經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及關(guān)鍵審計(jì)環(huán)節(jié)探討

陳滔

【摘 要】經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在維護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序、規(guī)范領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)行為，促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部勤政廉政，促進(jìn)民主法治建設(shè)等方面發(fā)揮著重要作用。如何深入開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，加強(qiáng)對(duì)干部的管理和監(jiān)督，促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部廉潔自律，是擺在審計(jì)人員面前亟待解決的問(wèn)題。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大于一般審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，也沒(méi)有現(xiàn)成的審計(jì)模式，其審計(jì)工作的諸多內(nèi)容仍在探索之中。本文從經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的含義入手，深入探討了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容及其潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并結(jié)合審計(jì)工作中遇到的實(shí)際案例，詳細(xì)分析了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的關(guān)鍵審計(jì)環(huán)節(jié)和相應(yīng)的審計(jì)方法。

【關(guān)鍵詞】經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；審計(jì)方法

一、引言

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，是指依據(jù)《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》等的規(guī)定，為明確國(guó)家機(jī)關(guān)主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任而進(jìn)行的一種審計(jì)活動(dòng)，目的是為了加強(qiáng)對(duì)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員的管理和監(jiān)督，客觀、公正地評(píng)價(jià)其任期完成目標(biāo)、履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況，明確經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和經(jīng)濟(jì)責(zé)任，促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)和改善管理，保障國(guó)有資產(chǎn)保值增值，分清經(jīng)濟(jì)責(zé)任人任職期間在本部門(mén)、本單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中應(yīng)當(dāng)負(fù)有的責(zé)任，為上級(jí)部門(mén)考核使用干部或者兌現(xiàn)承包合同等提供參考依據(jù)。

二、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的主要內(nèi)容和潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)不同于年報(bào)審計(jì)，審計(jì)內(nèi)容除了企業(yè)的資產(chǎn)財(cái)務(wù)狀況以外，還包括企業(yè)考核指標(biāo)的完成情況以及內(nèi)部控制制度的建立及執(zhí)行情況等，涵蓋面很廣，這就要求審計(jì)人員除了具備較強(qiáng)的審計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)外，還應(yīng)熟悉國(guó)家政策法規(guī)，掌握一定的經(jīng)濟(jì)管理知識(shí)，不僅要具備查賬技能，還應(yīng)具綜合分析能力等，否則就不能對(duì)被審計(jì)人做出準(zhǔn)確客觀的評(píng)價(jià)，從而帶來(lái)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

1.資產(chǎn)、負(fù)債、財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性與合理性

（1）是否依法設(shè)置會(huì)計(jì)賬簿，是否有賬外設(shè)賬的違法行為，會(huì)計(jì)核算是否符合法定要求，對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、支出、費(fèi)用、成本、利潤(rùn)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告是否符合國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的規(guī)定。

（2）對(duì)原始憑證的審核檢查。原始憑證是記錄和反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的最基本證據(jù)， 原始憑證是會(huì)計(jì)核算工作的起點(diǎn)，也是保證會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的合法、真實(shí)、準(zhǔn)確、完整的關(guān)鍵。因此對(duì)原始憑證的審核監(jiān)督，是各單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)依法進(jìn)行的重要環(huán)節(jié)。

（3）會(huì)計(jì)資料是否符合國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，會(huì)計(jì)資料是否真實(shí)完整，對(duì)實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)是否及時(shí)辦理會(huì)計(jì)手續(xù)，進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

2.經(jīng)營(yíng)目標(biāo)完成情況

任職期間上級(jí)公司下達(dá)考核指標(biāo)的完成情況，主要包括收入、成本、利潤(rùn)指標(biāo)等。

3.內(nèi)部控制制度的建立健全及執(zhí)行情況

執(zhí)行國(guó)家財(cái)經(jīng)法規(guī)及有關(guān)制度規(guī)定情況，是否結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，建立健全內(nèi)部控制制度，制度是否得以有效執(zhí)行。

4.“三重一大”執(zhí)行情況

2010年，中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳頒布《關(guān)于進(jìn)一步推進(jìn)國(guó)有企業(yè)貫徹落實(shí)“三重一大”決策制度的意見(jiàn)》規(guī)定凡屬重大事項(xiàng)決策、重要干部任免、重要項(xiàng)目安排、大額資金的使用，必須經(jīng)集體討論做出決定?！叭匾淮蟆睕Q策制度也成為國(guó)有和國(guó)有控股企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的主要內(nèi)容。

5.多經(jīng)企業(yè)關(guān)聯(lián)交易和潛在風(fēng)險(xiǎn)情況

通過(guò)對(duì)多經(jīng)企業(yè)關(guān)聯(lián)交易的檢查，評(píng)價(jià)關(guān)聯(lián)交易價(jià)格的公允性，進(jìn)而落實(shí)有無(wú)通過(guò)關(guān)聯(lián)交易將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移至多經(jīng)企業(yè)的情況。

