國家審計的職業(yè)化建設(shè)研究

杜勇+田慧卿

內(nèi)容摘要：2014年，國務(wù)院頒布了《國務(wù)院關(guān)于加強審計工作的若干意見》（48號文件）；2015年，中共中央辦公廳和國務(wù)院辦公廳頒布了《關(guān)于完善審計制度若干重大問題的框架意見及相關(guān)配套文件》（58號文件）。可見，加強國家審計在經(jīng)濟生活中的監(jiān)督作用已是勢在必行。國家審計職業(yè)化是我國審計事業(yè)發(fā)展及成熟的必要結(jié)果和重要標(biāo)志。本文針對國家審計職業(yè)化的必要性與建設(shè)等制度安排進行了探討，希望對國家審計制度的深化改革提供參考建議。

關(guān)鍵詞：國家審計 審計職業(yè)化 外部審計 制度安排

中圖分類號：F239.44 文獻標(biāo)識碼：A

國家審計職業(yè)化就是將國家審計作為一種職業(yè)，在進行審計人員資格認(rèn)定、審計業(yè)務(wù)取得、審計相關(guān)程序執(zhí)行及審計相關(guān)數(shù)據(jù)收集和審計結(jié)果、評價意見發(fā)表等一系列的工作中，按照職業(yè)化的標(biāo)準(zhǔn)去完成。眾所周知，國家審計是對中央和地方政府各部門及其他公共財政財務(wù)收支的真實性、合法性、效益性、效率性、發(fā)展性和福利性進行評價、監(jiān)督與控制的一種監(jiān)督控制安排。2016年3月全國人大通過的“十三五”專項規(guī)劃中，對審計的具體要求有10處之多，這種情況前所未有，國家審計已成為實現(xiàn)國家治理現(xiàn)代化的基本途徑和維護社會公平正義的有效工具。然而，我國現(xiàn)行審計體制屬于行政型管理體制，實行的是分級管理、雙重領(lǐng)導(dǎo)的審計模式。在國家治理大背景下，國家審計所負(fù)擔(dān)的使命日益重要，審計工作手段及內(nèi)容均發(fā)生了重要變化，現(xiàn)行國家審計的缺陷日益顯現(xiàn)。針對所出現(xiàn)的問題，學(xué)者們認(rèn)為審計職業(yè)化是有效解決的措施，因此了解國家審計職業(yè)化的定位、必要性及建立職業(yè)化的基本途徑成為擺在我們面前的緊要課題。

國家審計職業(yè)化的必要性

黨中央、國務(wù)院對國家審計越來越重視。黨的十八大報告中指出，健全權(quán)力運行和制度監(jiān)督體系。健全質(zhì)詢、問責(zé)及經(jīng)濟責(zé)任審計、引咎辭職、罷免等制度，加強黨內(nèi)監(jiān)督、民主監(jiān)督、法律監(jiān)督、輿論監(jiān)督，讓人民監(jiān)督權(quán)力，讓權(quán)力在陽光下運行。在2013年，黨的十八屆三中全會通過《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》第35個問題：形成科學(xué)有效的監(jiān)督制約和協(xié)調(diào)機制，加強和改進對主要領(lǐng)導(dǎo)干部行使權(quán)力的制約和監(jiān)督，加強行政監(jiān)察和審計監(jiān)督。第50個問題中，規(guī)定了制定生態(tài)紅線，探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，首次提出對領(lǐng)導(dǎo)干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計。2014年，十八屆四中全會通過的《中共中央關(guān)于推進依法治國的重大問題的決定》第5個問題：強化對行政權(quán)力的制約及監(jiān)督，加強黨內(nèi)監(jiān)督、人大監(jiān)督、民主監(jiān)督、行政監(jiān)督、司法監(jiān)督、審計監(jiān)督、社會輿論化監(jiān)督制度建設(shè)，形成科學(xué)有效的權(quán)力制約和監(jiān)督體系。審計監(jiān)督不再作為“行政監(jiān)督”的附屬內(nèi)容，而是獨立于“行政監(jiān)督”，作為“八大監(jiān)督”之一。另外提出，完善審計制度，保障依法獨立行使審計監(jiān)督權(quán)。對公共資金、國有資源和領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟責(zé)任情況實行審計全覆蓋，強化上級審計機關(guān)對下級審計機關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)，探索省以下地方審計機關(guān)人、財、物的統(tǒng)一管理，推進審計職業(yè)化的建設(shè)。過去審計部門只作為部門工作，而現(xiàn)在審計的定位是黨和國家監(jiān)督體系的重要組成部分，在推進國家經(jīng)濟體系和治理能力現(xiàn)代化體系建設(shè)中發(fā)揮著重要的基石和保障作用。

