視同銷售行為的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理比較

夏迎峰

摘要：視同銷售是為了防止企業(yè)避稅，把企業(yè)的一些轉(zhuǎn)讓貨物的行為看作銷售行為，征收增值稅（銷項(xiàng)稅）。本文列舉了視同銷售的八種情況，并對(duì)其會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理作了詳細(xì)分析和對(duì)比。

關(guān)鍵詞：視同銷售 會(huì)計(jì)處理 稅務(wù)處理

一、視同銷售的范圍及含義

視同銷售貨物是指企業(yè)某些行為雖不同于有償轉(zhuǎn)讓貨物所有權(quán)的一般銷售，即使沒有取得銷售收入，但基于財(cái)政收入、防止避稅及保持經(jīng)濟(jì)鏈條和課稅的連續(xù)性，仍將其作為銷售行為，要繳納增值稅。

稅法規(guī)定，單位和個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的下列行為，視同銷售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅：（1）將貨物交付他人代銷。（2）銷售代銷貨物（代銷手續(xù)費(fèi)交營(yíng)業(yè)稅）。（3）設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；此項(xiàng)規(guī)定僅限于不在同一縣（市）的相關(guān)機(jī)構(gòu)相互間移送用于銷售的貨物，而不包括相關(guān)機(jī)構(gòu)相互間移送原料或半成品等用于生產(chǎn)而非用于銷售的貨物?！坝糜阡N售”的意思包括以下兩點(diǎn)：①向購(gòu)貨方開具發(fā)票；②向購(gòu)貨方收取貨款。（4）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目。（5）將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者。（6）將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物分配給股東或投資者。（7）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)。（8）將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人。

二、視同銷售中五項(xiàng)稅務(wù)處理比較

企業(yè)如果發(fā)生上述八種行為，則應(yīng)視同銷售行為，征收增值稅的銷項(xiàng)稅。其中第4項(xiàng)至第8項(xiàng)視同銷售貨物行為，既有相同的地方，也有不同之處。

（一）相同點(diǎn)

1.都沒有貨款的結(jié)算，在會(huì)計(jì)上大多不做銷售處理。

2.視同銷售的貨物若有售價(jià)的，比照同類貨物的售價(jià)計(jì)算增值稅，沒有同類貨物售價(jià)的，按組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算，不能按成本價(jià)格計(jì)算；視同銷售行為銷售額的確定。按下列順序確定其銷售額：A.按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定。B.按其他納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定。C.按組成計(jì)稅價(jià)格確定。其計(jì)算公式為：

組成計(jì)稅價(jià)格=成本+利潤(rùn)+（消費(fèi)稅）=成本×（1+成本利潤(rùn)率）+（消費(fèi)稅）=成本×（1+成本利潤(rùn)率）÷（1-消費(fèi)稅稅率）

3.外購(gòu)貨物用于（5）、（6）、（8）項(xiàng)行為的，涉及到的進(jìn)項(xiàng)稅額是允許抵扣的。

4.視同銷售的貨物不僅要計(jì)算繳納增值稅，還需要計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

（二）不同之處

1.（4）—（8）項(xiàng)視同銷售貨物行為中對(duì)外購(gòu)貨物的會(huì)計(jì)處理辦法不盡相同。

2.外購(gòu)貨物只有用于投資、分配以及無(wú)償贈(zèng)送他人時(shí)才視同銷售征稅，其進(jìn)項(xiàng)稅額符合稅法規(guī)定的也可以抵扣；但外購(gòu)的貨物如果用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利和個(gè)人消費(fèi)則不視同銷售，不征增值稅；當(dāng)然該貨物購(gòu)進(jìn)時(shí)，即便能夠提供增值稅扣稅憑證，其進(jìn)項(xiàng)稅額也不得抵扣。

購(gòu)進(jìn)貨物何時(shí)屬于視同銷售，何時(shí)屬于不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，見表1。

購(gòu)買的貨物用途不同，稅務(wù)處理為什么有著巨大不同呢？原因在于：購(gòu)買的貨物，在發(fā)生用途改變時(shí)，即不再購(gòu)入后直接銷售。當(dāng)所有權(quán)發(fā)生實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)移，則視同銷售；否則只是在企業(yè)內(nèi)部流轉(zhuǎn)的話，不視同銷售，購(gòu)進(jìn)時(shí)的進(jìn)項(xiàng)稅額也不可抵扣。

