啤酒企業(yè)稅收籌劃和風險防范研究

鐘少海

【摘 要】啤酒適用普遍征收的增值稅、消費稅和企業(yè)所得稅，是高稅賦的行業(yè)。合理進行稅收籌劃、防范稅務(wù)風險對實現(xiàn)企業(yè)價值最大化和提高稅務(wù)遵從度有迫切的現(xiàn)實意義。

【關(guān)鍵詞】稅收籌劃；風險防范；應(yīng)用研究

一、目前我國啤酒企業(yè)的稅負情況

啤酒屬于高稅負行業(yè)，一般啤酒企業(yè)的稅負率達到15%以上，甚至更高的達到20%，其稅負遠遠高于一般不繳納消費稅的企業(yè)。

啤酒企業(yè)涉及的經(jīng)常性稅費有：（1）流轉(zhuǎn)稅3項：增值稅、消費稅、營業(yè)稅；（2）所得稅2項：企業(yè)所得稅、個人所得稅；（3）附加稅費3項：城建稅、教育費附加、地方教育費附加；（4）財產(chǎn)行為稅等5項：房產(chǎn)稅、土地使用稅、印花稅、堤圍防護費、車船稅等；還有價格調(diào)節(jié)基金、重大水利基金等稅費，可以說啤酒企業(yè)是幾乎涵蓋所有征稅項目的高稅賦企業(yè)。合理的稅務(wù)籌劃有利于提高啤酒企業(yè)的財務(wù)管理水平，降低企業(yè)的稅收負擔，提高企業(yè)的競爭力。

二、啤酒企業(yè)稅收管理存在的問題

啤酒企業(yè)稅收管理仍容易產(chǎn)生一些問題：（1）企業(yè)進行決策時考慮稅的因素不充分，對企業(yè)稅務(wù)管理認識不全面；（2）業(yè)務(wù)部門做業(yè)務(wù)、簽合同也較少考慮稅，員工稅收意識不強；（3）會計核算事后對稅收處理產(chǎn)生滯后及不全面；（4）啤酒涉及稅收政策多且特殊，把握不到位容易造成稅務(wù)風險。（5）沒有將稅務(wù)風險納入企業(yè)內(nèi)部控制的建設(shè)范圍，沒有建立起啤酒企業(yè)科學的稅務(wù)籌劃和風險防范體系，稅務(wù)風險成為影響企業(yè)健康發(fā)展的重要因素。

三、啤酒企業(yè)稅收籌劃的基本思路和方法

1.啤酒企業(yè)稅收籌劃的基本思路

（1）絕對籌劃：思路是實現(xiàn)納稅絕對總額的減少。包括直接減少啤酒企業(yè)的納稅總額，減少啤酒在一定時期內(nèi)的納稅總額，如增加進項稅抵扣，減少視同銷售稅收收入，直接減少增值稅。

（2）相對籌劃：一定時期的納稅總額并沒有減少，但通過籌劃使各個納稅期納稅額發(fā)生變化，使某些納稅期的納稅義務(wù)遞延到以后的納稅期實現(xiàn)，得到貨幣時間價值，從而起到相對節(jié)稅的目的，如控制關(guān)聯(lián)銷售的庫存，減少消費稅、所得稅的提前繳納。

