關(guān)于對電影放映收入會計處理的思考

【摘要】電影放映收入是電影企業(yè)的主要收入來源，對電影產(chǎn)業(yè)具有至關(guān)重要的影響。文章以電影著作權(quán)會計為基礎(chǔ)，解析了目前電影放映收入會計處理存在的“總額法”和“凈額法”之問題，闡釋了電影放映收入的理論內(nèi)涵，提出了正確處理放映收入的建議。

【關(guān)鍵詞】電影 無形資產(chǎn) 放映收入 會計處理

一、電影放映收入的類型

（一）“分賬制”取得的收入

分賬制是20世紀(jì)90年代在引進外國大片過程中形成的一種利益分配機制，后來被廣泛應(yīng)用于進口、國產(chǎn)各類電影的發(fā)行結(jié)算活動中。分賬制就是電影的各利益相關(guān)方在合同中約定電影票房在放映、發(fā)行、制片各方按一定比例分成，分別作為放映、發(fā)行、制片等利益各方提供服務(wù)或產(chǎn)品的回報。

（二）“買斷片”取得的收入

買斷片就是電影放映企業(yè)購買了某影片具體時間和具體空間的放映權(quán)后，在電影院放映而取得的全部放映收入。這種方式一般由發(fā)行或院線公司操作，僅存在于較小范圍內(nèi)，是“分賬制”的一種補充。

（三）“租片”取得的收入

租片是電影放映企業(yè)以租賃方式取得影片放映權(quán)后在電影院放映而取得的全部放映收入，這種方式在使用拷貝放映的時代廣泛存在，在電影數(shù)字化以后已逐漸退出市場。

由此可見，當(dāng)前市場上普遍采用的是“分賬制”，其他方式只在較小范圍內(nèi)使用。在會計處理方面運用的“總額法”或“凈額法”的爭議也是在“分賬制”基礎(chǔ)上的，在其他方式下只能使用“總額法”。下面對放映收入會計問題的探討僅以“分賬制”為基礎(chǔ)，不涉及其他的結(jié)算方式。

二、電影放映收入的會計處理現(xiàn)狀

（一）總額法

總額法認(rèn)為，電影放映企業(yè)放映電影取得的票房收入應(yīng)全部計入本企業(yè)的營業(yè)收入，支付給發(fā)行方和片方的分賬款應(yīng)作為營業(yè)成本。電影放映企業(yè)會計報表“營業(yè)收入”項目反映的是全部票房收入，以營業(yè)收入減去稅金和營業(yè)成本后得出企業(yè)的營業(yè)利潤。稅金則是以該“營業(yè)收入”為基礎(chǔ)，繳納3.3%營業(yè)稅及附加（營改增前）和5%的國家電影事業(yè)發(fā)展專項資金。這種方法普遍存在于電影以拷貝為主要載體的時代，電影的內(nèi)容被固化在拷貝中，電影的版權(quán)交易是以拷貝的實物交易為形式而實現(xiàn)的，放映企業(yè)購買了拷貝后產(chǎn)生的收益全部歸于放映企業(yè)。

（二）凈額法

凈額法認(rèn)為，電影制片方、發(fā)行方和放映方在分賬協(xié)議中已經(jīng)對票房收入進行了明確約定，電影放映企業(yè)應(yīng)以票房收入中本企業(yè)應(yīng)取得的分賬部分計入本企業(yè)的營業(yè)收入，支付給發(fā)行方和片方的分賬款應(yīng)同時作為待結(jié)算應(yīng)付款項處理。由于稅法規(guī)定放映企業(yè)應(yīng)以營業(yè)收入全額繳納票稅收，即以全部票房收入為基礎(chǔ)，繳納3.3%營業(yè)稅及附加（營改增前）和5%的國家電影事業(yè)發(fā)展專項資金。那么電影放映企業(yè)會計報表“營業(yè)收入”項目就是放映企業(yè)的分賬款加上稅收，而營業(yè)成本則為零，最終營業(yè)利潤與“總額法”是一致的。這種方法是當(dāng)前電影企業(yè)主流的會計處理方法，按這種方法進行會計處理，放映企業(yè)營業(yè)收入比“總額法”低40%～50%。

凈額法存在的弊端：一是電影放映企業(yè)按分賬所得確認(rèn)營業(yè)收入，但沒有相應(yīng)的營業(yè)成本，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》的有關(guān)規(guī)定，收入的確認(rèn)條件包括“成本能夠可靠計量”，這就意味著成本不能可靠計量時，收入的確認(rèn)也失去了基礎(chǔ)。二是根據(jù)分賬協(xié)議，凈額法要求電影放映企業(yè)按約定比例確認(rèn)收入的同時，發(fā)行、制片等各利益相關(guān)方也應(yīng)按約定比例確認(rèn)收入。但實際情況是電影產(chǎn)業(yè)的上中下游并非同步確認(rèn)收入，電影放映企業(yè)取得并確認(rèn)收入后，向中上游結(jié)算需要向后遞延一段時間，票款進入發(fā)行方和制片方后通常也不是第一時間確認(rèn)收入，而是要等到一個發(fā)行期結(jié)束才確認(rèn)。在這種情況下，凈額法的優(yōu)勢并沒有體現(xiàn)出來。三是放映企業(yè)的會計報表中收入與稅金、成本之間沒有恰當(dāng)?shù)呐浔汝P(guān)系，晦澀難懂，不知所云。

