會計準則變更對金融機構(gòu)審計的影響研究

康書艷

摘要：會計準則變更對金融機構(gòu)審計工作會產(chǎn)生重要影響，在一定程度上增加了審計風險。為了應對這一挑戰(zhàn)，金融機構(gòu)審計師需要采取一系列防范措施。文章圍繞會計準則變更對金融機構(gòu)審計的影響展開探究，結(jié)合實踐提出一系列防范措施，以期進一步提高審計的質(zhì)量和效果，保障審計結(jié)果的準確性和可靠性。

關鍵詞：會計準則；金融機構(gòu)；審計；影響；風險防范

會計準則是規(guī)范企業(yè)財務報告的準則，其變更過程會給企業(yè)審計工作帶來諸多影響。尤其對于金融機構(gòu)，會計準則變更可能對其財務報表產(chǎn)生較大的影響，包括對金融工具分類和計量、準備貸款準備金、金融租賃等方面的處理。這些變更可能導致金融機構(gòu)財務報表的數(shù)字和披露發(fā)生重大變化，從而增加了審計風險。因此，金融機構(gòu)審計師需要在會計準則變更背景下采取一系列防范措施，以確保審計工作能夠全面、準確地覆蓋相關變更，并提高審計的質(zhì)量和效果。

一、會計準則變更的概念和要點

會計準則變更是指會計準則在編制和報告財務報表過程中發(fā)生的變化。會計準則是規(guī)范企業(yè)會計信息披露和報告的準則和原則，其變更可能由于法律法規(guī)的變化、國際會計準則的更新、行業(yè)實踐的演變等多種原因引起。會計準則變更對企業(yè)的財務報表編制和審計工作產(chǎn)生直接影響，要求企業(yè)和審計師對財務報表進行相應的調(diào)整和處理。具體來講，會計準則變更包含了諸多要點。第一，變更的性質(zhì)和影響范圍。會計準則變更可能涉及會計政策、會計估計、披露要求等多個方面。變更的性質(zhì)可以是強制性的，如法律法規(guī)的變化導致會計準則的修訂；也可以是自愿性的，如企業(yè)自行決定采用新的會計準則。變更的影響范圍可能涉及企業(yè)的全部財務報表，包括資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、利潤、現(xiàn)金流量等各個方面。第二，適用的時點和過渡期。會計準則變更通常規(guī)定了適用的時點和過渡期。時點是指會計準則變更生效的具體日期，過渡期是指企業(yè)在變更生效前后的一段時間內(nèi)，對財務報表的處理方式。時點和過渡期的確定對企業(yè)財務報表的編制和審計工作具有重要意義，需要企業(yè)和審計師在合適的時機和方式下進行相應的處理和披露。第三，披露要求和信息披露。會計準則變更通常要求企業(yè)對變更的影響進行充分的披露。披露要求包括對會計政策的變更、會計估計的變更、披露方式的變更等方面的披露。信息披露對于投資者和其他利益相關方能夠更好地理解企業(yè)財務報表的編制和報告過程具有重要作用，需要企業(yè)和審計師充分履行信息披露的要求。第四，審計考慮和審計程序的調(diào)整。會計準則變更對審計工作產(chǎn)生直接的影響，審計師需要根據(jù)新的會計準則要求對審計程序進行相應的調(diào)整。這可能包括對審計程序的安排和設計、對會計政策和會計估計的審計程序的加強、對披露要求的審計等方面的調(diào)整。審計師需要特別關注會計準則變更對企業(yè)財務報表的影響，審計時需要審查企業(yè)是否正確應用了新的會計準則要求，并對企業(yè)的會計政策、會計估計、披露等進行全面審計。第五，審計意見的變更。會計準則變更可能對審計意見產(chǎn)生影響。如果會計準則變更導致財務報表編制和報告不符合新的會計準則要求，審計師可能需要在審計報告中包含相應的審計意見修飾段落，說明財務報表的不符合情況和影響。審計師也可能需要調(diào)整原有的審計意見，對財務報表的編制和報告進行修飾，以反映新的會計準則要求對財務報表的影響。第六，與利益相關方的溝通。會計準則變更可能對企業(yè)與利益相關方的溝通產(chǎn)生影響。企業(yè)需要與投資者、監(jiān)管機構(gòu)、審計委員會等利益相關方充分溝通會計準則變更的影響，及時披露變更對財務報表的影響和企業(yè)的應對措施。審計師也需要與企業(yè)的管理層、審計委員會等進行有效溝通，了解企業(yè)對會計準則變更的應對情況，并評估其對財務報表的影響。綜上所述，會計準則變更對金融機構(gòu)審計意見產(chǎn)生直接影響。審計師需要根據(jù)新的會計準則要求，調(diào)整審計程序和審計意見，并與企業(yè)的管理層、審計委員會和其他利益相關方進行充分溝通，確保財務報表編制和報告的合規(guī)性和準確性。對于金融機構(gòu)而言，及時了解和應對會計準則變更對財務報表的影響，對于保護投資者利益、維護公司聲譽和合規(guī)經(jīng)營具有重要意義。

