增值稅轉(zhuǎn)型下企業(yè)納稅籌劃探討

中國人民財產(chǎn)保險股份有限公司山東省分公司 王曉敏

增值稅轉(zhuǎn)型下企業(yè)納稅籌劃探討

中國人民財產(chǎn)保險股份有限公司山東省分公司 王曉敏

2009年1月1日全國正式實施《中華人民共和國增值稅暫行條例》。新稅制的核心是增值稅轉(zhuǎn)型，固定資產(chǎn)的相關(guān)會計處理將發(fā)生根本性變化。本文在深入分析新稅制的基礎(chǔ)上，著重從企業(yè)財務(wù)管理的角度分析了增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)財務(wù)的影響，提出了增值稅轉(zhuǎn)型后企業(yè)納稅籌劃的對策。

增值稅轉(zhuǎn)型 稅收籌劃 企業(yè)

財務(wù)與稅收是重要的企業(yè)管理內(nèi)容。為達(dá)到以最小的投入獲取最大的產(chǎn)出，需要通過正確財務(wù)和稅收管理，降低稅負(fù)成本負(fù)擔(dān)。減輕稅負(fù)途徑很多，如偷漏稅、逃稅、關(guān)系稅等以及稅收籌劃。稅收籌劃是納稅人通過稅收籌劃努力達(dá)到這樣一種狀態(tài)：納稅人賬目清楚，納稅申報正確，納稅及時足額，既減少政府征管成本，且保障財政收入，又降低企業(yè)成本。稅收籌劃對納稅人和國家都有利。2009年1月1日開始出臺的《增值稅暫行條例》，允許納稅人抵扣購進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項稅額，實現(xiàn)增值稅由生產(chǎn)型向消費型的轉(zhuǎn)變，可進(jìn)一步消除重復(fù)征稅，降低企業(yè)設(shè)備投資稅收負(fù)擔(dān)，達(dá)到鼓勵企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的目的。

一、增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)的影響

（一）增值稅轉(zhuǎn)型的會計核算變化

由于增值稅的三種類型是對應(yīng)于不同的固定資產(chǎn)投資來分類的，因此，增值稅轉(zhuǎn)型對會計核算的影響，可以通過增值稅轉(zhuǎn)型對固定資產(chǎn)核算的影響來加以分析。

1.轉(zhuǎn)型后購進(jìn)的固定資產(chǎn)增值稅不再計入成本，單獨核算

增值稅轉(zhuǎn)型后，購進(jìn)固定資產(chǎn)的增值稅允許抵扣，因此，企業(yè)對一般貨物的進(jìn)項稅額和固定資產(chǎn)的進(jìn)項稅額不再區(qū)分。在會計上具體體現(xiàn)為購進(jìn)固定資產(chǎn)的增值稅和購進(jìn)一般貨物一樣，可作為進(jìn)項稅額單獨核算，不需計入固定資產(chǎn)成本。

例：甲企業(yè)購入新設(shè)備價格10000元，增值稅1700元?？铐椧延勉y行存款支付，設(shè)備已投入使用。在原有生產(chǎn)型增值稅下的會計處理為：

借：固定資產(chǎn) 11700

貸：銀行存款11700

即將購進(jìn)時的進(jìn)項稅額一同計入了固定資產(chǎn)成本。而在新稅制下，甲企業(yè)的會計處理為：

借：固定資產(chǎn)10000

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅—進(jìn)項稅額1700

貸：銀行存款11700

2.轉(zhuǎn)型后建造領(lǐng)用一般貨物不再需要轉(zhuǎn)出增值稅

轉(zhuǎn)型后對購進(jìn)貨物和固定資產(chǎn)不區(qū)分，所以建造固定資產(chǎn)領(lǐng)用的一般貨物，也就和一般生產(chǎn)或銷售領(lǐng)用一般貨物的會計處理一樣，其進(jìn)項稅額允許抵扣。在會計核算上的具體表現(xiàn)為支付或負(fù)擔(dān)的進(jìn)項稅不需轉(zhuǎn)出。