三、著作權(quán)會計下電影放映收入的意義

我國1990年頒布并于2001年修訂的《中華人民共和國著作權(quán)法》明確規(guī)定，電影屬于著作權(quán)法保護的作品，并享有各項人身權(quán)和財產(chǎn)權(quán)。其中，人身權(quán)包括發(fā)表權(quán)、署名權(quán)、修改權(quán)、保護作品完整權(quán)，財產(chǎn)權(quán)包括復(fù)制權(quán)、發(fā)行權(quán)、出租權(quán)、展覽權(quán)、表演權(quán)、放映權(quán)、廣播權(quán)、信息網(wǎng)絡(luò)傳播權(quán)、攝制權(quán)、改編權(quán)、翻譯權(quán)、匯編權(quán)以及應(yīng)當(dāng)由著作權(quán)人享有的其他權(quán)利。

電影企業(yè)經(jīng)營電影實質(zhì)上是在經(jīng)營電影的著作權(quán)，電影的放映行為也不例外，雖然在協(xié)議或合同中并未明確著作權(quán)的轉(zhuǎn)移，但是這種行為實質(zhì)是電影放映權(quán)在不同企業(yè)間的流轉(zhuǎn)。

1.電影企業(yè)之所以能夠放映電影，是因為取得了電影的放映權(quán)。電影著作權(quán)人擁有電影的一切權(quán)利，包括放映權(quán)，電影放映企業(yè)并不擁有放映權(quán)，在沒有取得電影放映權(quán)的情況下，無權(quán)放映電影。根據(jù)財政部印發(fā)的《電影企業(yè)會計核算辦法》講解的有關(guān)闡述，放映收入是直接公開再現(xiàn)電影而取得的各項收入，版權(quán)人不直接放映電影，放映收入與版權(quán)持有人也就沒有直接關(guān)系，放映收入是放映企業(yè)的專屬收入，版權(quán)人享有的是轉(zhuǎn)讓權(quán)利而獲得的報酬。

2.電影的放映權(quán)是有價值的，必須向版權(quán)持有人支付對價。在市場經(jīng)濟條件下，電影放映權(quán)一般都不是無償獲取的，必須支付相應(yīng)的對價，這個對價就是電影放映企業(yè)購買電影放映權(quán)的價款，該項價款在分賬協(xié)議中有明確規(guī)定。

3.分賬協(xié)議是利益分配方法的約定，不是會計處理的依據(jù)。電影放映企業(yè)以何價值購買了電影的放映權(quán)，計量標(biāo)準(zhǔn)就是分賬協(xié)議約定的票房分賬比例，放映企業(yè)分得部分是版權(quán)人出讓放映權(quán)的成本，版權(quán)人分得的部分是出讓放映權(quán)的收入。而發(fā)行人分得的部分是版權(quán)人給付的發(fā)行代理成本，權(quán)利義務(wù)雙方是版權(quán)方和發(fā)行人，該成本的金額雖然也是按分賬協(xié)議所確定，但并非由放映收入產(chǎn)生，與放映方并無直接關(guān)系。這些約定與如何進行會計核算并無直接關(guān)系，不能簡單按合同約定進行會計處理，而應(yīng)按“實質(zhì)重于形式原則”從電影著作權(quán)角度進行會計核算。endprint

四、電影放映活動與租賃、代銷的關(guān)系

如果不承認(rèn)放映企業(yè)獲得了放映權(quán)，不承認(rèn)其放映活動是一種自主行為，那么只有以下兩種可能，就是租賃與代銷。

（一）放映與租賃

電影放映企業(yè)和版權(quán)方是否是租賃關(guān)系，即版權(quán)方租賃了放映企業(yè)的場地放映電影，放映企業(yè)收取場地租賃費、版權(quán)方收取放映收入。根據(jù)《合同法》有關(guān)規(guī)定以及全國人民代表大會常務(wù)委員會法制工作委員會對《合同法》的釋義，租賃合同是轉(zhuǎn)移財產(chǎn)使用權(quán)的合同，但是放映企業(yè)并未轉(zhuǎn)移房產(chǎn)和設(shè)備的使用權(quán)，全部放映過程都是由放映企業(yè)完成的，放映企業(yè)承擔(dān)放映過程中的全部責(zé)任，因此，雙方不是租賃關(guān)系。

（二）放映與代銷

電影放映企業(yè)和版權(quán)方是否是代銷的關(guān)系，即放映企業(yè)接受版權(quán)方的委托從事放映活動，版權(quán)方向放映企業(yè)支付報酬，也就是法律意義上的行紀(jì)行為。電影著作權(quán)包含的豐富內(nèi)容足以解決電影版權(quán)流通中的各種權(quán)利問題，不需要采用代銷這種舍近求遠(yuǎn)的方式。我們知道，如果是代銷行為，一般有視同買斷和支付代理費兩種方式，視同買斷應(yīng)由受托方確認(rèn)全部銷售收入，支付代理費應(yīng)由委托方確認(rèn)全部銷售收入，而“凈額法”與這兩種方式均不相容。

五、著作權(quán)會計下電影放映收入的會計處理建議

綜上所述，當(dāng)期電影放映企業(yè)普遍采用的凈額法存在較大缺陷，應(yīng)予以糾正。在著作權(quán)會計的觀點下，電影放映企業(yè)取得的放映收入應(yīng)該歸屬于本企業(yè)，支付給版權(quán)方的分賬支出應(yīng)作為本企業(yè)營業(yè)成本處理。這種會計處理方式和過去的“總額法”相類似，但其理論基礎(chǔ)卻發(fā)生了根本變化，這種方法以電影著作權(quán)會計為基礎(chǔ)，是電影無形資產(chǎn)觀在會計上的具體表現(xiàn)，符合法律和準(zhǔn)則的要求。按照這種方法進行會計處理，能夠避免放映企業(yè)收入被低估的問題，真實反映電影放映企業(yè)的營業(yè)收入規(guī)模和勞動價值成果。

（作者為審計部主任、高級會計師、

注冊會計師、注冊稅務(wù)師）

參考文獻

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