二、會計準則變更對金融機構(gòu)審計的影響

（一）對金融機構(gòu)財務報表的影響

會計準則變更對金融機構(gòu)財務報表的影響是金融機構(gòu)審計中的重要方面。會計準則變更可能對金融機構(gòu)的財務報表產(chǎn)生直接或間接的影響，涉及財務報表的計量、披露、分類和報告等方面。首先，會計準則變更可能導致金融機構(gòu)在財務報表中采用不同的計量方法或變更計量政策，從而對財務報表中的各項賬務進行重新計量。這可能影響到金融機構(gòu)的資產(chǎn)、負債、收入和費用等項目的金額，進而影響到財務報表的總體呈現(xiàn)和財務指標的計算結(jié)果。審計師需要關注金融機構(gòu)在會計準則變更后是否按照新的計量方法進行計量，并驗證其計量的合理性和準確性。同時，會計準則變更可能要求金融機構(gòu)提供新的披露信息，或者調(diào)整現(xiàn)有的披露方式和內(nèi)容。審計師需要核實金融機構(gòu)是否按照新的披露要求披露了相關信息，并評估披露的充分性、準確性和一致性。特別是在金融機構(gòu)財務報表中涉及金融工具、金融資產(chǎn)負債、風險管理和會計政策選擇等方面的披露，會計準則變更可能對金融機構(gòu)的披露要求產(chǎn)生較大的影響。另外，會計準則變更可能導致金融機構(gòu)財務報表中的項目分類和報告方式發(fā)生變化，從而影響到財務報表的結(jié)構(gòu)和格式。審計師需要核實金融機構(gòu)是否按照新的分類和報告要求進行了報表的編制和披露，并評估報表的合規(guī)性和一致性。例如，對于金融工具的分類和報告，會計準則變更可能導致金融機構(gòu)需要重新評估其金融工具的分類，并調(diào)整相關的會計處理和披露方式。

（二）對金融機構(gòu)審計程序的影響

審計程序是審計師在財務報表審計中所執(zhí)行的具體工作步驟，用于獲取審計證據(jù)以支持對財務報表的審計意見。會計準則的變更可能涉及金融機構(gòu)財務報表的計量、披露、分類和報告等方面，從而對審計師的審計程序產(chǎn)生影響。首先，會計準則變更可能要求金融機構(gòu)重新評估其內(nèi)部控制，以確保其財務報表編制和披露符合新準則的要求。審計師需要了解金融機構(gòu)對內(nèi)部控制的重新評估，并相應調(diào)整審計程序，包括測試內(nèi)部控制的有效性和效率，并關注是否存在與新準則相關的內(nèi)部控制缺陷或不足。同時，會計準則變更可能要求審計師調(diào)整審計程序的性質(zhì)、時機和范圍，以適應新準則要求的審計目標和審計程序。如，對于涉及金融工具的審計，會計準則變更可能要求審計師增加對金融工具的評估、分類、披露和抵消等方面的審計程序，以確保其準確性和合規(guī)性。另外，會計準則變更可能導致審計師需要更新審計文檔和程序，以確保其審計工作符合新準則的要求。審計師需重新評估審計程序的適用性和有效性，并更新審計程序和文檔，以確保其審計工作能夠充分覆蓋新準則的要求，并滿足審計準則和法律法規(guī)的規(guī)定。除此之外，會計準則變更可能對審計師的專業(yè)判斷和專業(yè)謹慎要求產(chǎn)生影響。審計師需在審計程序中對新準則相關的審計調(diào)整和修正事項進行仔細審慎的判斷，并確保審計工作符合新準則的要求，并遵循審計準則和職業(yè)道德的規(guī)定，以保證審計報告的準確性和可靠性。

