施工企業(yè)已完工未結(jié)算的管理

劉君麗

摘要：對(duì)于工程項(xiàng)目來(lái)說(shuō)，為了確保工程項(xiàng)目施工的順利進(jìn)行，需要對(duì)已完工未結(jié)算進(jìn)行管理。本文通過(guò)對(duì)已完工未結(jié)算的概念和構(gòu)成進(jìn)行闡述，并分析已完工未結(jié)算的形成原因和已完工未結(jié)算項(xiàng)目對(duì)施工企業(yè)的影響，同時(shí)提出相應(yīng)的政策建議，進(jìn)而為已完工程未結(jié)算的管理提供參考依據(jù)。

關(guān)鍵詞：施工管理 ?結(jié)算管理 ?項(xiàng)目施工

1 已完工未結(jié)算的概念

對(duì)于建筑施工企業(yè)來(lái)說(shuō)，“工程施工”和“工程結(jié)算”是兩個(gè)特有的會(huì)計(jì)科目，其核算存在一定的特殊性。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定：“工程施工”科目核算企業(yè)（建造承包商，下同）實(shí)際發(fā)生的合同成本和合同毛利，企業(yè)尚未完工的建造合同成本和合同毛利通過(guò)借方余額得以反映;對(duì)于“工程結(jié)算”來(lái)說(shuō)，通常情況下，是根據(jù)建造合同約定，科目核算企業(yè)向業(yè)主辦理結(jié)算的累計(jì)金額，企業(yè)尚未完工工程已開出工程價(jià)款結(jié)算單累計(jì)辦理結(jié)算的價(jià)款通過(guò)期末貸方余額得以反映。

在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——建造合同》中，按照相關(guān)規(guī)定，在執(zhí)行建造合同的過(guò)程中，某一特定資產(chǎn)負(fù)債表日，“工程施工”與“工程結(jié)算”兩個(gè)會(huì)計(jì)科目，借方差額為已完工未結(jié)算，反映企業(yè)建造合同已完工部分但尚未辦理結(jié)算的價(jià)款總額，在資產(chǎn)負(fù)債表“存貨”項(xiàng)目下單列項(xiàng)目反映;貸方差額為已結(jié)算尚未完工工程，反映企業(yè)建造合同未完工部分但已辦理了結(jié)算的價(jià)款總額，在資產(chǎn)負(fù)債表“預(yù)收賬款”下單列項(xiàng)目反映。

2 已完工未結(jié)算的構(gòu)成

通常情況下，施工企業(yè)在施工過(guò)程中產(chǎn)生已完工未結(jié)算;“工程施工”科目與“工程結(jié)算”科目在工程完工決算后相沖抵，“工程施工”科目與“工程結(jié)算”科目沖抵后余額均為零。

資產(chǎn)負(fù)債表上存貨項(xiàng)目下反映的已完工未結(jié)算項(xiàng)目=工程施工-工程結(jié)算=（累計(jì)工程合同成本+累計(jì)合同毛利）-累計(jì)工程結(jié)算=（A合同內(nèi)累計(jì)合同成本-合同內(nèi)累計(jì)工程結(jié)算）+（B已發(fā)生且業(yè)主監(jiān)理同意新增變更的合同累計(jì)成本-已發(fā)生且業(yè)主監(jiān)理同意新增變更的合同結(jié)算）+（C已發(fā)生未得到業(yè)主監(jiān)理確認(rèn)，施工企業(yè)先確認(rèn)部分的累計(jì)合同成本）+D累計(jì)合同毛利。

通過(guò)對(duì)上述等式關(guān)系進(jìn)行分析可以看出，對(duì)已完工未結(jié)算項(xiàng)目來(lái)說(shuō)，其組成主要包括：一是合同內(nèi)累計(jì)合同成本與已完成工程結(jié)算差額;二是已發(fā)生且業(yè)主監(jiān)理同意新增變更的合同累計(jì)成本與已完成工程結(jié)算差額;三是已發(fā)生未得到業(yè)主監(jiān)理確認(rèn)，施工企業(yè)先確認(rèn)部分的累計(jì)合同成本，施工企業(yè)單方面認(rèn)為可以通過(guò)變更工程量和費(fèi)用進(jìn)行補(bǔ)償;四是執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》按照完工百分比法確認(rèn)預(yù)計(jì)總收入和預(yù)計(jì)總成本的差額。