例：乙企業(yè)用進(jìn)價10000元的原材料用于設(shè)備建造。在原稅制下的會計處理為：

借：在建工程11700

貸：原材料10000

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅—進(jìn)項稅轉(zhuǎn)出1700

而增值稅轉(zhuǎn)型后，乙企業(yè)會計處理則為：

借：在建工程10000

貸：原材料10000

3.轉(zhuǎn)型后被銷售的固定資產(chǎn)需要繳納增值稅

增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M型，銷售固定資產(chǎn)就與銷售一般貨物一樣，計算并交納增值稅。所以在做固定資產(chǎn)清理的會計處理時，必須考慮增值稅。

例如：丙企業(yè)清理固定資產(chǎn)收入10000元，款項收訖。在原實行生產(chǎn)型增值稅制下會計處理為：

借：銀行存款10000

貸：固定資產(chǎn)清理10000

新稅制下，企業(yè)銷售固定資產(chǎn)取得價款收入10000元，還應(yīng)計算并收取增值稅的銷項稅額1700元。因此，丙企業(yè)會計處理應(yīng)為：

借：銀行存款11700

貸：固定資產(chǎn)清理10000

應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅—銷項稅額1700

（二）增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)稅負(fù)的影響分析

據(jù)專家測算，實施增值稅轉(zhuǎn)型改革后，全國增減相抵后將減輕企業(yè)稅負(fù)共約1233億元。下面以具體案例說明增值稅轉(zhuǎn)型對單個企業(yè)稅負(fù)的影響。

案例：某企業(yè)為技術(shù)改造購入先進(jìn)設(shè)備1臺，不含稅價格為100萬元，按一般增值稅稅率17%，增值稅17萬元。該設(shè)備使用壽命十年，按平均年限法計提折舊，十年后殘值為0。轉(zhuǎn)型前，因不允許抵扣增值稅，會計處理為增加固定資產(chǎn)117萬元，每年計提的折舊11.7萬元。該折舊沖減利潤，按照一般所得稅率為25%，每年可以少繳所得稅11.7×25%=2.925（萬元），折算成年金現(xiàn)值為2.925×6.144（年金現(xiàn)值系數(shù)）=17.97（萬元）。轉(zhuǎn)型后，增值稅允許作為進(jìn)項稅金抵扣，會計處理為增加固定資產(chǎn)100萬元。在該設(shè)備的十年經(jīng)濟(jì)壽命里，每年計提折舊10萬元。該折舊額每年可少繳所得稅10×25%=2.5萬元，折算成年金現(xiàn)值為2.5×6.144=15.36萬元。

故，折舊抵減收入少繳所得稅15.36萬元。但折舊抵減收入的減稅（所得稅）效應(yīng)少了2.61萬元（17.97-15.36）。因此，該企業(yè)實際稅負(fù)14.39萬元（17-2.61）。可見，增值稅轉(zhuǎn)型不僅直接減輕企業(yè)增值稅負(fù)，且對所得稅稅負(fù)也產(chǎn)生影響。

（三）增值稅轉(zhuǎn)型對現(xiàn)金流量的影響

原生產(chǎn)型增值稅制度下，企業(yè)購買固定資產(chǎn)進(jìn)項增值稅不能抵扣，會計上計入固定資產(chǎn)成本，在現(xiàn)金流量表上體現(xiàn)為企業(yè)投資活動的現(xiàn)金流出。而稅制改革后購買固定資產(chǎn)支付的增值稅可作為增值稅進(jìn)項稅額抵扣，購買固定資產(chǎn)的當(dāng)期將比過去實行的稅制下少交納增值稅，促使現(xiàn)金凈流量相對過去有所增加。

