科技成果轉(zhuǎn)化中股權獎勵的稅收優(yōu)惠政策研究

陳柳惠

摘 要 在我國實施創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展戰(zhàn)略的大背景下，促進科技成果轉(zhuǎn)化對于推動經(jīng)濟發(fā)展、產(chǎn)業(yè)結(jié)構調(diào)整以及轉(zhuǎn)變發(fā)展方式都有著至關重要的作用。進行科技成果轉(zhuǎn)化，必須充分肯定科技創(chuàng)新人才的決定性作用。為了充分發(fā)揮人才在科技成果轉(zhuǎn)化中的作用，就需要建立有效的激勵機制。而稅收政策在激勵個人促進科技成果轉(zhuǎn)化方面，可以起到顯著的效果，但是，我國目前在這一領域的稅收優(yōu)惠政策數(shù)量較少。本文旨在通過對科研院校和高新技術企業(yè)在科技成果轉(zhuǎn)化中股權獎勵的稅收優(yōu)惠政策的梳理，發(fā)現(xiàn)目前稅收政策中存在的問題并加以分析，在此基礎上對我國科技成果轉(zhuǎn)化中股權獎勵稅收優(yōu)惠政策提出自己的建議。

關鍵詞 科技成果轉(zhuǎn)化 個人股權獎勵 稅收優(yōu)惠政策

黨的十八大提出實施創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展戰(zhàn)略，明確要求提高科學研究水平和成果轉(zhuǎn)化能力，搶占科技發(fā)展戰(zhàn)略制高點。促進科技成果轉(zhuǎn)化，是實施創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展的關鍵環(huán)節(jié)，是深化科技體制改革的重點任務。在這一背景下，2015年8月，全國人大常委會通過了關于修改《中華人民共和國促進科技成果轉(zhuǎn)化法》（以下簡稱“成果轉(zhuǎn)化法”）的決定，修訂后的成果轉(zhuǎn)化法于2015年10月1日開始實施。新法明確規(guī)定了給予對科技成果轉(zhuǎn)化作出重要貢獻的人員以獎勵，而且設定了獎勵的最低比例為50%?？梢姡萍汲晒D(zhuǎn)化的核心是激發(fā)科技創(chuàng)新人才的積極性，人的創(chuàng)新積極性提高了，科技創(chuàng)新能力才能得到提升。在提高積極性方面，稅收政策是行之有效的工具之一。如何運用好這一工具來促進科技成果轉(zhuǎn)化工作，具有非常重要的實踐意義。

一、科技成果轉(zhuǎn)化中股權獎勵的稅收優(yōu)惠政策梳理

科技成果轉(zhuǎn)化中個人獲得的獎勵類型主要有科技成果轉(zhuǎn)讓收入、許可收入、股份或出資獎勵、利潤分成收入四種類型。其中，轉(zhuǎn)讓收入、許可收入、利潤分成收入屬于個人所得稅中的“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”、“特許權使用費所得”、“紅利所得”，稅收政策相對簡單，實施稅收優(yōu)惠可以在20%稅率的基礎上直接進行減征或免征。而股份或出資獎勵的稅收政策則相對比較復雜，其相關稅收政策梳理如下：

（一）針對科研機構和高校成果轉(zhuǎn)化股權獎勵的稅收政策

科技成果轉(zhuǎn)化的主體主要包括科研機構、高等學校、企業(yè)和個人。其中，專門針對科研院校的稅收政策，以財稅字〔1999〕45號文最為明確?，F(xiàn)將財稅字〔1999〕45號文的執(zhí)行分成以下幾個階段：

（1）稅務機關審核批準階段（1999年至2006年）。在45號文發(fā)布的同一年，國稅發(fā)〔1999〕125號文即對它的落實進行了具體的規(guī)定，要求申請人員必須是科研機構或高等學校的正式在編職工，且必須提交《出資入股高新技術成果認定書》和技術成果價值評估報告給稅務機關進行審核批準?？梢姡@一階段是以稅務機關前置審核為主要特征的。在這一時期，雖然整個流程和審核手續(xù)清晰完整，各部門的文件要求沒有任何不配套之處，但是由于科研機構和高校的科技成果屬于國有資產(chǎn)，限于國有資產(chǎn)管理等規(guī)定的約束，再加上取得《出資入股高新技術成果認定書》和技術成果價值評估報告的過程比較復雜，所以，申請免稅的案例并不多見。

