新形勢下企業(yè)加強內(nèi)部控制制度建設(shè)初探

殷　雨

摘要：2008年5月，財政部等五部委制定發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，自2009年7月1日起在上市公司施行，鼓勵非上市的大中型企業(yè)執(zhí)行?，F(xiàn)階段，我國上市公司及大中型企業(yè)的內(nèi)部控制制度存在諸多問題，要想在日趨復(fù)雜的環(huán)境中發(fā)展，提高經(jīng)營管理水平和風險防范能力，就要結(jié)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》制定適應(yīng)自身實際的內(nèi)部控制制度，重點應(yīng)放在加強對人的控制、提升會計管理水平、促進內(nèi)部審計創(chuàng)新、提高風險防范水平等方面。

關(guān)鍵詞：企業(yè)；信息失真；風險防范；內(nèi)部控制

中圖分類號：F243.3文獻標志碼：A文章編號：1673-291X(2009)11-0166-03

由美國房地產(chǎn)泡沫過度膨脹產(chǎn)生的次貸危機，導(dǎo)致信用衍生產(chǎn)品本金與利率倒置，使金融產(chǎn)品風險在短時期內(nèi)急劇擴大到一定程度后，使整個價格體系崩盤而引發(fā)的全球金融危機。愈演愈烈的金融危機已經(jīng)嚴重影響到了全球經(jīng)濟的健康發(fā)展，從華爾街到全世界，從金融界到實體經(jīng)濟，各國政府都在面臨著嚴重的經(jīng)濟危機，那么。從這一次危機中我們能夠看到什么?面對外部世界特別是跨國公司的激烈競爭和全球經(jīng)濟發(fā)展的變幻莫測，給中國企業(yè)的壓力越來越大，面I臨的挑戰(zhàn)越來越嚴峻。因此，如何提高企業(yè)自身競爭力，如何以一種更積極的狀態(tài)參與到國際競爭的潮流中去，是我們必須面對的問題。企業(yè)就必須根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》要求，加強內(nèi)部控制建設(shè)．建立完善的內(nèi)部控制，才能在復(fù)雜的經(jīng)濟環(huán)境中有效規(guī)避風險，進而得到發(fā)展。

1學習《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的體會

基本規(guī)范共七章五十條，各章分別是：總則、內(nèi)部環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督和附則。通過學習，新《規(guī)范》有以下特點：

1.1科學界定了內(nèi)部控制的內(nèi)涵，強調(diào)內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實施的、旨在實現(xiàn)控制目標的過程。有利于樹立全面、全員、全過程控制的理念。

1.2準確定位了內(nèi)部控制的目標，要求企業(yè)在保證經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整、提高經(jīng)營效率和效果的基礎(chǔ)上，著力促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。

1.3合理確定了內(nèi)部控制的原則，要求企業(yè)在建立和實施內(nèi)部控制全過程中貫徹全面性原則、重要性原則、制衡性原則、適應(yīng)性原則和成本效益原則。例如，在企業(yè)一線“供產(chǎn)銷”全過程中融人相互牽引、相互制約的制度，建立以防為主的監(jiān)控防線。有關(guān)人員在從事業(yè)務(wù)時，必須明確業(yè)務(wù)處理權(quán)限和應(yīng)承擔的責任，對一般業(yè)務(wù)或直接接觸客戶的業(yè)務(wù)，均要經(jīng)過復(fù)核，重要業(yè)務(wù)均要實行聯(lián)鑒制度，禁止單個人單獨處理業(yè)務(wù)的全過程。在具體業(yè)務(wù)處理過程中，要根據(jù)重要性原則抓大放小。

1.4統(tǒng)籌構(gòu)建內(nèi)部控制的要素．有機融合世界主要經(jīng)濟體加強內(nèi)部控制的做法經(jīng)驗，構(gòu)建以內(nèi)部環(huán)境為重要基礎(chǔ)、以風險評估為重要環(huán)節(jié)、以控制活動為重要手段、以信息與溝通為重要條件、以內(nèi)部監(jiān)督為重要保證，相互聯(lián)系、相互促進的五要素內(nèi)部控制框架。

1.5開創(chuàng)性地建立了以企業(yè)為主體、以政府監(jiān)管為促進、以中介機構(gòu)審計為重要組成部分的內(nèi)部控制實施機制。要求企業(yè)實行內(nèi)部控制自我評價制度．并將各責任單位和全體員工實施內(nèi)部控制的情況納入績效考評體系；國務(wù)院有關(guān)監(jiān)管部門有權(quán)對企業(yè)建立并實施內(nèi)部控制的情況進行監(jiān)督檢查：明確企業(yè)可以依法委托會計師事務(wù)所對本企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進行審計。出具審計報告。