（3）風險籌劃：考慮了節(jié)稅的風險價值，思路在于啤酒企業(yè)所進行的稅收籌劃應(yīng)把風險降低到最小程度，以獲取超過減少稅額的效果。

2.啤酒稅收籌劃主要操作方法

（1）優(yōu)惠政策籌劃：技術(shù)優(yōu)惠、地區(qū)優(yōu)惠、增值稅轉(zhuǎn)型優(yōu)惠。

（2）稅制要素籌劃：計稅依據(jù)、納稅環(huán)節(jié)、時間、稅率籌劃。

（3）差異運用籌劃：企業(yè)性質(zhì)差異、所適用稅種的差異、地域差異、優(yōu)惠稅率差異。

（4）會計核算籌劃：存在多種可供選擇的會計政策時，擇定有利于稅后收益最大化的會計政策組合模式。

（5）臨界處理籌劃：尋找臨界點，來控制稅負。

四、啤酒企業(yè)稅收籌劃和風險防范的運用

1.生產(chǎn)采購環(huán)節(jié)的稅收籌劃

（1）設(shè)計分離建筑安裝和設(shè)備采購的合同條款，加大固定資產(chǎn)進項稅抵扣效率，最大限度增加進項稅抵扣。根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（財稅[2008]170號）規(guī)定，自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進固定資產(chǎn)發(fā)生的進項稅額可從其銷項稅額中抵扣。啤酒企業(yè)可通過增值稅轉(zhuǎn)型優(yōu)惠利用，整合業(yè)務(wù)和調(diào)整結(jié)算流程，最大限度增加進項稅抵扣，節(jié)約增值稅，比如對各類資產(chǎn)、設(shè)備、工程、維修合同進行設(shè)計，合理分離了建筑安裝和設(shè)備備件采購、合理分離基建房產(chǎn)和機器設(shè)備。

（2）合理控制進項稅額抵扣時間，充分利用貨幣時間價值，避免發(fā)票過期風險。啤酒企業(yè)應(yīng)制定企業(yè)發(fā)票管理規(guī)定，在采購環(huán)節(jié)盡可能加快發(fā)票的抵扣時間，嚴格實行專用發(fā)票超期不予入賬的“紅線”制度；同時嚴格按照稅法規(guī)定期限內(nèi)掃描上傳發(fā)票，避免出現(xiàn)由于發(fā)票超期問題造成公司稅收損失問題。

（3）環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備購置抵免企業(yè)所得稅備案。企業(yè)購置的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備，可以按照專用設(shè)備投資額10%比例實行稅額抵免。此外根據(jù)國稅函[2009]255號，專用設(shè)備抵免所得稅優(yōu)惠屬于事前備案優(yōu)惠項目，需要在企業(yè)所得稅年度申報前完成備案。啤酒企業(yè)購進合同談判和設(shè)備購進時要注意上述設(shè)備是否屬于優(yōu)惠目錄下的型號并及時做好稅收優(yōu)惠備案。

（4）嚴格實行采購合同、發(fā)票單位、付款賬戶單位“三統(tǒng)一”政策，避免取得代開發(fā)票的處罰風險。

2.銷售環(huán)節(jié)的稅收籌劃和風險防范

（1）價稅平衡點臨界價格的稅收籌劃。啤酒消費稅稅率包括兩個檔次，噸酒銷售額在3000元以下的消費稅稅率為220元/噸，噸酒銷售額在3000元以上的消費稅稅率為250元/噸。因此要通過合理定價和促銷政策評估，節(jié)支每噸30元的檔次消費稅。

（2）利用不同的促銷方式進行籌劃。啤酒銷售的促銷方式包括銷售折扣、現(xiàn)金折扣、實物折扣和折扣銷售等，在上述促銷方式中，折扣銷售的綜合稅負率最低。因此啤酒企業(yè)促銷時，可實行“加量不加價”的操作模式，盡可能將銷售的贈品、促銷品、贈送啤酒連同正常銷售的啤酒一起開具到發(fā)票中。避免進入“視同銷售”中“無償贈送他人”計算征收消費稅和增值稅。以“買一送一”促銷政策為例，1000萬元的銷售額若按照“視同銷售”處理，則需要額外交納增值稅170萬元（1000萬元*17%=170萬元），但按照“加量不加價”模式處理，將“送一”的部分開具到同一張發(fā)票中進行折扣，則可減少該部分不必要的涉稅支出。

（3）分離運輸主輔業(yè)進行節(jié)稅處理。啤酒企業(yè)銷售啤酒的同時幫助客戶運輸，對于這種混合銷售的行為，收到的運輸費應(yīng)視同價外費用繳納17%增值稅。如果將運輸單位單獨注冊為運輸公司，則原來按17%征收增值稅的運輸費就可以按照目前“營改增”改征交通運輸業(yè)11%的增值稅，同時可以享受購進的汽車油料、配件及修理費進項稅抵扣?；?qū)⑦\輸業(yè)務(wù)委托外包，也可以避免混合銷售行為的征稅。

（4）及時辦理啤酒副產(chǎn)品的免稅籌劃。啤酒企業(yè)生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的啤酒糟，經(jīng)過加工后成為飼料，經(jīng)技術(shù)認定和稅務(wù)申請后，可以免征增值稅。

