關(guān)于公允價值會計審計理論與實務(wù)中的問題思考

張茜

【摘要】早在2006年，我國財務(wù)部就制定了新的會計審計準(zhǔn)則，這標(biāo)志著我國的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系將逐漸走向國際化。隨著新的會計審計準(zhǔn)則在我國逐漸的被推廣，會計信息的不確定性也日益增強，審計的風(fēng)險也在隨之而提高，因此公允價值會計審計理論的研究已經(jīng)成為了一個很重要的問題。筆者針對公允價值會計審計理論與實務(wù)中的問題進(jìn)行了探討，希望能為廣大的相關(guān)工作者提供一些參考依據(jù)。

【關(guān)鍵詞】公允價值；會計；審計；實務(wù)；市場

會計的核心是計量，計量的關(guān)鍵是計量屬性。而公允價值可以說是最為復(fù)雜、應(yīng)用面最廣、研究卻最不深入的復(fù)合計量屬性。如今，我國終于走上了一條符合“市場經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，公允價值越重要”的路，并且認(rèn)識到了公允價值會計的理論意義和歷史地位。從現(xiàn)在來看，公允價值審計任重道遠(yuǎn)，其風(fēng)險近期高遠(yuǎn)期低。

一、公允價值審計的概念

（一）公允價值審核的含義

公允價值審計是會計師對采用公允價值計量的資產(chǎn)、負(fù)債以及價值評估模型中的變量和信息進(jìn)行評價，并且檢查客戶的公允價值計量和披露是否與規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)相符。一般來說，公允價值審計指的是注冊會計師在財務(wù)報表審計的過程當(dāng)中，在執(zhí)行了審計程序之后獲得的審計依據(jù)，以確定公允價值的確認(rèn)、計量和披露是否符合使用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度規(guī)定，并且得出相應(yīng)審計結(jié)論的過程。它的對象是財務(wù)報告里以公允價值列報和披露的有關(guān)項目的評估、計量、列報和披露情況。其主要的目標(biāo)是通過降低計量者出現(xiàn)的偏差，從而提高會計信息的真實性和可靠性。

（二）公允價值審核的特征

1.公平性

這里的公平指的是交易的公平性，公允價值審核中要求的“公平交易”、“自愿”和“熟悉情況”都體現(xiàn)了這個特征。

2.廣泛性

這里的廣泛性指的是計量對象的廣泛性，而計量對象又包括資產(chǎn)、負(fù)債以及某些具有所有者權(quán)益特征的特定項目。比如可轉(zhuǎn)換公司債券。

3.交易及交易各方的假定性

確定公允價值時，不能僅僅只依靠交易本身來確定公允價值，更要按照按照公允價值定義的交易條件下可能發(fā)生的金額來確定公允價值。

二、我國公允價值存在的一些問題

（一）公允價值的計量難以確認(rèn)

根據(jù)世界上的會計慣例，確定公允價值的只有幾種方式，第一是在市場交易之下，如果沒有相反的證據(jù)表明所進(jìn)行的交易是不公正或者不是自愿，市場交易的價格就是資產(chǎn)或者負(fù)債的公允價值。第二，在不存在活躍市場交易情況下，應(yīng)該尋找市場上相類似的交易，以類似交易的價格作為公允價值的計量基礎(chǔ)。第三，若是資產(chǎn)或者負(fù)債沒有交易價格可以提供參考，此時確定公允價值的最好辦法就是采用定價模型或者未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)等估值技術(shù)估計。一般情況下，首選的辦法應(yīng)該是活躍市場中的市場報價，能夠代表公允價值是可以被觀察到的，市場價格機(jī)制決定了市場的價格，市場價格又被交易雙方所接受。但是很多時候，工作人員沒有注意到這種由市場機(jī)制決定、雙方都可以接受的資金，從而不能直接用來計量。比如交易雙方在簽訂合同的時候，一方要收取資產(chǎn)，另外一方則必須在以后支付金融負(fù)債。這樣一來，其償付的資金和時間安排等都變化不定。

（二）從業(yè)人員的能力不夠

目前，我國的市場經(jīng)濟(jì)還在發(fā)展當(dāng)中，所以在完善公允價值的時候要承擔(dān)一定的風(fēng)險。因為公允價值的審計不但需要從業(yè)人員對企業(yè)的過去非常的熟悉，還需要對企業(yè)未來的發(fā)展和當(dāng)前的情況有一定的了解。僅僅只是依靠傳統(tǒng)的審計程序和審計方法，是很難滿足公允價值審計的目的和要求的。隨著會計信息化的不斷發(fā)展，只有充分的利用信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)資源，才能更好的獲取與公允價值相關(guān)的信息，但是，這需要從業(yè)人員具備一定的信息技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)。

不僅如此，公允價值的審計還要求從業(yè)人員更多的面向企業(yè)的未來和發(fā)展，所以，在公允價值審計的過程當(dāng)中，需要從業(yè)人員具有敏銳的嗅覺及職業(yè)判斷力。還要多多關(guān)注被審計的單位所潛在的風(fēng)險，了解被審計單位的業(yè)務(wù)流程、市場狀況、管理層、甚至對被審計單位的整體情況都要有一個大概的了解。

因此，從業(yè)人員只有對被審計單位的整體情況有了大概的了解，才能更好的對公允價值進(jìn)行審計，這對從業(yè)人員各方面的素質(zhì)和能力都提出了一定的要求，同時還需要從業(yè)人員具有豐富的工作經(jīng)驗，并且對經(jīng)濟(jì)、金融、法律等知識很了解。同時，這也是現(xiàn)在我國很多的從業(yè)人員所缺少的，這些缺乏專業(yè)能力的審核人員會在一定程度上使得企業(yè)的公允價值審計出現(xiàn)風(fēng)險。

