淺析房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)籌劃

李秀容　張俊杰　陳祖英

摘要：房地產(chǎn)企業(yè)根據(jù)稅法相關(guān)政策規(guī)定，從利息支出、土地增值稅的稅收優(yōu)惠政策、代收費用等三個方面進行合理稅務(wù)籌劃。降低房地產(chǎn)企業(yè)的稅負，增加企業(yè)的利潤和增強競爭力。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；稅務(wù)籌劃；稅收政策

中圖分類號：F830 文獻標識碼：A

文章編號：1005-913X（2016）02-0064-02

隨著國家對房地產(chǎn)業(yè)宏觀調(diào)控的不斷增強和深入，以及要面對房地產(chǎn)行業(yè)自身更加激烈競爭的影響，在自身成本費用降低空間有限的情況下，稅務(wù)籌劃成為房地產(chǎn)企業(yè)提高競爭力和效益的重要手段。從相關(guān)政策出發(fā)，房地產(chǎn)企業(yè)可從以下方面進行稅務(wù)籌劃。

一、利用利息支出節(jié)稅點進行稅務(wù)籌劃

利息支出是房地產(chǎn)企業(yè)所占比重較大的開發(fā)成本。稅法中關(guān)于利息支出扣除的相關(guān)規(guī)定（國稅函[20101220號）主要有兩個公式：

公式一：房地產(chǎn)開發(fā)費用=（取得土地使用權(quán)時支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）*扣除比例1（5%以內(nèi)）+利息

公式二：房地產(chǎn)開發(fā)費用=（取得土地使用權(quán)時支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）*扣除比例2（10%以內(nèi)）

企業(yè)可以根據(jù)上述兩種扣除方法計算出利息支出節(jié)稅點，從而通過比較實際可扣除的利息與利息支出節(jié)稅點，選擇有利于納稅人的計扣方式進行籌劃。利息支出節(jié)稅點原理：在既定的允許扣除利息的條件下，根據(jù)上述兩種方法計算的房地產(chǎn)開發(fā)費用相等，可以得到：利息支出節(jié)稅點=（取得土地使用權(quán)支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）*（扣除比例2-扣除比例1）。

如果房地產(chǎn)企業(yè)允許扣除的利息費用大于利息支出節(jié)稅點，則應(yīng)該采取據(jù)實扣除的方式，即公式一，這時應(yīng)正確分攤利息并盡量提供金融機構(gòu)的貸款證明；如果要扣除的利息費用小于利息支出節(jié)稅點，企業(yè)為了多扣除費用，實現(xiàn)減低稅負的目的，就可以采用公式二，即不按照房地產(chǎn)開發(fā)項目計算應(yīng)分攤的利息支出，或不提供金融機構(gòu)的貸款證明。

例如：一家房地產(chǎn)企業(yè)建設(shè)的一批商品房用于銷售，付出土地成本1000萬元，開發(fā)建設(shè)費用為6000萬元，向金融機構(gòu)借入資金發(fā)生的利息支出為300萬元（能提供金融機構(gòu)貸款證明且可以按房地產(chǎn)項目合理分攤），當?shù)匾?guī)定兩種扣除方法的比例為5%和10%，那么如何通過利息扣除為該公司籌劃土地增值稅呢？

該公司的利息扣除節(jié)稅點=（1000+6000）*（10%-5%）=350萬元

由于允許扣除的利息支出為300萬元<350萬元，所以該公司應(yīng)選擇第二種扣除方式。如果允許扣除的利息支出為370萬元，則該公司應(yīng)選擇第一種扣除方式。

二、利用土地增值稅的稅收優(yōu)惠政策進行籌劃

在房地產(chǎn)企業(yè)的稅負構(gòu)成中，土地增值稅的稅負比較重。因此對土地增值稅的相關(guān)稅務(wù)籌劃是有現(xiàn)實意義的。

根據(jù)國務(wù)院令1993年第138號《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》中關(guān)于增值額小于扣除項目金額20%可以免征土地增值稅的規(guī)定，我們可以利用20%這一臨界點的稅負效應(yīng)進行籌劃。可通過合理制定房屋的售價或者增加可扣除項目的方式降低增值率。

（一）確定銷售價格免稅臨界點

假設(shè)房地產(chǎn)企業(yè)銷售價格總額為P，已考慮加成扣除因素后的除營業(yè)稅金及附加外的全部允許扣除的項目金額為M，則企業(yè)應(yīng)繳納營業(yè)稅為5%P，營業(yè)稅金及附加為：5%P（1+7%+3%）=5.5%P，則全部扣除項目金額為：M+5.5%P。獲得該優(yōu)惠的最高售價只能為：

P=（M+5.5%P）*（1+20%），得出P=1.2848M

房地產(chǎn)企業(yè)只有將銷售價格控制在全部準予扣除成本與營業(yè)稅及附加的1.2848倍以內(nèi)，才能免土地增值稅。在這P=1.2848M的價格水平上，是企業(yè)免征土地增值稅情況下能獲益最大的價格。