（三）對金融機構(gòu)審計意見的影響

審計意見是審計師對金融機構(gòu)財務報表的審計結(jié)論的表達，反映了審計師對財務報表是否真實、完整和合規(guī)的判斷。會計準則變更可能導致金融機構(gòu)財務報表的編制方式、財務信息的披露要求發(fā)生變化，從而影響審計師對財務報表的審計工作和結(jié)論。首先，會計準則變更可能導致審計報告的格式和內(nèi)容發(fā)生變化。審計師需根據(jù)新準則的要求對審計報告進行調(diào)整，包括審計意見的文字表述、段落組織和披露要求。新準則要求審計師在審計報告中作出更加詳細和清晰的披露，以便用戶能夠理解財務報表在新準則下的審計結(jié)論。同時，會計準則變更可能導致審計師在審計報告中對審計意見的表達方式進行調(diào)整。如，新準則可能要求審計師對財務報表的審計結(jié)論進行不同的表達方式，如強調(diào)事項、修改事項、否定意見等。審計師需根據(jù)新準則的要求，對審計意見的表達方式進行適當?shù)恼{(diào)整，并確保表達方式準確、清晰、一致。另外，會計準則變更可能導致金融機構(gòu)財務報表中的審計調(diào)整和修正事項發(fā)生變化。審計師需根據(jù)新準則的要求，對財務報表中的審計調(diào)整和修正事項進行審計，并在審計報告中披露這些事項的性質(zhì)、金額和影響。新準則可能對審計師披露審計調(diào)整和修正事項的要求產(chǎn)生影響，審計師需遵循新準則的披露要求進行審計報告的編制。除此之外，會計準則變更可能導致審計師在審計報告中增加對審計意見的解釋和附注。審計師需根據(jù)新準則的要求，對審計意見中的關鍵問題、審計調(diào)整和修正事項等進行解釋，以便用戶能夠理解審計師對財務報表的審計結(jié)論的依據(jù)和判斷。新準則可能要求審計師對審計報告中的關鍵審計事項、會計政策變更和會計估計進行更加詳細和清晰的解釋和附注，以便用戶能夠更好地理解金融機構(gòu)財務報表的審計結(jié)論?；诖耍瑫嫓蕜t變更還可能導致審計師負責聲明的披露要求發(fā)生變化。審計師負責聲明是審計報告中的一部分，表達了審計師對審計工作的獨立性、專業(yè)素質(zhì)和道德要求的聲明。新準則可能要求審計師對負責聲明的披露進行調(diào)整，包括披露審計師在審計過程中遵循的準則和標準、獨立性要求的遵守情況等。審計師需根據(jù)新準則的要求，對負責聲明的披露進行適當?shù)恼{(diào)整。因此，會計準則變更可能導致金融機構(gòu)財務報表的審計工作變得更加復雜和難度加大。新準則可能引入新的會計政策、會計估計或披露要求，需要審計師進行更加深入的審計程序和測試，以確保財務報表的合規(guī)性和真實性。新準則可能還涉及復雜的會計技術和專業(yè)判斷，增加了審計師在審計過程中的工作難度和風險。審計師需在面對新準則的審計工作時，提高審計程序的復雜性和難度的認識，并相應調(diào)整審計方法和技術。

三、會計準則變更背景下金融機構(gòu)審計風險的防范措施

在會計準則變更的背景下，金融機構(gòu)的審計風險可能會增加，審計師應該采取一系列的防范措施，包括調(diào)整審計程序、充分評估審計證據(jù)的適當性以及與企業(yè)管理層和審計委員會進行密切溝通，以確保審計工作能夠充分覆蓋會計準則變更的要求，保障審計質(zhì)量和審計報告的準確性。

（一）調(diào)整審計程序

會計準則變更可能導致金融機構(gòu)財務報表的編制和披露方式發(fā)生變化，從而影響審計程序的安排和執(zhí)行。為此，審計師應該重新評估現(xiàn)有的審計程序，以確保其能夠充分覆蓋新的會計準則要求。這包括對金融機構(gòu)的會計政策、會計估計和披露事項進行全面審查，并根據(jù)新的會計準則要求進行相應的調(diào)整。如果新的會計準則要求金融機構(gòu)對某些金融工具進行更詳細的分類和計量，審計師需要增加對相關賬務和披露的測試，并加強對金融工具計量模型的審查。同時，審計師需要重新評估現(xiàn)有的審計證據(jù)，以確保其適用于新的會計準則要求。這包括重新評估審計證據(jù)的可靠性和充分性，以確保其能夠支持財務報表中的會計政策、會計估計和披露事項。如果新的會計準則對金融工具的計量要求更加嚴格，審計師需要增加對相關市場數(shù)據(jù)和估計方法的獨立驗證，以確保會計估計的合理性。另外，審計師需要重新審查金融機構(gòu)的財務報表披露事項，以確保其符合新的會計準則要求。這包括對披露的完整性、準確性和一致性進行詳細的審查，并確保金融機構(gòu)已按照新的會計準則要求披露了相關的會計政策、會計估計和披露事項。如果新的會計準則要求金融機構(gòu)對某些金融工具的披露進行更詳細的描述，審計師需要驗證金融機構(gòu)是否已按照新的會計準則要求提供了相應的披露，并對披露內(nèi)容的準確性進行核實。