2我國企業(yè)內(nèi)部會計控制的現(xiàn)狀及其影響

2.1企業(yè)內(nèi)部會計控制現(xiàn)狀

2.1.1企業(yè)內(nèi)部會計控制體制不順。會計崗位設(shè)置和人員配置不當，業(yè)務(wù)交叉過雜，會計人員兼職過多，職責不明。會計的事前審核、事中復(fù)核和事后監(jiān)督流于形式；有相當一部分企業(yè)沒有建立內(nèi)部審計機構(gòu)，已建立內(nèi)部審計機構(gòu)的企業(yè)也未能充分發(fā)揮應(yīng)有的作用。內(nèi)部審計工作得不到應(yīng)有的支持和重視。

2.1.2企業(yè)內(nèi)部控制不完善，執(zhí)行不得力。目前，相當一部分企業(yè)對建立內(nèi)部控制制度不夠重視，內(nèi)部控制制度殘缺不全或有關(guān)內(nèi)容不夠合理。更多的是有章不循，將企業(yè)已訂立的企業(yè)內(nèi)部控制制度“印在紙上、掛在墻上”，以應(yīng)付有關(guān)部門的檢查、審計，而不管內(nèi)部控制執(zhí)行情況如何，遇到具體問題總是多強調(diào)靈活性，使內(nèi)部控制制度流于形式．失去了應(yīng)有的剛性和嚴肅性。

2.1.3會計人員素質(zhì)相對較低，難以適應(yīng)新形勢的需要。近幾年來，會計隊伍迅速擴大，但對會計人員的思想教育、業(yè)務(wù)培訓(xùn)沒有跟上，有些培訓(xùn)流于形式，根本起不到提高會計人員素質(zhì)的作用。突出表現(xiàn)在：一些根本不具備從業(yè)資格，靠人情關(guān)系混進會計隊伍的人員，仍然呆在會計崗位上，這些人只憑長官意志辦事，法律、準則、制度懂得不多，但卻沒有不敢造的報表，沒有不敢花的錢。還有部分會計人員無視財經(jīng)紀律，為了個人利益，順從領(lǐng)導(dǎo)意圖辦事，甚至為討好領(lǐng)導(dǎo)，在弄虛作假上幫著出點子，造成會計信息失真，財務(wù)報表被歪曲等。

2.1.4內(nèi)部審計監(jiān)督機構(gòu)不健全。內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的一種特殊形式．它是一個企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟活動和管理制度是否合規(guī)、合理和有效的獨立評價機構(gòu)，在某種意義上是對其他內(nèi)部控制的再控制。多年來，我國內(nèi)部審計事業(yè)取得了長足的進展，多數(shù)企業(yè)及上市公司成立了內(nèi)部審計機構(gòu)，但仍存在很多問題：不具有進行監(jiān)控所必需的權(quán)力．內(nèi)部審計人員的素質(zhì)參差不齊。個別企業(yè)的內(nèi)部審計監(jiān)督人員甚至根本不具備最基本的財務(wù)會計常識，企業(yè)的內(nèi)部審計流于形式。此外，由于企業(yè)內(nèi)審部門都是在總經(jīng)理或分管財務(wù)副總經(jīng)理的領(lǐng)導(dǎo)之下，獨立性不強，其監(jiān)督力度也大大受到限制，尤其對高級管理人員的舞弊行為常常是無能為力。從“三九事件”等一系列例子可以看出，內(nèi)部審計監(jiān)督的職責缺位，導(dǎo)致未能有效防止違規(guī)和錯弊的發(fā)生，從而造成無端的損失。

2.1.5整體環(huán)境不容樂觀。在我國，對內(nèi)部控制要求較多的是上市公司，但從實際情況看，上市公司的內(nèi)部控制也不容樂觀。據(jù)《滬市上市公司2007年內(nèi)部控制報告分析》顯示，滬市共有146家上市公司出具了公司內(nèi)部控制報告，占滬市披露2007年年度報告上市公司總數(shù)的17％，上市公司披露內(nèi)部控制報告及其審核意見的數(shù)量較少。