（二）如果銷售價格高于免稅臨界點后，價格提高且收益增加的臨界點

如果市場行情較好，房地產(chǎn)企業(yè)想通過提價來獲得更多利潤，假設(shè)提高的增值率沒有超過50%，即按30%繳納該稅款，這時要保證提高的價格要大于因提價而增加的稅費。

如果售價提高x單位，即新的銷售價格為P+X，則新增的營業(yè)稅金及附加為：5.5%X需繳納的營業(yè)稅金及附加為：（P+x）t5.5%，此時允許扣除項目金額等于M+（P+X）*5.5%，房地產(chǎn)的增值額則為：P+X-M-（P+X）*5.5%=94.5%（P+X）-M

需要繳納的土地增值稅為：[94.5%（P+X）-M]*30%=0.2835P+0.2835X-0.3M，

則有價值的提價必須滿足：

X>5.5%X+0.2835P+0.2835X-0.3M，

X>0.4286P-0.4535M，將P=1.2848M代入可得到

X>0.0972M，則有P+X>I.3820M

因此，房地產(chǎn)企業(yè)的銷售價格等于除營業(yè)稅金及附加外的全部可扣除項目金額的1 2848倍時，可享受土地增值稅優(yōu)惠政策；當售價高于除營業(yè)稅金及附加外的全部可扣除項目金額的1.3820倍時，提高售價可以增加收益；當售價介于除營業(yè)稅金及附加外的全部可扣除項目金額的1.2848倍與1.3820倍之間時，提高售價企業(yè)的收益反而會下降。

同理：可以得出增值率低于50%的臨界點：94.5%（P+X）-M/[M+（P+X）*5.5%]<50%，即P+X<1.6349M

當售價介于除營業(yè)稅金及附加外的全部可扣除項目金額的1.3820倍至1.6439倍之間時，這個時候企業(yè)有收益但也伴隨著較大的風險，畢竟只有一個合理的銷售價格才能夠既吸引消費者，價格過高可能會面臨需求風險，合理定價必須考慮市場對價格的承受力。

例：某房地產(chǎn)公司擁有一幢其新建的商品房用于出售，同行業(yè)的銷售房價為7100萬～7600萬元，相關(guān)的土地成本費用及開發(fā)建設(shè)成本總共需要4300萬元，應(yīng)該如何選擇才能達到價格較低又有收益？

除營業(yè)稅金及附加外的全部可扣除項目金額為：4300+4300*10%+4300*20%=5590萬元

如果企業(yè)要享受免征土地增值稅的優(yōu)惠，則最高售價只能為：5590*1.2848=7182.032萬元

這時企業(yè)獲利為：7182.032-5590-7182.032*5.5%=1197.02萬元

所以，當售價定在7100～7182.032之間時，會逐漸增加利潤，但都會小于1197.02萬元。

如果企業(yè)想要提高價格以達到增加收益的目的，則提高后的售價要不低于7725.38萬元（1.3820*5590），這樣的提價才會增加收益，否則提價沒有價值，甚至會減少總收益。

例如：若企業(yè)提價后的售價為7750萬元>7725.38萬元

土地增值率為：

[7750-（5590+7750*5.5%）]/（5590+7750*5.5%）=28.82%

需繳納的土地增值稅為：

[7750-（5590+7750*5.5%）]*30%=520.125萬元

獲利為：7750-5590-7750*5.5%-520.125=1213.625萬元>1197.02萬元

若提價后的售價為7720萬元<7725.38萬元

需繳納的土地增值稅為：

[7720-（5590+7720*5.5%）]*30%=511.62萬元

則企業(yè)獲利為：

7720-5590-7720*5.5%-511.62=1193.78<1197.02萬元

綜上，可知，當同行業(yè)的房價處于7100～7600萬元時，企業(yè)可以選擇比較有競爭力的價格7182.032萬元，如果企業(yè)銷售價超過7725.38萬元，所獲利潤會進一步增加。但不可盲目提價，如當售價為7720萬元時，售價提高了537.968萬元（7720萬元-7182.032萬元），但利潤卻減少了3.24萬元，而且這個價格不利于增強企業(yè)的競爭力。

（三）通過增加可扣除項目金額來利用20%這一臨界點的稅務(wù)籌劃

在房地產(chǎn)企業(yè)增值額超過扣除項目金額的20%時，房地產(chǎn)企業(yè)為了能夠?qū)崿F(xiàn)20%以內(nèi)的增值率，可以增加房地產(chǎn)建設(shè)過程中的有關(guān)成本，這樣一方面可以降低稅負，增加企業(yè)收益，另一方面又可以將房屋質(zhì)量提高，改善房屋配套措施，增強企業(yè)的競爭力。但如果是通過增加房地產(chǎn)開發(fā)費用的方法增加可扣除項目金額，則需注意稅法規(guī)定的比例限制。