（2）各部門文件相互掣肘階段（2006年至2012年）。2006年，為了配合新出臺的《公司法》，科技部下發(fā)了國科發(fā)政字〔2006〕150號文，廢止了一系列關于以高新技術成果出資入股的文件，規(guī)定以技術成果出資入股不再經(jīng)科技管理部門認定。這樣一來，想按照45號文申請個人所得稅免稅的技術人員，一下子失去法規(guī)依據(jù)，無法向稅務部門提供《出資入股高新技術成果認定書》。而成果認定書是稅務機關進行免稅審核的必備文件之一，無法提供，自然不能申請免稅。隨后，在2007年，國稅總局出臺了國稅函〔2007〕833號文，規(guī)定前述事項不再進行審批，改為備案事項。但是，《出資入股高新技術成果認定書》依然是必備的備案資料之一。因此，在這一階段，由于各部門的規(guī)定相互不匹配，導致符合45號文條件的申請人無法成功進行免稅。

（3）調(diào)整修正階段（2012年至今）。為了解決45號文的落實問題，各地稅務局積極進行調(diào)研，先后出臺了一些帶有地方特色的規(guī)定。2012年，北京市地稅局出臺了2012年第7號公告，不再把《出資入股高新技術成果認定書》作為免稅備案的必備材料，但是仍然需要提供科技成果價值評估報告。2015年，上海市地稅局印發(fā)了滬地稅函〔2015〕21號文，也取消了提交《出資入股高新技術成果認定書》的要求，科技成果價值評估報告一并取消。但是，上海市根據(jù)自己的科技成果轉(zhuǎn)化管理的特點，增加了提交《上海市高新技術成果轉(zhuǎn)化項目》證書的要求。對比以上兩地政策可見，北京和上海對于是否取消科技成果價值評估報告持有不同的態(tài)度。

目前，對國有科技成果轉(zhuǎn)化的定價方式已經(jīng)采取了非常開放的態(tài)度，允許不經(jīng)過評估，只通過相互協(xié)商來確定價格。但是，采用這種方法必須公開、公平、公正，因此條文規(guī)定協(xié)議定價須在本單位進行公示。如果單位采取協(xié)議定價的方式進行科技成果轉(zhuǎn)化，則不需要再準備科技成果價值評估報告。在這種情況下，如果要申請免稅，它就無法滿足北京市對免稅備案的要求了。相比之下，由于上海市政策的出臺時間在成果轉(zhuǎn)化法之后，其綜合考慮了最新的規(guī)定，更加具備合理性和可操作性。

（二）高新技術企業(yè)科技成果轉(zhuǎn)化中股權獎勵的稅收政策

（1）運用稅收政策激發(fā)高新技術企業(yè)參與科技成果轉(zhuǎn)化的積極性。在我國的科技成果轉(zhuǎn)化中，除了科研機構和高等學校，企業(yè)也發(fā)揮了舉足輕重的作用，尤其是機制靈活的中小高新技術企業(yè)，在科技成果轉(zhuǎn)化中表現(xiàn)得尤其活躍。在國外，企業(yè)在科技成果轉(zhuǎn)化中的作用更加顯著，硅谷模式的巨大成功就是有力的證明。因此，運用稅收優(yōu)惠政策激發(fā)我國高新技術企業(yè)積極參與科技成果轉(zhuǎn)化就顯得尤為重要。

（2）激勵企業(yè)參與科技成果轉(zhuǎn)化的核心在于激發(fā)人的積極性。激發(fā)企業(yè)的積極性，歸根結(jié)底還是激發(fā)科技人員的積極性，而股權獎勵是能夠有效激勵科技人員積極性的手段之一。以股權形式對高新技術企業(yè)中的人員進行獎勵，一方面可以節(jié)省付現(xiàn)成本，另一方面可以使技術人才分享到企業(yè)高速成長帶來的巨大收益。因此，股權獎勵受到普遍的歡迎，成為企業(yè)科技成果轉(zhuǎn)化中最常用的一種獎勵手段?？梢姡诟咝录夹g企業(yè)科技人員的股權獎勵方面實施有效的稅收優(yōu)惠政策，能夠激發(fā)技術人員轉(zhuǎn)化科技成果的熱情，從而激勵其所在的高新技術企業(yè)積極投身到科技成果轉(zhuǎn)化的大潮中來。