2.2由于內(nèi)部控制的缺陷造成的影響

2.2.1會計信息失真。近年來，企業(yè)由于會計工作秩序混亂、核算不實而造成的信息失真現(xiàn)象較為嚴重。如常規(guī)性的印單(票)分管制度、重要空白憑證保管使用制度及會計人員分工中的“內(nèi)部控制”原則等得不到真正的落實；會計憑證的填制缺乏合理有效的原始憑證支持；人為捏造會計事實、篡改會計數(shù)據(jù)、設(shè)置賬外賬、亂擠亂攤成本、隱瞞或虛報收入和利潤；資產(chǎn)不清、債務(wù)不實。企業(yè)為了調(diào)節(jié)利潤，把應(yīng)由本期成本負擔的支出懸掛在庫存材料、在產(chǎn)品、代攤費用等科目；或?qū)⒂糜诮ㄔ旃潭ㄙY產(chǎn)的支出擠列成本費用；或虛開各種支出項目發(fā)票，列入成本支出；或無依據(jù)虛提成本懸掛“其他應(yīng)付款”科目等，根據(jù)利潤指標隨意調(diào)節(jié)成本。

2.2.2費用支出失控，亂擠亂列成本的現(xiàn)象層出不窮，潛在虧損增加。如某些企業(yè)為了搞活經(jīng)濟，允許部門經(jīng)理開支一定比例的業(yè)務(wù)費用，但對這部分費用的適用無明確規(guī)定，更無約束監(jiān)督機制，導(dǎo)致部門經(jīng)理大手大腳，揮霍浪費，使本來微利的企業(yè)出現(xiàn)虧損，本來虧損的企業(yè)雪上加霜。有的企業(yè)由于財產(chǎn)物資內(nèi)部控制管理薄弱．物資購銷制度松弛，存貨采購、驗收、保管、運輸、付款等職責未嚴格分離，存貨的發(fā)出未按規(guī)定手續(xù)辦理，也未及時與會計記錄相核對，對多年的毀損、報廢、短缺、積壓、滯銷等不作處理，致使巨額潛虧隱藏在庫存中，再加上經(jīng)濟往來中審查制度不健全等。造成國有資產(chǎn)大量流失。

2.2.3違法違紀現(xiàn)象時常發(fā)生。如有的企業(yè)主管財務(wù)的領(lǐng)導(dǎo)、業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員、財會人員利用內(nèi)部控制的漏洞大量收受賄賂、貪污公款，挪用、盜竊資金，或與企業(yè)外部不法商人相勾結(jié)，利用虛假發(fā)票，非法侵占企業(yè)資金等。

3加強內(nèi)部控制建設(shè)的途徑

3.1加強對內(nèi)部控制行為主體“人”的控制，把內(nèi)部控制工作落到實處

企業(yè)內(nèi)部控制失效，經(jīng)營風險、會計風險產(chǎn)生，行為主體全是人(這里所指的人是指一個企業(yè)從領(lǐng)導(dǎo)到有關(guān)業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員)。只有上下一致，及時溝通，隨時把握相關(guān)人員的思想、動機和行為，才能把企業(yè)內(nèi)部工作做好。具體講．除單位負責人本身應(yīng)以身作則起表率作用外．還應(yīng)做好以下幾點工作：

3.1.1要及時掌握企業(yè)內(nèi)部會計人員思想行為狀況。企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)人員、會計人員違法違紀，必然有其動機，因此。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)及部門負責人要定期對重點崗位人員的思想和行為進行分析，掌握可能使有關(guān)人員犯罪的外因，以便采取措施加以防范和控制。

3.1.2激勵與約束并舉。在企業(yè)中．會計人受是會計行為的主體，居于至關(guān)重要的作用。又由于會計人員一般受制于企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)．追求個人收人最大化的本性，在缺乏激勵或監(jiān)督不力時，就會與其他內(nèi)部人一起把私人利益放在企業(yè)利益之上，侵蝕所有者權(quán)益。所以，這種會計內(nèi)部人從其本性來講具有兩重性，他們價值觀的取向決定于企業(yè)的激勵和約束機制。激勵有余而約束不足時．他們可能會不滿足于已得的利益，利用所占有的會計信息等優(yōu)勢來謀取更大的利益；激勵不足而約束有余時，他們會一走了之或者動用自己的智力，想方設(shè)法弱化約束，“堤內(nèi)損失堤外補”；只有當激勵和約束都有效存在，即存在既能使會計人員獲得與其付出的努力和責任相匹配的報酬和授權(quán)，又可以從制度和程序上限制會計人員“越軌”行為這樣一種機制時，才能使會計內(nèi)部人趨向循規(guī)蹈矩，并發(fā)揮會計的監(jiān)督功能，為企業(yè)管理層提供會計控制的正確信息。