（5）構(gòu)建包裝物押金周轉(zhuǎn)制，避免押金的征稅風險。國稅發(fā)[1993]154號文件規(guī)定：納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，單獨記賬核算的，不并入銷售額征稅。但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)按所包裝貨物的適用稅率征收增值稅。國家稅務(wù)總局關(guān)于對福建雪津啤酒有限公司收取經(jīng)營保證金征收增值稅問題的批復(fù)（國稅函[2004]416號）：根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》及實施細則有關(guān)價外費用的規(guī)定，福建雪津啤酒有限公司收取未退還的經(jīng)營保證金，屬于經(jīng)銷商因違約而承擔的違約金，應(yīng)當征收增值稅；對其已退還的經(jīng)營保證金，不屬于價外費用，不征收增值稅。一是啤酒企業(yè)可借助ERP系統(tǒng)，將包裝物押金和包裝實物在ERP中全部實行賬戶管理，只要客戶歸還包裝，系統(tǒng)自動完成真實的退押流程；同時規(guī)范客戶的合同的押金處理，以便減少不合理稅收負擔；二是不含瓶銷售的企業(yè)，必須將玻璃瓶的按金納入銷售價格，判斷是否超過3000元征收消費稅，以免漏繳消費稅。

（6）規(guī)范關(guān)聯(lián)交易行為，避免提前繳稅和漏繳稅問題。根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第三十八條規(guī)定，納稅人與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的購銷業(yè)務(wù)，不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來作價的，稅務(wù)機關(guān)可以按照下列方法調(diào)整其計稅收入額或者所得額，核定其應(yīng)納稅額；對啤酒生產(chǎn)企業(yè)銷售的啤酒，不得以向其關(guān)聯(lián)企業(yè)的啤酒銷售公司銷售的價格作為確定消費稅稅額的標準，而應(yīng)當以其關(guān)聯(lián)企業(yè)的啤酒銷售公司對外的銷售價格（含包裝物及包裝物押金）作為確定消費稅稅額的標準，并依此確定該啤酒消費稅單位稅額。

對于產(chǎn)銷分離啤酒集團企業(yè)，一是要以銷售公司（或關(guān)聯(lián)銷售單位）最后銷售價格作為消費稅納稅依據(jù)，并按照國家稅務(wù)總局的通知要求做好消費稅的申報；二是要嚴格控制銷售公司庫存，避免生產(chǎn)企業(yè)銷售稅款的提前繳納。生產(chǎn)企業(yè)提前銷售啤酒給關(guān)聯(lián)銷售公司，會導(dǎo)致提前繳納220-250元/噸的消費稅和銷售額17%增值稅以及利潤所得的25%（或15%）企業(yè)所得稅。

（7）注意規(guī)避套裝酒的從高使用稅率問題。啤酒企業(yè)往往會根據(jù)消費者的嗜好，組成套裝酒銷售，因為這樣可以擴大銷售、提高競爭力。而根據(jù)《消費稅暫行條例》規(guī)定，納稅人兼營多種不同稅率的應(yīng)稅消費品，應(yīng)當分別核算不同稅率應(yīng)稅消費品的銷售額、銷售數(shù)量；未分別核算銷售額、銷售數(shù)量，或者將不同稅率的應(yīng)稅消費品組成成套消費品銷售的，應(yīng)從高適用稅率。

3.籌資決策中的稅收籌劃

（1）要注意防范“統(tǒng)借統(tǒng)還”涉稅風險。目前啤酒企業(yè)的關(guān)聯(lián)往來款比較大，但要注意往來款存在的稅務(wù)風險問題。對企業(yè)集團中的核心企業(yè)等單位向金融機構(gòu)借款后，將所借資金分撥給下屬單位，并按支付給金融機構(gòu)的借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融機構(gòu)的利息不征收營業(yè)稅。但統(tǒng)借方將資金分撥給下屬單位，不得按高于支付給金融機構(gòu)的借款利率水平向下屬單位收取利息，否則，將視為具有從事貸款業(yè)務(wù)的性質(zhì)，應(yīng)對其向下屬單位收取的利息全額征收營業(yè)稅。同時財稅（2008〕121號文件規(guī)定：企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。同時具體規(guī)定了接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資的比例，即非金融企業(yè)為2∶1。關(guān)聯(lián)企業(yè)的借款費用要避免突破的稅前扣除的比例限制。