3 已完工未結(jié)算的形成原因

已完工未結(jié)算形成的原因比較復(fù)雜，筆者暫從主客觀兩方面來(lái)分析。

3.1 已完工未結(jié)算形成的主觀原因。①執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》。在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——建造合同準(zhǔn)則》中，按照相關(guān)規(guī)定：確定建造合同完工進(jìn)度的方式主要包括：一是在合同預(yù)計(jì)總成本中，根據(jù)累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本所占比例進(jìn)行確定;二是在合同預(yù)計(jì)總工作量中，根據(jù)已經(jīng)完成的合同工作量所占的比例進(jìn)行確定;三是根據(jù)實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度進(jìn)行確定。第一種方法在實(shí)際工作中應(yīng)用較為廣泛。但是，在使用該方法的過(guò)程中，需要根據(jù)合同預(yù)計(jì)總成本數(shù)值的準(zhǔn)確性進(jìn)一步對(duì)完工進(jìn)度進(jìn)行確定。對(duì)于施工企業(yè)來(lái)說(shuō)，在施工過(guò)程中，由于建造工程的周期長(zhǎng)、體積大，并且結(jié)構(gòu)復(fù)雜、價(jià)值高，同時(shí)受到設(shè)計(jì)變更、施工環(huán)境等因素的影響和制約，進(jìn)而在一定程度上導(dǎo)致多種不確定因素影響預(yù)計(jì)總成本計(jì)算的準(zhǔn)確性，造成按照建造合同準(zhǔn)則計(jì)算確定的完工百分比與實(shí)際完工進(jìn)度存在差異。在整個(gè)合同建設(shè)期內(nèi)，均衡地確認(rèn)合同收入費(fèi)用及利潤(rùn)，這是實(shí)施《建造合同準(zhǔn)則》的重要目的所在。對(duì)于建造工程來(lái)說(shuō)，由于組成涉及多個(gè)分項(xiàng)工程，并且在完工時(shí)間及毛利率方面，各個(gè)分項(xiàng)工程之間存在一定的差異性，并且高低不等。如果按照統(tǒng)一的毛利率來(lái)進(jìn)行確認(rèn)核算，就會(huì)產(chǎn)生毛利率低的分項(xiàng)工程多確認(rèn)合同毛利的情況，進(jìn)而在一定程度上產(chǎn)生已完工未結(jié)算。②施工企業(yè)自身的原因。建造合同的實(shí)施，需要企業(yè)的經(jīng)營(yíng)部門、工程部門等多個(gè)部門相互配合，按照規(guī)定提供并及時(shí)傳遞相關(guān)數(shù)據(jù)。例如，在經(jīng)營(yíng)管理中，如果企業(yè)存在已完成的工程項(xiàng)目相關(guān)質(zhì)量檢測(cè)報(bào)告不及時(shí)或資料不完善，在這種情況下，在規(guī)定時(shí)間內(nèi)，容易導(dǎo)致計(jì)量結(jié)算資料不能報(bào)監(jiān)理、業(yè)主等審批，從而造成不能按照合同約定的期間申報(bào)工程量;或企業(yè)存在施工現(xiàn)場(chǎng)人員設(shè)備窩工、材料浪費(fèi)等，都會(huì)產(chǎn)生已完工未結(jié)算。③人為調(diào)節(jié)利潤(rùn)。施工企業(yè)執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》時(shí)，由于建造合同預(yù)計(jì)總收入和預(yù)計(jì)總成本都是內(nèi)部計(jì)算，這就為企業(yè)調(diào)整財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)提供了方便。部分企業(yè)通過(guò)調(diào)整預(yù)計(jì)合同總收入及總成本，人為調(diào)節(jié)利潤(rùn)，掩飾潛在虧損，粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表。高估工程進(jìn)度，增加當(dāng)期合同毛利，因此也會(huì)形成已完工未結(jié)算。

3.2 已完工未結(jié)算形成的客觀原因。對(duì)于已完工未結(jié)算形成的客觀原因，主要從其構(gòu)成部分進(jìn)行分析。①合同內(nèi)工程形成的已完工未結(jié)算。目前，施工企業(yè)與業(yè)主單位在建筑市場(chǎng)上存在地位不平等的現(xiàn)象，通常情況下，都是業(yè)主說(shuō)了算，在計(jì)量條款方面，業(yè)主比較苛刻，對(duì)于完工單項(xiàng)工程的質(zhì)量存在考查時(shí)間過(guò)長(zhǎng)現(xiàn)象。尤其在當(dāng)前基礎(chǔ)建設(shè)規(guī)模萎縮，建筑市場(chǎng)不景氣的情況下，部分業(yè)主往往出于某些原因（如項(xiàng)目建設(shè)資金緊張）考慮，主觀上有意延長(zhǎng)計(jì)量結(jié)算的審核批復(fù)時(shí)間，有的工程項(xiàng)目業(yè)主監(jiān)理批復(fù)周期長(zhǎng)達(dá)一月有余，從而達(dá)到延遲資金支付的目的，使得施工企業(yè)形成已完工未結(jié)算。②合同外工程形成的已完工未結(jié)算。由于施工現(xiàn)場(chǎng)實(shí)際情況與合同約定的情況不符，甚至有的屬于“三邊工程”（邊設(shè)計(jì)、邊施工、邊預(yù)算），施工企業(yè)為確保工程工序的順利實(shí)施和約定的項(xiàng)目總工期，便會(huì)產(chǎn)生合同外工程量。施工企業(yè)完成的合同外工程量必須經(jīng)過(guò)業(yè)主監(jiān)理確認(rèn)并結(jié)算掛賬，該部分合同外工程量有的業(yè)主監(jiān)理已確認(rèn)并結(jié)算;有的監(jiān)理已確認(rèn)但業(yè)主未簽認(rèn)結(jié)算;有的監(jiān)理及業(yè)主均未簽認(rèn)，后兩部分便會(huì)形成已完工未結(jié)算。該部分已完工未結(jié)算由于未得到相關(guān)方面認(rèn)可，其經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)比合同內(nèi)工程形成的已完工未結(jié)算要大得多。