（三）審計理論不準(zhǔn)確、不完善

早在2006年的時候，國內(nèi)一位專家指出，我國的會計審計中大量采用公允價值與限制，因此漸漸的靠近了國際準(zhǔn)則，都是國內(nèi)政策、經(jīng)濟(jì)、市場等多重壓力所造成的，而并沒有真正的掌握和了解現(xiàn)值技術(shù)與公允價值會計理論方法精髓。正是因為如此，我國在發(fā)布的會計體系當(dāng)中，關(guān)于公允價值的部分還存在很多不準(zhǔn)確、不完善的地方，同時，也使得公允價值在實際運用中造成了一些不便，而公允價值的審核同樣存在很多問題。例如，在獲得了市場信息之后，若是確定公允價值的方法不僅僅只有一個，那么就需要從業(yè)人員憑借自己的職業(yè)判斷力進(jìn)行選擇，審計時候會產(chǎn)生一定的風(fēng)險，比如在公允價值的具體計量屬性選擇上，和估價模型的確定上。

雖說從業(yè)人員必須按照標(biāo)準(zhǔn)來確定公允價值，但是也必須有自己的一套方法和標(biāo)準(zhǔn)，這樣才能更好的保證企業(yè)的管理層沒有機(jī)會操縱資金和利潤。而很多被審計的部門并沒有重視最佳方法的判斷標(biāo)準(zhǔn)。

（四）增加了從業(yè)人員獲取審計依據(jù)的難度

一般的會計計量模式之下，從業(yè)人員在進(jìn)行取證的時候很多都有資料，這些資料就是依據(jù)。但是對于公允價值計量和披露的審計，卻由于在計量的過程當(dāng)中會涉及到很多的假設(shè)、如果、估計等不確定性的判斷，這就在一定程度上增加了注冊會計師獲取審計依據(jù)的難度。比如，若是企業(yè)的管理者采取管理措施的時候涉及到了公允價值計量的披露，那么從業(yè)人員如何根據(jù)管理者的意圖來獲取審計依據(jù)，這就成為了一個難題。

（五）從業(yè)人員沒有職業(yè)道德

我國目前很多企業(yè)的管理結(jié)構(gòu)都不合理，比如企業(yè)的控股股東其實就是管理層人員，股東大會也只是一個形式，甚至根本就是虛設(shè)。這在一定程度上導(dǎo)致了企業(yè)的審計人員由投資者變成了被審計的對象——企業(yè)的管理層。這種局面使得會計事務(wù)所必須要依靠企業(yè)的管理層。在如今激烈的競爭下，很多會計事務(wù)所因為迫于壓力，都必須聽從企業(yè)的，甚至是和企業(yè)共同舞弊。還有一部分從業(yè)人員的素質(zhì)也不高，職業(yè)道德水平很低，為了企業(yè)的要求不惜制造假的審計報告，這就降低了外部監(jiān)管的質(zhì)量，使得公允價值不能準(zhǔn)確的被獲得。

三、對策

在目前，公允價值審計已經(jīng)成為了審計實務(wù)的工作重點，以及審計理論研究的核心問題。給審計標(biāo)準(zhǔn)的制定者和從業(yè)人員造成了一些困難。所以，從業(yè)人員一定要采取措施來對公允價值審計的恰當(dāng)性和披露的充分性作出判斷，另外還要重點關(guān)注容易出現(xiàn)風(fēng)險的地方，對策主要有以下幾點：

（一）從業(yè)人員要及時充電

從業(yè)人員應(yīng)該避免受自身偏見的影響，多多學(xué)習(xí)，至少應(yīng)高具備公允價值審計的所需要的基本技能，深入了解經(jīng)濟(jì)、市場、金融等方面的知識。確保管理者的估計保持在適當(dāng)?shù)姆秶畠?nèi)。此外，從業(yè)人員還可以參加培訓(xùn)和教育，提高相關(guān)的素質(zhì)和技能，減少和消除很多常見的預(yù)測誤差。

（二）聘用該行業(yè)的專家或者有經(jīng)驗的人

雖然一般的從業(yè)人員能夠進(jìn)行評估，但是有效評估管理者的公允價值審計卻需要更加復(fù)雜和系統(tǒng)的專業(yè)知識。另外，市場經(jīng)濟(jì)愈發(fā)復(fù)雜，要求不斷建立新的評估模式。

因為我國的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政策等于國外有所不同，而且在價值評估這方面的專業(yè)人士也很少，一般的從業(yè)人員只能憑主觀猜想進(jìn)行判斷。所以，在進(jìn)行公允價值會計審計的時候，就要求從業(yè)人員一定要對客戶的情況進(jìn)行深入了解，不能只看表面。

四、總結(jié)與體會

綜上所述，公允價值計量和披露的審計工作是一項復(fù)雜而系統(tǒng)的工作，當(dāng)代的會計從業(yè)人員應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎從事，并且隨時注意充電和學(xué)習(xí)，以認(rèn)真和嚴(yán)肅的態(tài)度來對待。這樣才能從容的面對具有高風(fēng)險的業(yè)務(wù)和工作。隨著有關(guān)部門對公允價值概念及計量過程的了解，有關(guān)的準(zhǔn)則會漸漸完善，審計的風(fēng)險也會隨著而減小。