6.對(duì)外投資的合法性及投資成果（風(fēng)險(xiǎn)）

長(zhǎng)期投資的真實(shí)性、合法性和有效性，確認(rèn)任期末長(zhǎng)期投資狀況及任期投資、收回及收益的變動(dòng)情況。

7.財(cái)經(jīng)法紀(jì)審計(jì)

通過(guò)現(xiàn)金盤(pán)點(diǎn)、查閱銀行對(duì)賬單及對(duì)費(fèi)用類(lèi)科目的審計(jì)，審查領(lǐng)導(dǎo)干部是否違規(guī)報(bào)銷(xiāo)應(yīng)由個(gè)人負(fù)擔(dān)的各項(xiàng)費(fèi)用，是否存在私設(shè)“小金庫(kù)”的問(wèn)題，甚至挪用、貪污公款的行為。

三、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)關(guān)鍵審計(jì)環(huán)節(jié)及相應(yīng)的審計(jì)方法

由于企業(yè)的違規(guī)違紀(jì)行為是多種多樣的，往往隱藏較深，審計(jì)人員僅憑查閱賬目是很難發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的，在審計(jì)實(shí)踐中，以下幾方面是企業(yè)經(jīng)常疏于管理的薄弱環(huán)節(jié)，很容易發(fā)生違規(guī)行為，現(xiàn)結(jié)合案例予以介紹。

1.賬外資產(chǎn)

賬外資產(chǎn)俗稱(chēng)“小金庫(kù)”，實(shí)質(zhì)上是企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)，由企業(yè)擁有或控制的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源，但該資產(chǎn)沒(méi)有反映在企業(yè)賬簿上，企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表上也不含該項(xiàng)資產(chǎn)的金額。根據(jù)賬外資產(chǎn)不同的表現(xiàn)形式，可采取相應(yīng)的審計(jì)方法。

（1）貨幣資金

企業(yè)收取的職工罰款、個(gè)所稅手續(xù)費(fèi)返還、廢舊物資處置收入等都可能形成貨幣性賬外資產(chǎn)。審計(jì)人員可通過(guò)查閱財(cái)務(wù)賬簿與實(shí)地盤(pán)點(diǎn)來(lái)判斷企業(yè)是否存在賬外資產(chǎn)。

例如，在某次審計(jì)時(shí)，該企業(yè)提供的固定資產(chǎn)臺(tái)賬上載明有門(mén)面房，但在財(cái)務(wù)賬上卻沒(méi)有體現(xiàn)相應(yīng)的租金收入。經(jīng)詢問(wèn)，對(duì)方解釋門(mén)面房一直空著，沒(méi)有出租，因此也就沒(méi)有租金收入。經(jīng)我們實(shí)地查看，發(fā)現(xiàn)那幾間門(mén)面房都有商販經(jīng)營(yíng)，對(duì)方才承認(rèn)該租金收入沒(méi)有入賬。

實(shí)際審計(jì)時(shí)還要重點(diǎn)檢查出納保險(xiǎn)柜內(nèi)的物品，往往能從中發(fā)現(xiàn)一些蛛絲馬跡。某次審計(jì)中，我們?cè)跈z查保險(xiǎn)柜時(shí)發(fā)現(xiàn)一份現(xiàn)任出納與上任出納辦理工作交接時(shí)的移交清單，其中一條某年某月某銀行卡余額的信息引起了我們的注意，經(jīng)過(guò)深入追查，原來(lái)該銀行卡里存放的都是該企業(yè)的賬外資金。

（2）物資

企業(yè)接受的捐贈(zèng)或上級(jí)劃撥的資產(chǎn)，也可能形成賬外資產(chǎn)。審計(jì)人員可通過(guò)對(duì)固定資產(chǎn)實(shí)地盤(pán)點(diǎn)，通過(guò)賬實(shí)核對(duì)，檢查是否存在未入賬的實(shí)物資產(chǎn)。

例如，在審計(jì)工作中，我們發(fā)現(xiàn)很多企業(yè)對(duì)招待用煙酒的管理極不規(guī)范，購(gòu)入煙酒時(shí)沒(méi)有作為存貨入賬，而是一次性計(jì)入招待費(fèi)用，形成了事實(shí)上的賬外資產(chǎn)。雖有專(zhuān)人保管，但領(lǐng)用手續(xù)不健全，導(dǎo)致部分領(lǐng)導(dǎo)干部虛列招待事項(xiàng)，將煙酒領(lǐng)出據(jù)為己有。