審計在黨和國家監(jiān)督體系中發(fā)揮的作用越來越大。黨的十八大以來，審計署認(rèn)真貫徹黨中央、國務(wù)院重大決策部署，統(tǒng)籌整合全國審計力量，大力推進公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源以及領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟責(zé)任情況的審計全覆蓋，堅持兩手抓。一手抓重大違法違紀(jì)問題的查處，一手抓促進深化改革，促進法治，提高績效，在保障國家重大決策部署落實、維護國家經(jīng)濟安全、推動深化改革、促進依法治國建設(shè)等方面，積極發(fā)揮作用。審計署的工作可以概括為：一是圍繞促進經(jīng)濟健康平穩(wěn)運行及積極開展穩(wěn)增長等政策措施落實情況的跟蹤審計，就是政策落實跟蹤審計。這是一項全新的工作，在國內(nèi)外均起到了引領(lǐng)示范作用。二是加強國家經(jīng)濟安全及經(jīng)濟、社會運行中與風(fēng)險相關(guān)的檢查力度，維護國家經(jīng)濟安全，包括政府債務(wù)安全、金融安全甚至社會安全等。三是圍繞促進提質(zhì)增效及節(jié)約，加強對公共資金使用績效情況進行審計。四是圍繞深化改革，加強對境外投資的審計。五圍繞社會推動建設(shè)，加強對民生資金及民生項目的審計，包括扶貧、社保、彩票、教育、農(nóng)業(yè)用水、保障安居工程等。六是圍繞服務(wù)生態(tài)文明建設(shè)，加強對環(huán)境保護及自然資源利用情況的審計。七是圍繞加強權(quán)力制約，不斷深化經(jīng)濟責(zé)任審計。八是圍繞推動深化改革和經(jīng)濟發(fā)展，更加注重從體制機制建設(shè)制度層面分析原因，提出建議。九是圍繞反腐倡廉建設(shè)，嚴(yán)肅查處重大違法違紀(jì)問題。十是積極推動發(fā)現(xiàn)問題的整改，提高審計監(jiān)督的實效。

國有企業(yè)數(shù)量規(guī)模擴大及信息技術(shù)知識更新的需求。自改革開放以來，我國的國有企業(yè)數(shù)量不斷增多，規(guī)模日益擴大，且隨著會計知識及相關(guān)政策的更新和信息自動化的出現(xiàn)，過去的審計人員隊伍及管理體系已難以滿足目前的需求和發(fā)展。專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度要求審計人員刻苦學(xué)習(xí)與審計相關(guān)的專業(yè)知識，通過職業(yè)準(zhǔn)入考試進入到該項工作中去，同時審計人員應(yīng)時刻學(xué)習(xí)最新的審計知識，了解最完善的會計、審計制度，通過不斷的再教育和大量的積累工作經(jīng)驗，提高自己的職業(yè)勝任能力?，F(xiàn)如今在國家高度關(guān)注對國家審計問題的實踐研究大背景下，各高校積極建立開展對于審計學(xué)科的建設(shè)學(xué)習(xí)，為國家培養(yǎng)具有專業(yè)學(xué)科背景和素養(yǎng)的審計人才，人才儲備豐富，加之大數(shù)據(jù)時代下信息處理的高效有序，我國審計職業(yè)化建設(shè)已迫在眉睫。政府部門及國內(nèi)專家學(xué)者應(yīng)高度重視，從而保障審計職業(yè)繼續(xù)高效地監(jiān)督各項財務(wù)信息，保障國家經(jīng)濟的安全。

