；借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅70；貸：所得稅費(fèi)用70。

三、發(fā)生在收入確認(rèn)之后、屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的銷售退回對會計(jì)與稅務(wù)處理影響分析

1.假設(shè)所得稅匯算清繳前發(fā)生

（1）對會計(jì)處理的影響

按會計(jì)準(zhǔn)則，由于企業(yè)財務(wù)報告還沒有報出，為保證報告年度會計(jì)信息的準(zhǔn)確性，當(dāng)銷售退回屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)時，應(yīng)調(diào)整報告年度相關(guān)的收入、成本等。

（2）對稅務(wù)處理的影響

由于企業(yè)發(fā)生的銷售退回在年終所得稅匯算清繳前，因此應(yīng)調(diào)整報告年度的應(yīng)納稅所得額及所得稅額，會計(jì)與所得稅法沒有形成暫時性差異。

例3. 2014年12月5日，甲公司銷售商品一批，專用發(fā)票上注明的價款200萬元，稅額34萬元，已知該商品成本為160萬元，至2014年底貨款仍未收到。2015年1月9日，該批產(chǎn)品因故退回。假設(shè)甲企業(yè)于2015年2月22日完成2014年度所得稅匯算清繳，所得稅稅率為25%，不考慮其他稅費(fèi)。假設(shè)甲公司的財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日為2015年4月15日。

甲公司相關(guān)會計(jì)處理如下：

（1） 借：以前年度損益調(diào)整——2014年主營業(yè)務(wù)收入 200應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 34

貸：應(yīng)收賬款234。

（2） 借：庫存商品160

貸：以前年度損益調(diào)整——2014年主營業(yè)務(wù)成本160。

（3）借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅（200-160）×25%=10

貸：以前年度損益調(diào)整——2014年所得稅費(fèi)用 10。

2.假設(shè)所得稅匯算清繳后發(fā)生

（1）對會計(jì)處理的影響

此種情況下，仍應(yīng)調(diào)整報告年度相關(guān)的收入、成本和增值稅等。

（2）對稅務(wù)處理的影響

由于企業(yè)發(fā)生的銷售退回在年終所得稅匯算清繳后，此時不能調(diào)整報告年度的應(yīng)納稅所得額及所得稅額，而應(yīng)調(diào)整本年度的應(yīng)納稅所得額及所得稅額。會計(jì)與企業(yè)所得稅法形成了暫時性差異，需要在發(fā)生銷售退回當(dāng)月進(jìn)行處理。

例4.承例3，如果銷售退回發(fā)生在2015年3月13日。

甲公司相關(guān)會計(jì)處理如下：

（1）同例3（1）；（2）同例3（2）；（3）借：遞延所得稅資產(chǎn)10貸：以前年度損益調(diào)整——2014年所得稅費(fèi)用10。（4）借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅10貸：遞延所得稅資產(chǎn)10。（作者單位：遼寧政法職業(yè)學(xué)院）