2.往來(lái)款項(xiàng)

往來(lái)款項(xiàng)直接反映企業(yè)的債權(quán)債務(wù)，不論是年報(bào)審計(jì)還是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，都是應(yīng)該

重點(diǎn)關(guān)注的內(nèi)容，但經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)不僅要關(guān)注債權(quán)債務(wù)的真實(shí)性，同時(shí)也要關(guān)注債權(quán)債務(wù)的合理性。

在審計(jì)前，先獲取企業(yè)最近3-5年各往來(lái)科目余額表，對(duì)余額較大的明細(xì)科目進(jìn)行賬齡分析，對(duì)于長(zhǎng)期掛賬的往來(lái)款項(xiàng)要落實(shí)款項(xiàng)性質(zhì)與長(zhǎng)期掛賬的原因，關(guān)注應(yīng)收款項(xiàng)是否有催收記錄，應(yīng)付款項(xiàng)是否還需要支付等。

審計(jì)中，還應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)職工的借款管理。企業(yè)職工的借款一般是以備用金的形式，主要用于小額零星報(bào)銷(xiāo)費(fèi)用支出以及出差人員必須隨身攜帶的差旅費(fèi)等。在實(shí)際工作中，經(jīng)常出現(xiàn)備用金或被長(zhǎng)期占用，或被企業(yè)用于與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的采購(gòu)業(yè)務(wù)，給企業(yè)增加了潛在的風(fēng)險(xiǎn)。

例如，某次審計(jì)中，我們?cè)趯?duì)職工借款進(jìn)行審計(jì)時(shí)，發(fā)現(xiàn)部分員工的借款賬齡達(dá)四、五年之久，且金額都在10萬(wàn)元以上。經(jīng)深入追查，發(fā)現(xiàn)竟然是部分領(lǐng)導(dǎo)干部看到股市行情看漲，利用備用金管理不嚴(yán)的漏洞，虛列名目，將備用金借款用于炒股，該企業(yè)卻一直未予清查。

有的企業(yè)為了所謂“方便”，人為的擴(kuò)大備用金使用范圍。某次在審計(jì)一家冶煉廠時(shí)，發(fā)現(xiàn)職工借款有大額現(xiàn)金沖賬的現(xiàn)象，最大的幾筆均在200萬(wàn)元以上，這一反?，F(xiàn)象引起了我們的重視。經(jīng)審計(jì)，原來(lái)該企業(yè)所需礦石主要從私營(yíng)礦企購(gòu)入，而私營(yíng)礦企要求購(gòu)貨方以現(xiàn)金進(jìn)行交易。因此，企業(yè)將大額款項(xiàng)匯入采購(gòu)人員銀行卡中，方便采購(gòu)人員與礦企進(jìn)行現(xiàn)金交易，待采購(gòu)人員交還剩余款項(xiàng)時(shí)已間隔半年甚至一年，期間企業(yè)也未采取任何防范措施，如果采購(gòu)人員挪用采購(gòu)款或是攜款潛逃，必將給企業(yè)造成重大損失。

3.對(duì)外投資

從企業(yè)管理的角度，主要關(guān)注企業(yè)對(duì)投資的控制管理，可分為以下3個(gè)階段：

（1）事前控制審計(jì)，關(guān)注企業(yè)投資前是否進(jìn)行可行性研究，是否委托專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行評(píng)估，是否經(jīng)股東大會(huì)表決通過(guò)，國(guó)有或國(guó)有控股企業(yè)還須報(bào)上級(jí)部門(mén)審核同意。

（2）事中控制審計(jì)，關(guān)注被投資企業(yè)的驗(yàn)資報(bào)告、章程、年度財(cái)務(wù)報(bào)表、各年董事會(huì)（股東會(huì)）決議等資料是否保存妥善保管，是否向被投資企業(yè)派出管理人員，是否定期提交工作報(bào)告，報(bào)告中提出的問(wèn)題是否得到落實(shí)。

（3）事后控制審計(jì)，可結(jié)合股利分配情況，分析投資項(xiàng)目的投資效果，關(guān)注已處置的長(zhǎng)期投資，處置程序是否符合規(guī)定，處置金額是否合理等。

有的企業(yè)投資前未做好相關(guān)的評(píng)估工作，投資行為草率。某次在審計(jì)中，發(fā)現(xiàn)某企業(yè)投資了一家冶煉廠，但該冶煉廠屬于高能耗行業(yè)，根據(jù)國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策，在銀行貸款會(huì)有很多限制，結(jié)果冶煉廠流動(dòng)資金全部由該企業(yè)提供，極大的影響了企業(yè)的正常經(jīng)營(yíng)，并且兩年后冶煉廠被政府責(zé)令關(guān)停，使企業(yè)遭受重大損失。