國家審計職業(yè)化的建設(shè)路徑思考

（一）審計的定位

在國家大力倡導(dǎo)審計監(jiān)督機制、實行審計全覆蓋的背景下，建立審計職業(yè)化的第一要素是明確審計的責(zé)任和地位，如果沒有統(tǒng)一的職能定位、理論指導(dǎo)，審計工作中出現(xiàn)的種種問題將會是零散的，沒有核心依據(jù)作為支撐，想要解決這個問題，需要回歸到審計的本源——經(jīng)濟監(jiān)督。審計的重要的特征之一為獨立性。在行政、立法、司法分離的情況下，司法結(jié)構(gòu)解決的是違法問題，但是在經(jīng)濟生活中，有很多問題不是違法的問題，而是是否有效的問題，在這個問題上，審計監(jiān)督的作用是不能被取代的。尤其在當(dāng)今社會，經(jīng)濟建設(shè)覆蓋生活的方方面面，經(jīng)濟基礎(chǔ)決定上層建筑時，對經(jīng)濟問題的監(jiān)督很大程度上會影響到上層建設(shè)，但不能定義為審計是進行上層建筑監(jiān)督的，審計仍然是經(jīng)濟建設(shè)的監(jiān)督，可以是站在經(jīng)濟監(jiān)督的角度延伸到政策的考量、立法、民生等問題。由于我國的制度體系，審計可以代表黨和國家進行監(jiān)督，但并不意味著審計是政治制度監(jiān)督或司法監(jiān)督。與歐美的社會組織政黨不同，中國共產(chǎn)黨是我國的唯一執(zhí)政黨，所以其許多政策代表了國家利益，其權(quán)利與國家的權(quán)力是完美匹配在一起的。從這個意義上來說，審計的經(jīng)濟監(jiān)督是可以代表黨、代表國家的，因為其根基是合二為一的。

（二）引入制衡機制

完善的治理結(jié)構(gòu)是審計職業(yè)化建設(shè)的保障和框架，因此研究審計職業(yè)化的治理結(jié)構(gòu)框架是必要的。組織的本質(zhì)是一種權(quán)責(zé)結(jié)構(gòu)，通過權(quán)責(zé)結(jié)構(gòu)來達到組織的協(xié)同目的。社會組織有兩個最基本的特征：組織是維護實現(xiàn)協(xié)同必須建立的縱向的科層結(jié)構(gòu)，為了保障組織的有效運轉(zhuǎn)，監(jiān)督就成為其最基本的手段；隨著個體能力的不斷提升，分權(quán)逐漸出現(xiàn)，分權(quán)是人類自然屬性的必然結(jié)果，為橫向的水平結(jié)構(gòu)，在分權(quán)的條件下想要達到協(xié)同的目的，唯一的方式是制衡。我國封建社會的弊端不是沒有法制，而是最高權(quán)力機構(gòu)無人監(jiān)督。由于監(jiān)督的屬性，是一種自上而下的權(quán)力模式，上級監(jiān)督下級，但導(dǎo)致的問題是最高權(quán)力機構(gòu)無法被監(jiān)督，必須通過統(tǒng)治者自身的約束較好地治理國家。制約最高權(quán)力層的方式不是監(jiān)督，而是分權(quán)而治。最好的治理模式為相對的集權(quán)與分權(quán)：分權(quán)權(quán)力者的大小與接收權(quán)力者的能力相當(dāng)，分權(quán)責(zé)任的大小與擔(dān)當(dāng)?shù)臋?quán)力相當(dāng)。

黨的十八大報告提出了要健全權(quán)力運行制約和監(jiān)督體系，堅持用制度管權(quán)管事管人，保障人民知情權(quán)、參與權(quán)、表達權(quán)、監(jiān)督權(quán)。由此，通過體制、機制改革實現(xiàn)公共權(quán)利的制衡，已然成為我國政府制度創(chuàng)新的重要組成部分。國家審計公共權(quán)力監(jiān)督論認(rèn)為審計是對經(jīng)濟權(quán)利乃至整個行政權(quán)力的制約和監(jiān)督。通過部門協(xié)同機制，實現(xiàn)信息資源共享，通過法定形式和程序?qū)崿F(xiàn)實時審計監(jiān)督，并將審計結(jié)果主動向社會公眾發(fā)布，或依申請向特定公民或組織公開。所以，在國家審計職業(yè)化路徑建設(shè)中，應(yīng)該引入“制衡”機制，將“制衡”與“監(jiān)督”兩者同時進行。