（2）利用好“營改增”政策合理安排融資方式。目前銀行貸款、企業(yè)發(fā)債等融資渠道業(yè)務(wù)尚未納入“營改增”范圍，即銀行貸款利息、債券利息等尚未能取得增值稅發(fā)票進行進項稅抵扣，但融資租賃目前已納入了“營改增”范圍，在同等的利率水平條件下，融資租賃可以起到抵稅作用更加有利。

4.技術(shù)開發(fā)活動中的稅收籌劃

（1）建立研發(fā)費用核算體系和項目備案管理，實現(xiàn)研發(fā)費用加計扣除。技術(shù)開發(fā)是企業(yè)提高競爭能力的主要途徑，其稅務(wù)籌劃主要是對技術(shù)開發(fā)費的預(yù)先規(guī)劃。啤酒企業(yè)對研發(fā)成本的處理，要注意會計制度與稅法存在的差異，同時要合規(guī)建立好核算臺賬。

（2）及時進行高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠規(guī)劃和備案工作，力爭實現(xiàn)高新技術(shù)企業(yè)的15%優(yōu)惠稅率。除此以外，還有啤酒企業(yè)以外其他共性的稅收優(yōu)惠和政策問題，比如殘疾人政策、固定資產(chǎn)處置等稅收問題，需要啤酒企業(yè)關(guān)注。

五、啤酒企業(yè)在進行稅收籌劃應(yīng)考慮的問題

1.稅收籌劃必須合法合規(guī)、及時有效

企業(yè)稅收籌劃本質(zhì)是一種法律行為，由稅收政策指導(dǎo)籌劃活動。稅收籌劃要因時因地制宜，做到合理節(jié)稅而不偷漏稅，避免發(fā)生不必要的稅收經(jīng)濟損失和名譽損失。同時稅收籌劃要有超前性，如果企業(yè)的經(jīng)營、投資、理財活動己經(jīng)形成，納稅義務(wù)己經(jīng)產(chǎn)生，再進行稅收籌劃已經(jīng)失去了現(xiàn)實意義。

2.稅收籌劃應(yīng)進行成本效益分析

稅收籌劃不能一味追求稅收利益最大導(dǎo)致企業(yè)總體利益下降，籌劃應(yīng)有利于提高啤酒企業(yè)的融資能力和財務(wù)管理水平，使到稅收管理成為一種長期的管理理念。

3.稅收籌劃應(yīng)考慮貨幣的時間價值

企業(yè)的稅收籌劃不是企業(yè)稅收負擔的簡單比較，必須充分考慮到資金的時間價值，這就要求企業(yè)財務(wù)管理人員在評估納稅方案時，要引進資金時間價值觀念，把不同納稅方案、同一納稅方案中不同時期的稅收負擔折算成現(xiàn)值來加以比較。

4.稅收籌劃應(yīng)系統(tǒng)考慮，兼顧風險控制

稅收籌劃時需要全面系統(tǒng)的考慮母子公司的納稅情況，如相關(guān)的稅收優(yōu)惠措施情況、適用的稅收稅率情況，進行綜合地系統(tǒng)地稅收籌劃，而不能只是對本公司進行稅收籌劃。稅收籌劃，不是事后籌劃而是事前籌劃，應(yīng)貫穿到企業(yè)經(jīng)營活動全過程，稅收籌劃不是一個點一條線，而是一個流程一套系統(tǒng)。無論是從事稅務(wù)籌劃的專業(yè)人員還是接受籌劃的納稅人，都應(yīng)當正視風險的客觀存在，并在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程和涉稅事務(wù)中始終保持警惕性。

5.稅收籌劃要力爭做到“五個一”，持續(xù)為企業(yè)的發(fā)展提供稅務(wù)支持

做好啤酒企業(yè)的稅收籌劃，除了關(guān)注各環(huán)節(jié)籌劃點，還要加強企業(yè)稅收知識培訓、學習和時刻掌握稅法的變化和運用，開展企業(yè)稅收風險檢查和研究；制定和建立：（1）一本稅務(wù)手冊；（2）一部稅務(wù)管理制度；（3）一套稅務(wù)管理機制；（4）一套稅務(wù)管理班子；（5）一套稅務(wù)管理檔案。最終形成啤酒企業(yè)科學的稅務(wù)籌劃體系和風險防范體系，持續(xù)為企業(yè)的發(fā)展提供稅務(wù)支持。

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