三、視同銷售行為的會(huì)計(jì)處理

視同銷售行為的會(huì)計(jì)核算，需著重解決兩個(gè)問(wèn)題：（1）計(jì)算的增值稅應(yīng)記入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目；（2）貨物價(jià)值轉(zhuǎn)移應(yīng)先計(jì)入收入還是直接結(jié)轉(zhuǎn)成本？該行為能使企業(yè)獲得收益或體現(xiàn)企業(yè)與外部的關(guān)系，則應(yīng)作銷售處理；否則按成本結(jié)轉(zhuǎn)。現(xiàn)舉例說(shuō)明。

（一）將貨物交付他人代銷（委托代銷貨物）

委托其他納稅人代銷貨物的，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到代銷清單和收到貨款兩者中的較早者的當(dāng)天；而對(duì)發(fā)出代銷貨物超180天仍未收到代銷清單及貨款的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為發(fā)出代銷貨物滿180天的當(dāng)天。

借：應(yīng)收賬款——××公司

銷售費(fèi)用（支付的手續(xù)費(fèi)）

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（委托他人代銷的貨款）

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

（二）受托代銷貨物

受托代銷貨物包括兩種情況，收取手續(xù)費(fèi)和視同買斷。兩種情況的會(huì)計(jì)處理見表2。

例1：甲公司接受代銷A商品600件，委托方規(guī)定代銷價(jià)為60元/件，代銷手續(xù)費(fèi)為不含稅代銷額的5%，增值稅稅率為17% 。

例2：甲公司接受代銷A商品600件，成本為45元/件，協(xié)議價(jià)每件60元。代銷協(xié)議約定，乙企業(yè)在取得代銷商品后，自定售價(jià)每件100元銷售商品，無(wú)論是否能夠賣出、是否獲利，均與甲公司無(wú)關(guān)（不得退貨）。這批商品已經(jīng)發(fā)出，貨款尚未收到，甲公司開出的增值稅專用發(fā)票上注明銷售價(jià)款為100元，增值稅額為10 200元。

例1、例2會(huì)計(jì)處理見表3。

（三）將貨物移送外地非獨(dú)立核算機(jī)構(gòu)銷售

設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送至其他機(jī)構(gòu)用于銷售的（相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外），應(yīng)視同銷售貨物。

發(fā)出商品：

借：發(fā)出商品

貸：庫(kù)存商品

計(jì)算銷項(xiàng)稅額：

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）（接收機(jī)構(gòu)）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（發(fā)出機(jī)構(gòu)）

收到貨款：

借：銀行存款

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（接收機(jī)構(gòu)）

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（不含稅貨款）

（四）將自產(chǎn)或委托加工貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目

納稅人將自產(chǎn)或委托加工貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)視同銷售計(jì)算增值稅，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為移送貨物當(dāng)天。

借：在建工程——辦公樓建設(shè)工程

貸：庫(kù)存商品

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

（五）將自產(chǎn)或委托加工貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)

納稅人將自產(chǎn)或委托加工貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)的，應(yīng)視同銷售計(jì)算增值稅，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為移送貨物當(dāng)天。分錄：

借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（同類貨物的售價(jià)）

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

貸：庫(kù)存商品（成本價(jià)）

（六）將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物對(duì)外投資

納稅人將自產(chǎn)、委托加工購(gòu)買的貨物對(duì)外投資，應(yīng)視同銷售計(jì)算增值稅，其納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間為貨物移送當(dāng)天。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——×公司

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

貸：庫(kù)存商品（成本價(jià)）

（七）將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物分配給股東或投資者

企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物分配給股東或投資者，會(huì)計(jì)上按一般銷售業(yè)務(wù)處理。

借：應(yīng)付股利

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

貸：庫(kù)存商品（成本價(jià)）

（八）將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人

此行為貨物的所有權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)移，但未使企業(yè)獲得實(shí)際的經(jīng)濟(jì)利益，因此不構(gòu)成會(huì)計(jì)銷售業(yè)務(wù)。

借：營(yíng)業(yè)外支出

貸：庫(kù)存商品

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

通過(guò)以上八種視同銷售行為的會(huì)計(jì)處理的對(duì)比分析，我們發(fā)現(xiàn)，如果該轉(zhuǎn)移商品的行為能使企業(yè)現(xiàn)在或未來(lái)獲得收益，以及能體現(xiàn)出企業(yè)與外部的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，則應(yīng)作銷售處理，確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入；否則按成本結(jié)轉(zhuǎn)。Z

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