（三）嵌入式職業(yè)化實行雙通道及雙軌制管理

我國國家審計制度先天有不完善之處。我國現(xiàn)行的行政型國家審計模式是國家審計機關(guān)建立之初，根據(jù)《憲法》的規(guī)定，由當(dāng)時國家的政治經(jīng)濟環(huán)境所決定的。但隨著政治經(jīng)濟環(huán)境的變化，這種行政型審計監(jiān)督體制，妨礙了審計監(jiān)督的獨立性，不利于國家審計對國家行政機關(guān)行使公共資源的配置權(quán)和執(zhí)行權(quán)的制約與監(jiān)督。把國家審計放在行政框架內(nèi)，在實踐中審計、財政、稅務(wù)在各自的監(jiān)督活動中行使各自享有的行政權(quán)，無法體現(xiàn)國家審計的最高監(jiān)督，不僅造成了不同部門的職能交叉，而且造成人力資源和物質(zhì)資源的極大浪費。同時，審計署在行政上受國務(wù)院領(lǐng)導(dǎo)，與國務(wù)院所屬其他部委平級，想要對上級（國務(wù)院）或平級行政機關(guān)進行充分的審計監(jiān)督，也存在一定的困難。

嵌入式職業(yè)化雙通道及雙軌制管理主要內(nèi)容為將現(xiàn)有的國家公務(wù)員體系分為行政型序列和專業(yè)技術(shù)序列相結(jié)合的模式。建立在職人員分類管理制度，可將在職人員分為三類崗位：一類是協(xié)助審計人員，主要配合、協(xié)助審計人員開展審計工作，無獨立執(zhí)法資格；二類是審計業(yè)務(wù)管理員，從事審計業(yè)務(wù)管理；三類是專業(yè)技術(shù)資格審計員，獨立開展審計工作或帶領(lǐng)團隊完成項目。前兩類劃分為行政型序列，采用行政型職位考評方式，晉升通道為科員、副科、科級、副處、正處等；第三類為專業(yè)技術(shù)序列，考評方式為績效考核及評價管理模式，并引入“項目管理”模式概念，參照注冊會計師隊伍的管理模式進行職業(yè)準(zhǔn)入、考評、晉升，這一類審計人員需要有專業(yè)技術(shù)資格證，依據(jù)從業(yè)時間及經(jīng)驗考取初級審計師、中級審計師、高級審計師等，晉升通道為專業(yè)技術(shù)職稱，并引入“師”的概念，建立專業(yè)的審計績效考核部門，對審計工作的完成情況進行考核。

（四）加強專業(yè)隊伍建設(shè)

一是加強審計行業(yè)化標(biāo)準(zhǔn)體系和專業(yè)指南體系建設(shè)。應(yīng)建立審計職業(yè)等級分類制度，建立審計人員的特有標(biāo)識，包括審計機關(guān)、辦公樓的統(tǒng)一建立并設(shè)計審計機構(gòu)的標(biāo)志性圖徽、審計人員的職業(yè)服裝、審計執(zhí)法車輛等。編撰分行業(yè)操作指南，涵蓋操作程序、關(guān)注重點、審查技巧、常見問題、定性依據(jù)和有關(guān)法律法規(guī)等內(nèi)容。尤其加強關(guān)于審計問題的立法，完善績效審計、財政審計、投資項目審計、公用資金審計、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷戎贫?。制定違法違規(guī)操作審計程序，惡意出具不當(dāng)審計意見人員的懲處措施及條款。