（3）中關村科技園區(qū)高新技術企業(yè)股權獎勵的稅收政策。我國對高新技術企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策一般都是在國家自主創(chuàng)新示范區(qū)先行試點，然后在總結(jié)經(jīng)驗的基礎上進行政策的調(diào)整和完善，最后推廣到全國，針對股權獎勵的稅收政策也是如此。最典型的稅收優(yōu)惠政策是2010年發(fā)布的《財政部、國家稅務總局對中關村科技園區(qū)建設國家自主創(chuàng)新示范區(qū)有關股權獎勵個人所得稅試點政策的通知》。在這個通知中，對示范區(qū)里高新技術企業(yè)在科技成果轉(zhuǎn)化中對個人的股權獎勵，明確規(guī)定需要繳納個人所得稅。但是，經(jīng)過稅務機關審核，可以在不超過5年的時間里分期繳納。這一政策的優(yōu)惠方式與45號文的優(yōu)惠方式形式上是一致的，都屬于納稅延遲。不同點在于，45號文中科研機構和高校獲得獎勵的個人可以延至股權轉(zhuǎn)讓或者取得分紅時納稅，而高新技術企業(yè)獲得獎勵的個人無論未來是否實現(xiàn)股權轉(zhuǎn)讓、是否能夠取得分紅，都需要在5年之內(nèi)履行納稅義務。

（4）推廣至全國的高新技術企業(yè)股權獎勵稅收政策。中關村科技園區(qū)的這一優(yōu)惠政策在2015年隨著財稅〔2015〕116號文的發(fā)布，被推廣到了全國。根據(jù)116號文的規(guī)定，股權獎勵參照股票期權的模式，按照“工資薪金所得”繳納個人所得稅。具體計算公式如下所示：應納稅額=（獎勵形式的工資薪金應納稅所得額/規(guī)定月份數(shù)×適用稅率-速算扣除數(shù)）×規(guī)定月份數(shù)。需要特別說明的是，上式中的規(guī)定月份數(shù)，指享受股權獎勵的人員在企業(yè)的工作月份數(shù)，如果超過12個月，只能按12個月計算。為了具體說明個人取得股權獎勵所需承擔的稅負，特舉例加以說明。

例1：甲在高新技術企業(yè)工作一年以上，取得股權獎勵12萬元。根據(jù)上述規(guī)定，12萬除以12個月，商為1萬元。根據(jù)稅率表，適用稅率25%，速算扣除數(shù)1005元，則甲產(chǎn)生了如下的現(xiàn)金稅負：（120，000/

12*25%-1，005）*12=17，940元。

例2：同上，如果甲取得的股權獎勵為120萬元，則產(chǎn)生的現(xiàn)金稅負為：（1，200，000/

12*45%-13，505）*12=377，940元。

由上述案例可見，高新技術企業(yè)獲得股權獎勵的技術人員，在尚未取得任何現(xiàn)金回報的情況下，需要提前繳納不低的稅款。如果獲得的獎勵金額比較大，即使分期5年納稅，稅收負擔依然不輕，尤其是對那些處于創(chuàng)業(yè)期的技術人員。

二、我國科技成果轉(zhuǎn)化中股權獎勵的稅收優(yōu)惠政策存在的問題

（一）稅收優(yōu)惠政策的配套未落實

科研院?？萍汲晒D(zhuǎn)化中股權獎勵的稅收政策由于相關配套政策未落實到位，導致相當長一段時間內(nèi)無法執(zhí)行。稅收優(yōu)惠政策一旦與相關規(guī)定不匹配，很容易形成“空中樓閣”，看上去很美好，卻只能遠觀，無法登臨。這種“空中樓閣”式的政策不但不能激勵科技人員，反而傷害了他們進行科技成果轉(zhuǎn)化的積極性。

（二）未能及時根據(jù)國家發(fā)布的相關法律進行調(diào)整

對比北京市和上海市關于落實財稅字〔1999〕45號文的稅收規(guī)定可知，北京市的規(guī)定由于在新的成果轉(zhuǎn)化法之前出臺，因此個別條款有與新的成果轉(zhuǎn)化法不匹配之處。而上海市的規(guī)定由于出臺時間靠后，則考慮得較為全面。為了配合新的成果轉(zhuǎn)化法的出臺，各地方稅務局可以吸取上海市的有益經(jīng)驗，對有關優(yōu)惠政策進行調(diào)整和完善，以便將科技成果轉(zhuǎn)化中的稅收優(yōu)惠政策真正落到實處。

（三）個別稅收優(yōu)惠政策的力度有限

高新技術企業(yè)股權獎勵的由于僅規(guī)定了5年期分期繳納個稅的優(yōu)惠政策，在激勵高新技術企業(yè)技術人員進行科技成果轉(zhuǎn)化方面，不能起到明顯的激勵效果，優(yōu)惠力度有限。