某金融機構(gòu)在新的會計準則下需要對其金融資產(chǎn)的分類和計量進行調(diào)整。審計師在審計過程中需要調(diào)整審計程序，包括對金融資產(chǎn)的分類和計量進行更加詳細的測試，并驗證金融機構(gòu)是否已按照新的會計準則要求進行披露。同時，審計師還應對金融機構(gòu)對金融資產(chǎn)分類和計量的專業(yè)判斷進行審查，包括對其估計方法和假設的合理性進行評估，確保其合理性和一致性，并確保披露事項符合新的會計準則要求。為了防范審計風險，審計師還可以采取其他措施，例如加強對金融機構(gòu)內(nèi)部控制的測試，確保其能夠正確應用新的會計準則，并合理披露相關信息；加強與金融機構(gòu)管理層和董事會的溝通，明確審計師的審計目標和責任，并確保對任何潛在的審計風險和重大事項及時報告；以及加強對審計師團隊成員的培訓和專業(yè)發(fā)展，以提高其對新會計準則的理解和應用能力。

（二）審計證據(jù)的充分性和適當性

會計準則變更還會導致金融機構(gòu)財務報表的會計估計和披露復雜化，審計師需要關注會計估計的合理性和披露的充分性。審計師應該加強對金融機構(gòu)會計估計的審計程序，包括評估會計估計的合理性、評估管理層的假設和判斷的合理性、評估會計估計的披露是否充分等。首先，審計師應根據(jù)新的會計準則要求，對審計程序進行相應的調(diào)整。如果金融機構(gòu)根據(jù)新的會計準則對財務工具的分類和計量進行了變更，審計師應調(diào)整相關的審計程序，包括對金融工具分類和計量的測試，以確保審計證據(jù)充分、適當且足夠。同時，審計師應選擇適當?shù)臏y試方法，以確保審計證據(jù)的適當性。對于新會計準則下引入的復雜會計估計，審計師需要采用更為詳細和全面的測試方法，例如與專業(yè)估價師合作進行獨立估值，或者使用復雜的模型進行測試，以驗證金融機構(gòu)的估計方法是否合理。在整個審計過程中，審計師應保持獨立性和客觀性，以確保審計證據(jù)的充分性和適當性。審計師應在審計過程中保持中立和客觀的態(tài)度，不受金融機構(gòu)管理層的影響，并對金融機構(gòu)的會計估計和披露事項進行獨立的評估，以確保審計證據(jù)的客觀性和可靠性。

某金融機構(gòu)根據(jù)新的會計準則對其借款準備金進行了重新計量，審計師可以采用以下防范措施來確保審計證據(jù)的充分性和適當性：首先，審計師可以與金融機構(gòu)的風險管理團隊合作，了解其借款準備金計量模型的合理性和有效性；其次，審計師可以進行詳細的測試，包括對借款準備金計量模型的輸入數(shù)據(jù)和假設進行驗證，并使用獨立的估值模型進行獨立估值，以驗證金融機構(gòu)的借款準備金計量是否符合新的會計準則要求；最后，審計師應保持獨立性和客觀性，對金融機構(gòu)的會計估計和披露事項進行獨立評估，并根據(jù)審計證據(jù)作出客觀的判斷，確保審計結(jié)論的準確性和可靠性。