二是完善審計人員的職業(yè)準(zhǔn)入、繼續(xù)教育及培訓(xùn)政策。審計職業(yè)資格準(zhǔn)入制度就是在第一關(guān)口嚴(yán)格挑選具有高素質(zhì)從業(yè)資格的審計人員，通過全面考核，如專業(yè)知識的測試、面試時對于職業(yè)素養(yǎng)的觀察；為其三個月至半年期的實習(xí)考核（在實踐中對審計人員的道德素養(yǎng)、業(yè)務(wù)承接及處理能力、工作耐受度等各方面給予打分），評分合格者才具有從事國家審計工作的資格。根據(jù)審計人員職業(yè)特點，分為審計機關(guān)綜合類公務(wù)員和審計專業(yè)技術(shù)類公務(wù)員分類招錄。其中審計專業(yè)技術(shù)類公務(wù)員除公考科目外要單獨招錄，報考者的學(xué)歷、從業(yè)資格證等相關(guān)條件要符合要求并且加設(shè)專業(yè)知識考試。審計的知識需要不斷地更新與學(xué)習(xí)，因此可以通過繼續(xù)教育提高審計人員的職業(yè)勝任能力。要求審計從業(yè)人員參加相關(guān)的崗位培訓(xùn)，建立繼續(xù)教育培訓(xùn)制度及經(jīng)費保障制度，設(shè)立繼續(xù)教育檔案，對連續(xù)兩年沒有完成繼續(xù)教育學(xué)習(xí)的撤銷其從業(yè)資格。通過崗前培訓(xùn)和崗后培訓(xùn)，提升審計人員素質(zhì)。

三是建立審計人員職業(yè)保障制度。應(yīng)從制度上對國家審計人員的職權(quán)依法履行、有法可依、免于后顧之憂予以確保。國家專業(yè)技術(shù)審計人員應(yīng)該依法獨立地行使審計監(jiān)督權(quán)力，在制度上應(yīng)賦予審計人員有權(quán)要求其權(quán)力部門在審計過程中給予合理的協(xié)助及配合，必要時采取保護措施保障國家審計人員的人身、財產(chǎn)不受威脅或損失，排除其他個體或部門對審計人員的影響。另外，審計人員一經(jīng)錄用后除正常工作變動外不能未經(jīng)法定程序處分、降職、免職及辭退。完善審計人員的福利制度，開拓審計人員的晉升通道，保障審計人員的醫(yī)療、養(yǎng)老等各項補貼。建立獎懲細(xì)則，對審計過程中違法違規(guī)操作審計程序者予以懲罰，對于高質(zhì)量完成審計工作的人員應(yīng)予以獎勵。

四是建立強有力的內(nèi)部同業(yè)復(fù)核制度。提高審計質(zhì)量，注重過程控制，加強同業(yè)復(fù)核。一方面要建立國家審計的內(nèi)部復(fù)核部門或相關(guān)委員會。國家審計應(yīng)選用專業(yè)知識扎實、經(jīng)驗豐富、有良好聲譽的審計人員作為其內(nèi)部復(fù)核人員。將內(nèi)部復(fù)核作為專業(yè)技術(shù)審計序列的一個分支部門，對審計項目人員是否嚴(yán)格遵循《審計準(zhǔn)則》、合規(guī)執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，依據(jù)出具審計報告做出檢查、評價及生成《內(nèi)部復(fù)核報告》。具體方法可以為詢問、查看審計工作底稿、檢查記錄及相關(guān)文件、票據(jù)，對審計過程的事前、事中、事后進行陪同監(jiān)督，若發(fā)現(xiàn)問題應(yīng)及時溝通解決。另一方面，發(fā)揮不同地區(qū)審計、不同審計項目的作用，相互復(fù)核。為打破地域保護壁壘，減少審計中遇到的地方權(quán)力干預(yù)、人為保護、行業(yè)勾結(jié)等阻礙，可以在季末、年末進行常態(tài)化的地方交換審計或復(fù)核。為加強其不可預(yù)見性，每次不同地區(qū)審計的對象及時間都是變化的，不是固定的，且不同審計項目之間，如不同行業(yè)項目或不同性質(zhì)項目（財政審計、績效審計、生態(tài)審計等）也可以相互審計、復(fù)核，這樣可以提高審計效率和保障審計的客觀公正。

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