同時，因為高新技術企業(yè)往往都是高風險行業(yè)，所以其虧損甚至破產(chǎn)的概率比較高，尤其是創(chuàng)業(yè)企業(yè)。而目前的稅收政策規(guī)定，取得股權獎勵的技術人員在取得時點即產(chǎn)生了納稅義務，無論未來企業(yè)如何發(fā)展，只要取得了股權，就要繳納相應的個人所得稅。一旦技術人員在繳納完上述個人所得稅后遭遇企業(yè)破產(chǎn)，那么技術人員不但享受不到股權獎勵的收益，還會遭到提前繳納個稅的損失，這種情況會在一定程度上損害技術人員進行科技成果轉(zhuǎn)化的積極性。

三、對我國科技成果轉(zhuǎn)化中股權獎勵稅收優(yōu)惠政策的建議

在我國創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展戰(zhàn)略的指導下，為了實現(xiàn)李克強總理提出的“大眾創(chuàng)業(yè)，萬眾創(chuàng)新”的目標，在對比研究科研機構、高等學校和企業(yè)的稅收政策的基礎上上，對我國科技成果轉(zhuǎn)化中股權獎勵稅收優(yōu)惠政策提出以下幾點建議：

（一）稅收優(yōu)惠力度在科研院校和高新技術企業(yè)之間進行統(tǒng)一

相比之下，科研院校在股權獎勵方面的稅收政策是優(yōu)于高新技術企業(yè)的。建議將稅收優(yōu)惠政策在科研院校和高新技術企業(yè)之間進行統(tǒng)一，即高新技術企業(yè)的股權獎勵也按照財稅45號文的規(guī)定，于股權轉(zhuǎn)讓或者取得分紅時再繳納個人所得稅，以此減輕高新技術企業(yè)技術人員在進行科技成果轉(zhuǎn)化時的稅務負擔?？蒲性盒：透咝录夹g企業(yè)都是科技成果轉(zhuǎn)化中的主力軍，從國外的經(jīng)驗看來，高新技術企業(yè)甚至更加具有活力。因此，對高新技術企業(yè)股權獎勵的稅收優(yōu)惠力度至少應該達到與其他主體類似的程度，這樣才不至于傷害企業(yè)科技人才轉(zhuǎn)化科技成果的積極性。

（二）優(yōu)化科研院校享受股權獎勵稅收優(yōu)惠政策的主體

科研機構和高等學校享受科技成果轉(zhuǎn)化稅收優(yōu)惠的對象不應僅限于“正式在編人員”。隨著社會的發(fā)展，科研機構和高等學校的人員結(jié)構愈發(fā)趨于多樣化，對科技成果轉(zhuǎn)化的貢獻不僅來自在編人員，還包括各種項目聘用人員、實習人員甚至離退休職工。稅收優(yōu)惠的對象應該根據(jù)相關人員與科技成果轉(zhuǎn)化項目的關系來核定，按照對成果轉(zhuǎn)化的貢獻決定其股權獎勵，在獎勵的基礎上享受相應的稅收優(yōu)惠。

（三）加大科技成果轉(zhuǎn)化中股權獎勵的稅收優(yōu)惠力度

無論是科研機構和高等學校的稅后優(yōu)惠，還是高新技術企業(yè)的稅收優(yōu)惠，都局限于納稅延遲的優(yōu)惠方式上。這意味著，稅收優(yōu)惠僅僅是在納稅時間上給予了延期，并不是真正意義上的稅收減免。而在國外，科技成果的持有者進行轉(zhuǎn)化取得的收益，一般都作為長期資本利得，享受減征甚至免征的稅收優(yōu)惠。例如，新加坡對專利持有者以買斷方式出售專利所取得的一次性轉(zhuǎn)讓收入，作為資本收益免稅；法國個人的技術轉(zhuǎn)讓所得同樣為長期資本利得，按16%的優(yōu)惠稅率征稅。相比之下，我國按照“工資薪金所得”對股權獎勵征收高至45%的稅額，從支持科技成果轉(zhuǎn)化的角度看，稅負有些偏高。建議借鑒國外稅收優(yōu)惠政策的經(jīng)驗，同時綜合考慮我國財政收入的現(xiàn)狀，對稅率適當降低，統(tǒng)一采取分紅時20%的稅率對股權獎勵征收個人所得稅。在此基礎上，為了科技成果轉(zhuǎn)化能夠保持持續(xù)性、長期性和穩(wěn)定性，應該鼓勵科技人員對獲得的股權獎勵長期持有。對于持股期限達到一定期限的科技人員，在股權轉(zhuǎn)讓或者取得分紅時，可以進一步降低稅率，建議借鑒針對稿酬的稅收優(yōu)惠力度，在20%稅率的基礎上再減征30%。

（作者單位為中國科學院軟件研究所）

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