二、增值稅轉(zhuǎn)型后企業(yè)納稅籌劃

（一）納稅身份籌劃

增值稅轉(zhuǎn)型后，小規(guī)模納稅人的增值稅稅率統(tǒng)一降為3%，相應(yīng)的，增值稅稅負(fù)無差別平衡點也就改變?yōu)?7.64%（銷售額×17%×增值率=銷售額×3%）。即當(dāng)增值率為17.64%時，一般納稅人和小規(guī)模納稅人的稅負(fù)相等；當(dāng)增值率大于17.64%時，小規(guī)模納稅人的稅負(fù)輕于一般納稅人；反之亦然。由于增值稅稅負(fù)無差平衡點改變，年銷售額在30-100萬元間的企業(yè)要關(guān)注增值稅轉(zhuǎn)型對其納稅人身份的影響。只要是增值率大于17.64%。新設(shè)企業(yè)都應(yīng)考慮選擇小規(guī)模納稅人身份。若新設(shè)企業(yè)預(yù)計年應(yīng)稅銷售額超過100萬元，則可考慮將企業(yè)分成多個分支機(jī)構(gòu)經(jīng)營。若已設(shè)立企業(yè)的增值率大于17.64%而小于35.3%，新稅制下，應(yīng)選擇小規(guī)模納稅人身份。

（二）采購活動稅務(wù)籌劃

1.采購時間籌劃

合理采購時機(jī)可使企業(yè)及時獲取更大收益。應(yīng)在企業(yè)出現(xiàn)大量增值稅銷項稅額時購進(jìn)固定資產(chǎn)，實現(xiàn)進(jìn)項稅額全額抵扣。否則，若采購固定資產(chǎn)的增值稅進(jìn)項稅額大于該時期銷項稅額，會導(dǎo)致一部分進(jìn)項稅額不能及時抵扣，影響企業(yè)資金周轉(zhuǎn)以及降低企業(yè)稅負(fù)效果。

2.選擇供貨商籌劃

我國增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。一般納稅人適用稅率為17%或13%，小規(guī)模納稅人則為3%。假設(shè)企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)不含稅價格為100萬元，當(dāng)供貨商是一般納稅人時，可抵扣的增值稅進(jìn)項稅額為100×17%=17萬元；若是小規(guī)模納稅人（能到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票），可抵扣增值稅進(jìn)項稅額為100×3%＝3萬元，因此，企業(yè)從一般納稅人處購進(jìn)固定資產(chǎn)可獲更多增值稅進(jìn)項稅抵扣。

3.獲取進(jìn)項發(fā)票籌劃

《中華人民共和國增值稅暫行條例》規(guī)定，企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)應(yīng)取得增值稅專用發(fā)票，才能享受增值稅抵扣政策。因此，企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)時應(yīng)盡量索取增值稅專用發(fā)票。即使購進(jìn)時不能確定固定資產(chǎn)用途，也應(yīng)先取得專用發(fā)票，待明確用途后再決定是否抵扣進(jìn)項稅。

（三）統(tǒng)籌稅收優(yōu)惠政策

諸如高新技術(shù)企業(yè)、中小企業(yè)等，還應(yīng)享受其他的增值稅、企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策或者地方政府的一些稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)應(yīng)統(tǒng)籌考慮各項稅收政策對企業(yè)稅負(fù)影響，綜合考慮稅收安排與財務(wù)管理，統(tǒng)籌兼顧企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營及長遠(yuǎn)發(fā)展，合理選擇稅務(wù)籌劃模式，實現(xiàn)收益最大化。

結(jié)束語

增值稅轉(zhuǎn)型，購進(jìn)固定資產(chǎn)可以抵扣進(jìn)項稅，這對于任何一個企業(yè)確實具有較大的吸引力。企業(yè)必須全面了解新法規(guī)、政策，學(xué)懂弄通，領(lǐng)會悟透，準(zhǔn)確掌握其要領(lǐng)。同時充分考慮企業(yè)所處外部環(huán)境條件的變遷、未來經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展趨勢、國家政策規(guī)定對企業(yè)經(jīng)營活動的影響，正確處理好企業(yè)局部利益與整體利益、短期利益與長遠(yuǎn)利益的關(guān)系，才能成功地進(jìn)行稅收籌劃，為企業(yè)增加效益。

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張彬）