4 已完工未結(jié)算項(xiàng)目對(duì)施工企業(yè)的影響

由于已完工未結(jié)算由合同內(nèi)和合同外分別組成。對(duì)于合同內(nèi)已完工未結(jié)算款基本是真實(shí)的、可控的，而合同外已完工未結(jié)算款則存在很大的變數(shù)，不一定能夠全額得到業(yè)主的計(jì)量結(jié)算補(bǔ)償。已完工未結(jié)算對(duì)施工企業(yè)的影響主要有以下幾個(gè)方面：第一，存在潛虧因素。已完工未結(jié)算的潛虧因素主要來(lái)自于三方面：一是企業(yè)由于客觀和主觀原因變更工程，導(dǎo)致業(yè)主沒(méi)有全部或部分簽認(rèn)，形成索賠，如果這部分工程長(zhǎng)時(shí)間未得到業(yè)主的認(rèn)可，就會(huì)演化為潛虧的資產(chǎn)項(xiàng)目;二是由于執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》，實(shí)際形成的總收入和總成本與預(yù)計(jì)總收入和總成本存在一定的偏差，預(yù)計(jì)合同毛利大于實(shí)際合同毛利，從而形成潛虧項(xiàng)目;三是企業(yè)為了滿足自身的業(yè)績(jī)考核目標(biāo)，前期人為降低合同預(yù)計(jì)總成本，高估完工進(jìn)度，增加前期合同毛利，這樣形成的已完工未結(jié)算部分，在工程竣工結(jié)算后很可能出現(xiàn)潛虧因素。第二，影響財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量。已完工未結(jié)算在資產(chǎn)負(fù)債表中反映為企業(yè)的存貨，大量占用企業(yè)的流動(dòng)資產(chǎn)，速動(dòng)比率降低，削弱企業(yè)資產(chǎn)的變現(xiàn)能力，導(dǎo)致企業(yè)資金周轉(zhuǎn)困難。另外，已完工未結(jié)算往往存在施工企業(yè)單方面掛賬的現(xiàn)象，其能否有效轉(zhuǎn)化為應(yīng)收賬款的政策變化因素較多，風(fēng)險(xiǎn)較大，因此該部分資金回收的狀況，直接影響施工企業(yè)資產(chǎn)的質(zhì)量和利潤(rùn)的真實(shí)性，從而影響財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。

5 已完工未結(jié)算的管理控制及評(píng)價(jià)

對(duì)于已完工未結(jié)算來(lái)說(shuō)，通常情況下，存在回收風(fēng)險(xiǎn)，并且變現(xiàn)能力較為薄弱，同時(shí)對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)及財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生不同程度的影響，在這種情況下，對(duì)已完工未結(jié)算款如何進(jìn)行有效的管理和控制顯得尤為重要。

在合同內(nèi)，對(duì)于產(chǎn)生的已完工未結(jié)算款，企業(yè)需要對(duì)內(nèi)部部門間的工作關(guān)系進(jìn)行協(xié)調(diào)，對(duì)于符合計(jì)量要求的結(jié)算資料，需要確保及時(shí)性和完備性，同時(shí)與業(yè)主、監(jiān)理等相關(guān)單位加強(qiáng)溝通與協(xié)調(diào)，在一定程度上縮短計(jì)量結(jié)算的批復(fù)周期。

對(duì)于合同外產(chǎn)生的已完工未結(jié)算款，施工過(guò)程中要及時(shí)履行相關(guān)的審批程序，收集相關(guān)原始資料，尋找第一證據(jù)，并有針對(duì)性地抓好落實(shí)。

對(duì)于執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》產(chǎn)生的已完工未結(jié)算款，企業(yè)應(yīng)根據(jù)施工現(xiàn)場(chǎng)情況，及時(shí)調(diào)整修正預(yù)計(jì)合同總收入、預(yù)計(jì)總成本等金額，做到數(shù)據(jù)有根有據(jù)，對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行動(dòng)態(tài)分析管理。

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