4.關(guān)聯(lián)方交易

本文探討的關(guān)聯(lián)方交易是指企業(yè)職工出資成立的主營(yíng)業(yè)務(wù)以外的多經(jīng)企業(yè)，這種企業(yè)業(yè)務(wù)單一，基本都依附于主業(yè)，并通過(guò)關(guān)聯(lián)交易從主業(yè)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，用于入股的職工股東分紅等。

在審計(jì)中，企業(yè)往往會(huì)故意隱瞞多經(jīng)企業(yè)，更不會(huì)提供多經(jīng)企業(yè)資料，這就給審計(jì)工作帶來(lái)了很大的困難。

因此，審計(jì)人員首先要了解企業(yè)生產(chǎn)流程，特別是在輔助生產(chǎn)與設(shè)備維護(hù)環(huán)節(jié)，從中發(fā)現(xiàn)線索。某次審計(jì)一家電廠，我們?cè)诹私馍a(chǎn)流程時(shí)發(fā)現(xiàn)脫硫除塵環(huán)節(jié)會(huì)產(chǎn)生副產(chǎn)品石膏，可作為建材原料再利用，電廠將其出售給某企業(yè)。通過(guò)查閱財(cái)務(wù)賬簿與交易合同，我們發(fā)現(xiàn)交易價(jià)格明顯高于市價(jià)，相關(guān)人員也無(wú)法給出合理解釋?zhuān)K于承認(rèn)那家企業(yè)是電廠職工出資入股成立的多經(jīng)企業(yè)，我們隨后調(diào)取了該企業(yè)的財(cái)務(wù)資料，最終查出該企業(yè)通過(guò)關(guān)聯(lián)交易，從電廠獲取高額利潤(rùn)，向入股的干部職工分配股利。

5.收入與成本

作為經(jīng)濟(jì)指標(biāo)考核的主要指標(biāo)，收入與成本的真實(shí)性是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)重點(diǎn)，企業(yè)為了完成年度考核任務(wù)，人為的調(diào)節(jié)收入與成本，從而達(dá)到調(diào)節(jié)利潤(rùn)的目的。

在審計(jì)工作中，主要還是從財(cái)務(wù)賬簿、購(gòu)銷(xiāo)合同與業(yè)務(wù)臺(tái)賬入手，重點(diǎn)關(guān)注每年末與任期內(nèi)最后一個(gè)月的收入、成本，特別是暫估的收入。某次審計(jì)中，我們發(fā)現(xiàn)企業(yè)為了完成年度銷(xiāo)售收入指標(biāo)，在當(dāng)年12月份僅憑銷(xiāo)售合同便暫估了1000多萬(wàn)元的收入，次年1月份又沖減這項(xiàng)收入，很明顯是在調(diào)節(jié)收入。

6.費(fèi)用支出的合理性

主要檢查企業(yè)勞保費(fèi)用、職工教育經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)等支出的真實(shí)性與合理性。國(guó)有企業(yè)還須關(guān)注“三公”經(jīng)費(fèi)、職務(wù)消費(fèi)是否納入預(yù)算調(diào)控，有無(wú)過(guò)度消費(fèi)、違規(guī)消費(fèi)等問(wèn)題。在審計(jì)工作中，可通過(guò)查閱憑證原始附件，從中發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)。

某次審計(jì)中，發(fā)現(xiàn)企業(yè)購(gòu)進(jìn)一批工作服，發(fā)票上注明的單價(jià)很高，數(shù)量卻只有幾套，很不正常，原來(lái)該企業(yè)為幾名廠級(jí)領(lǐng)導(dǎo)定制了高檔西服，為掩人耳目，便以工作服的名義在勞保費(fèi)列支。

還有的企業(yè)虛列職工教育經(jīng)費(fèi)，某次審計(jì)中，發(fā)現(xiàn)企業(yè)培訓(xùn)費(fèi)金額很大，附件均為旅行社開(kāi)具的發(fā)票，旅行社不是培訓(xùn)機(jī)構(gòu)，并不具備培訓(xùn)資質(zhì)，經(jīng)追查，原來(lái)是該企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)以學(xué)習(xí)培訓(xùn)的名義進(jìn)行公款旅游。

參考文獻(xiàn)：

[1]鄒冬梅.當(dāng)前經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)關(guān)注的工作要點(diǎn)及審計(jì)方法探討[J].廣西財(cái)經(jīng)學(xué)院學(xué)報(bào)，2013（02）.

[2]譚雅妃. 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)應(yīng)用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的思考[J].經(jīng)濟(jì)視野，2015（05）.

[3]吳秋生. 基于責(zé)任兩面性的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)方法研究[J].商業(yè)研究，2012（03）.