3.1.3增強會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和會計人員職業(yè)道德修養(yǎng)，加大對會計人員進行職業(yè)道德教育和業(yè)務(wù)培訓(xùn)力度。職業(yè)道德是對會計人員的最基本要求，會計人員作為會汁工作的主要承擔者，其道德水平的優(yōu)劣、業(yè)務(wù)素質(zhì)的高低，直接影響著會計工作的開展和會計信息的質(zhì)量，會計人員既要有良好的業(yè)務(wù)素質(zhì)，也又要有較強的政策觀念和職業(yè)道德水平。目前，隨著會計核算的日益健全，新法規(guī)、新準則陸續(xù)出臺．對會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)要求越來越高。因此，必須保證會計人員有足夠的學習時間，會計人員后續(xù)教育工作需要進一步加強。同時，由于會計工作身處企業(yè)收支第一線．要求會計人員經(jīng)手現(xiàn)金絕不能有分毫非分之念，需牢記國家利益，坦坦蕩蕩做人，老老實實辦事。

3.2提升企業(yè)會計管理水平

如我國內(nèi)部控制規(guī)范征求意見稿中對內(nèi)部控制的定義所述，它是為了合理保證經(jīng)營的效率效果、資產(chǎn)的安全完整、法律法規(guī)的遵從，甚至是企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)等多重目的的控制活動，而不僅僅局限于財務(wù)部門或財務(wù)人員。作為反映企業(yè)經(jīng)濟活動的重要載體，會計將不僅僅局限在提供決策信息的作用上，它將伴隨著內(nèi)部控制的推動和實施，逐步滲透、融合到企業(yè)管理的方方面面，因此，內(nèi)部控制的建立健全和有效實施，將對會計管理水平起到很好的提升作用。例如，要實現(xiàn)信息溝通的目標，就需要提供更加及時、真實的會計信息；要保證財務(wù)報告的可靠性，就需要從內(nèi)部環(huán)境的改善、公司治理結(jié)構(gòu)的健全、信息系統(tǒng)的改進等方面入手。本人認為，還要從以下兩個方面入手：

第一，明確會計應(yīng)承擔的法律責任。職業(yè)賦予會計人員更多的責任和義務(wù)。會計法律責任應(yīng)該包括：會計人員的素質(zhì)文化、職業(yè)道德、會計誠信、法制觀念。只有具備這些基本條件后會計人員才能成為三種人：經(jīng)濟人、道德人、復(fù)合人，才能忠實、公允、中立、完整地承擔和履行職責。第二，強化推行會計信息網(wǎng)絡(luò)化系統(tǒng)。在當前形勢下，發(fā)揮會計信息系統(tǒng)的作用，推進會計信息系統(tǒng)網(wǎng)絡(luò)化是一項非常重要的工作。由于四級會計核算組織機構(gòu)要求，下級層層上報，決策層層下達，職能部門林立，橫向法人獨立，這種情形現(xiàn)在已遠遠無法適應(yīng)信息時代瞬息萬變的市場實際，只會坐失商機，或造成利益分割、效益低下。如果通過有效的會計系統(tǒng)網(wǎng)絡(luò)管理，使企業(yè)實現(xiàn)信息網(wǎng)絡(luò)化管理，網(wǎng)絡(luò)要覆蓋企業(yè)內(nèi)部全部的資金流動、關(guān)鍵控制點、重要環(huán)節(jié)等方面信息。在有效管理的基礎(chǔ)上，規(guī)避會計報告抵銷、調(diào)整、合并、匯總所帶來的影響，使游離在外的經(jīng)濟實體在統(tǒng)一組織協(xié)調(diào)過程中真正做到規(guī)范經(jīng)營，自負盈虧。通過會計信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的信息提供，也將會使經(jīng)營者管理視野大大拓寬，經(jīng)營者的需要被滿足。同時，通過資源優(yōu)化配置、優(yōu)勢互相彌補，必將能夠產(chǎn)生強大的經(jīng)濟合力和經(jīng)濟效益。