要通過增加可扣除項目金額來達到增加收益的目的，則只有當節(jié)省的稅收高于或等于增加的可扣除項目的金額時，企業(yè)才可以獲利。

企業(yè)節(jié)省的稅收即企業(yè)未增加可扣除項目時需要繳納的土地增值稅為（在這里考慮的是增值率略高于20%的部分）：30%*（P-M-5.5%P），如果增加的可扣除項目金額為Y，即需要滿足30%*（P-M-5.5%P）≥Y的條件，這時的P=1.2848（M+Y），則M=（P/1.2848）-Y，將此代入30%*（P-M-5.5%P）≥Y，可以得到Y(jié)≤0.07143P，這表示若使增值率等于20%的可扣除項目金額與原可扣除項目金額的差額小于銷售價格的0.07143時，可以通過增加可扣除項目金額來使企業(yè)增加收益。

接上例，如果該房地產(chǎn)企業(yè)擬將房價定在7300萬元，企業(yè)應(yīng)該怎樣進行稅務(wù)籌劃才可以增加利潤？

使企業(yè)利潤在既定房價的前提下增加的籌劃方法：

將增值率限制在20%以內(nèi)而可以免征土地增值稅情況下，此時企業(yè)的可扣除項目金額為：

[（7300-M-7300*5.5%）/（M+7300*5.5%）]100%=20%，得到M=5681.83萬元

那么此時企業(yè)可以增加的扣除項目金額為：

5681.83-5590=91.83萬元，因為91.83/7300=0.01258<0.07143，所以企業(yè)可以通過增加扣除金額的方法增加收益。

籌劃前：定價7300萬元時，增值額為1308.5萬元，增值率為21.84%，所以應(yīng)繳納的土地增值稅為：1308.5*0.3=392.55萬元。

此時企業(yè)的獲利為：7300-5590-7300*5.5%-392.55=915.95萬元。

籌劃后：增加可扣除項目金額91.83萬元，無需繳納土地增值稅。

此時企業(yè)的獲利為：7300-（5590+91.83）-7300*5.5%=1216.67萬元

增加的企業(yè)收益=1216.67-915.95=300.72萬元

三、利用代收費用進行稅務(wù)籌劃

根據(jù)稅法規(guī)定：如果代收費用并入房價，可以成為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的一部分收入統(tǒng)一計稅，如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，就可以不是房地產(chǎn)的收入的組成部分；對于代收費用作為轉(zhuǎn)讓收入計稅的，可以作為扣除項目金額并予以扣除，但是不能夠成為加計20%扣除基數(shù)的一部分，對于代收費用沒有成為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入并計稅的，在計算增值額時不可以扣除代收費用。這些規(guī)定可以為稅收籌劃提供了空間。

例：某房地產(chǎn)企業(yè)欲將一幢商品房以5000萬元價格銷售，已知企業(yè)的土地使用權(quán)費及開發(fā)成本合計為2000萬元，按當?shù)厥姓?，在銷售房屋時代收400萬元的有關(guān)費用，那么該公司應(yīng)如何選擇？

如果企業(yè)在房價外單獨收取代收費用，則

允許扣除金額：2000+2000*10%+2000*20%+5000*5.5%=2875萬元

增值額為：5000-2875=2125萬元

增值率為：2125/2875=73.91%

需繳納的土地增值稅為：2125*40%-2875*5%=706.25萬元

企業(yè)獲利為：5000-2875-706.25=1418.75萬元

如果將代收費用并入房價一并收取，則

允許扣除金額：2000+2000*10%+2000*20%+5000*5.5%+400+400*5.5%=3297萬元

增值額：5000+400-3297=2103萬元

增值率：2103/3297=63.79%

需繳納的土地增值稅為：2103*40%-3297*5%=676.35萬元

企業(yè)獲利為：5400-3297-676.35=1426.65萬元

綜上，少繳土地增值稅：706.25-676.35=29.9萬元，

增加獲利為：1426.65-1418.75=7.9萬元。

因此，對于代收費用，企業(yè)可以合理按照稅法規(guī)定，在兩種方法中權(quán)衡，選擇更有利的方式實施。

房地產(chǎn)企業(yè)業(yè)務(wù)涉及范圍廣，業(yè)務(wù)復(fù)雜繁多，與其他的商品銷售或加工制造企業(yè)有著明顯的不同。而且房地產(chǎn)業(yè)在業(yè)務(wù)流程的較多環(huán)節(jié)要繳稅，稅款成本是房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營成本支出中一個比較重要的組成部分，如果企業(yè)能有效解讀稅收政策，在法律法規(guī)允許范圍內(nèi)，采取有效合理的方式進行籌劃，就可以增加效益。由于稅務(wù)籌劃的有效實施需要相關(guān)方面的積極配合，因此其也能夠促進業(yè)務(wù)流程的優(yōu)化、各方面管理工作水平的提高，最終內(nèi)化為企業(yè)的競爭力。近些年來，隨著我國稅收法律法規(guī)的不斷完善，征管水平的不斷提高，國家也適時地通過出臺一些稅收優(yōu)惠政策讓企業(yè)減輕稅負，更好發(fā)展。因此房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)合理根據(jù)有關(guān)規(guī)定，進行合理有效的稅務(wù)籌劃。