3.3強化內(nèi)部審計地位，積極探索內(nèi)部審計外包方式，為內(nèi)部控制提供自我約束機制

要從地位上保證內(nèi)部審計的獨立性，保障其充分獨立性，以更好地對內(nèi)部控制進行評價。目前，內(nèi)部審計的領(lǐng)導(dǎo)體制主要有以下幾種：隸屬于董事會；隸屬于總經(jīng)理；隸屬于財務(wù)負責人；隸屬于監(jiān)事會。理論上講，內(nèi)部審計隸屬于最高權(quán)利機構(gòu)其獨立性最能得到保證．但股東大會是非常設(shè)機構(gòu)，所以，合理的選擇是隸屬于董事會．受董事會的直接領(lǐng)導(dǎo)，與公司經(jīng)理層相對獨立，涉及到經(jīng)理層的審計事項直接匯報給董事會。由于董事會是決策機構(gòu)，對內(nèi)部審計所反映的問題和提出的建議能及時采取措施。就我國目前情況來說，分析利弊及成本考慮，國內(nèi)的中小型國有企業(yè)因其可以接受嚴密的監(jiān)管．加上外包成本較高，不大適用于內(nèi)部審計外包。而進入海外的國有企業(yè)及上市公司其被監(jiān)管的可能性小，母公司不會頻繁地收到其財務(wù)報表、證監(jiān)會更不會到海外對其監(jiān)控、外部審計間隔時間太長、內(nèi)部審計獨立性相對較弱，基于這些原因的考慮，我們或許可以試點大型國有企業(yè)、上市公司及海外國有企業(yè)的內(nèi)部審計外包。

3.4強化風險防范意識，提高風險防范水平

內(nèi)控體系其中一個很重要衡量標準就是企業(yè)風險管理水平。風險管理是企業(yè)生存的底線，企業(yè)實行風險管理既是政策要求，更重要的還是提升公司競爭力的手段?，F(xiàn)在企業(yè)發(fā)展越來越離不開資本市場．越來越離不開投資者．可以說，企業(yè)內(nèi)部控制的好與壞，不僅直接關(guān)系到資本市場的融資能力，更關(guān)系到企業(yè)能否健康可持續(xù)發(fā)展。內(nèi)控的目的不是消除風險，也不是降低風險，而是將其控制在可承擔的風險范嗣內(nèi)，最主要的是預(yù)防，而不是等著風險來了，再采取措施，為企業(yè)經(jīng)營目標的實現(xiàn)提供合理保證。企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身實際和外部經(jīng)營環(huán)境，確定單位內(nèi)部控制的關(guān)鍵控制環(huán)節(jié)和風險的控制點，特別耍關(guān)注高風險環(huán)節(jié)的風險控制點的控制，以防止財務(wù)風險的發(fā)生。再針對具體業(yè)務(wù)事項實施相應(yīng)的控制．對內(nèi)部控制的執(zhí)行結(jié)果定期進行檢查。結(jié)合企業(yè)經(jīng)營發(fā)展實際制訂各項財務(wù)指標．如流動比率、速動比率、資產(chǎn)負債率、產(chǎn)權(quán)比率、存貨周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、凈資產(chǎn)收益率、總資產(chǎn)收益率的風險預(yù)警底線．以降低財務(wù)風險發(fā)生的可能性。在實施過程中，制訂各項指標的人員與分析人員應(yīng)實行嚴格的職責分離。合同管理是風險控制的一個重要控制點，企業(yè)應(yīng)明確在合同管理過程中各相關(guān)部門的職責權(quán)限、管理流程、操作方法，明確各方的責權(quán)利、義務(wù)。可以實行合同經(jīng)辦部門與其他相關(guān)部門、法律顧問聯(lián)簽審核制度，凡是與投資融資、價款結(jié)算、資金管理等有關(guān)的條款，必須經(jīng)計劃、財務(wù)專業(yè)人員、分管領(lǐng)導(dǎo)、單位領(lǐng)導(dǎo)會簽，在源頭上對資金籌措、生產(chǎn)經(jīng)營、后續(xù)監(jiān)管等方面進行規(guī)范，減少合同履行過程中的不規(guī)范行為以及由此可能引起的合同糾紛。

總體上說，企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范的發(fā)布實施有利于企業(yè)完善公司治理、正確貫徹實施發(fā)展戰(zhàn)略、提高經(jīng)營管理水平，并提高企業(yè)財務(wù)報告與管理信息的真實性、可靠性與完整性，保障資產(chǎn)的安全完整和企業(yè)經(jīng)營的合法合規(guī)。這些因素都有利于改善企業(yè)經(jīng)營與管理水平，提高企業(yè)質(zhì)量，因此．長遠來看對資本市場是利好。但由于：第一．企業(yè)內(nèi)部控制只是一個軟性制度規(guī)范，約束力不強；第二，企業(yè)內(nèi)控制度建設(shè)與內(nèi)控水平的提高是一個長期的、漸進的過程，這一過程預(yù)計相當漫長，短期難有顯效；第三，在國內(nèi)即使是約束力較強的法律制度，在執(zhí)行層面也存在很大的問題，要真正得到有效實施，須經(jīng)歷一個較長的過渡期。因此，一方面要堅定信心；另一方面，要做長期打算，循序漸進、扎扎實實地做好內(nèi)部控制的各項基礎(chǔ)工作。