（三）加強內(nèi)部控制

內(nèi)部控制是金融機構(gòu)保障財務報告準確性和可靠性的關鍵要素。在會計準則變更背景下，金融機構(gòu)審計師應當采取一系列防范措施，對金融機構(gòu)的內(nèi)部控制進行充分的評估，以確保其有效性和適用性，從而降低審計風險。首先，金融機構(gòu)審計師應當了解金融機構(gòu)的內(nèi)部控制制度，并評估其是否與會計準則變更相符。審計師需要深入研究金融機構(gòu)的內(nèi)部控制政策和程序，包括財務報告編制、數(shù)據(jù)處理、風險管理、合規(guī)性等方面。審計師應當與金融機構(gòu)的內(nèi)部審計部門和管理層進行充分溝通，了解其內(nèi)部控制制度的設計和實施情況，并評估其是否足夠強大和適用于會計準則變更帶來的新要求。其次，金融機構(gòu)審計師應當對內(nèi)部控制的運行進行測試和評估。審計師可以采用不同的測試方法，如抽樣測試、流程測試、自動化測試等，對金融機構(gòu)的內(nèi)部控制進行全面和系統(tǒng)性的評估。審計師應當關注會計準則變更涉及的關鍵風險領域，例如金融工具分類和計量、準備貸款準備金、金融租賃等，以確保金融機構(gòu)的內(nèi)部控制能夠充分應對這些變更帶來的影響。此外，金融機構(gòu)審計師應當評估內(nèi)部控制的效果和效率，包括內(nèi)部控制的操作是否符合規(guī)定、內(nèi)部控制是否能夠及時發(fā)現(xiàn)和糾正錯誤和異常，以及內(nèi)部控制是否能夠有效地防止欺詐和錯誤的發(fā)生。審計師應當通過對內(nèi)部控制的測試和評估，形成充分的審計證據(jù)，以支持對金融機構(gòu)財務報表的審計意見。

（四）與企業(yè)管理層和審計委員會的溝通

會計準則變更可能對金融機構(gòu)的財務報表編制和報告產(chǎn)生重大影響，因此與企業(yè)管理層和審計委員會的溝通變得尤為重要。審計師應該與企業(yè)管理層和審計委員會密切合作，了解會計準則變更的影響，并協(xié)商解決任何可能出現(xiàn)的問題。在與管理層和審計委員會的溝通中，審計師應該明確交流關于會計準則變更的重要事項，包括相關的會計政策、會計估計和披露事項，以便確保財務報表的編制和披露符合新的會計準則要求。為此，需要構(gòu)建多元化的溝通方式。第一，如會議討論。審計師可以安排與企業(yè)管理層和審計委員會的定期會議，就會計準則變更的實施和相關事項進行討論。在會議中，審計師可以向企業(yè)管理層和審計委員會提供關于會計準則變更的背景、影響和相關審計程序的解釋和建議，同時可以傾聽企業(yè)管理層的意見和看法。第二，書面溝通。審計師可以向企業(yè)管理層和審計委員會提供書面的審計溝通函，明確闡述審計師的角色、職責和審計計劃，以及對會計準則變更的評估和相應的審計程序。這可以包括向企業(yè)管理層和審計委員會提供審計計劃、審計程序和工作進度報告等書面材料。第三，獨立詢問。審計師可以獨立向企業(yè)管理層和審計委員會提出詢問，了解他們對會計準則變更的理解和應對策略，以及對審計師提供的建議和意見的反饋?？梢酝ㄟ^正式的詢問函或口頭詢問的方式進行。第四，文檔留痕。審計師應該在審計工作文件中留下明確的文檔，記錄與企業(yè)管理層和審計委員會的溝通內(nèi)容和結(jié)果。這樣可以保留審計師與企業(yè)管理層和審計委員會之間的溝通記錄，作為審計工作的一部分，也有助于審計師在審計報告中提供適當?shù)慕涣鳌?/p>

某金融機構(gòu)面臨了新的會計準則變更，涉及對金融工具的分類和計量進行調(diào)整。審計師可以通過會議討論與企業(yè)管理層和審計委員會溝通，了解金融機構(gòu)對新會計準則變更的解釋和應用方法，以及相關的內(nèi)部控制措施和數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的更新情況。同時，審計師可以提供自己對會計準則變更的解讀和審計程序的建議，并與企業(yè)管理層和審計委員會討論確認。此外，審計師還可以書面溝通，例如通過正式的審計計劃和審計程序的書面材料，向企業(yè)管理層和審計委員會傳達審計工作的安排和進展情況，包括對會計準則變更的評估和相應的審計程序。

四、結(jié)語

會計準則變更對金融機構(gòu)審計工作帶來了重要影響，增加了審計風險。金融機構(gòu)審計師應當采取一系列防范措施，包括審計程序的調(diào)整、審計證據(jù)的充分性和適當性的評估以及與企業(yè)管理層和審計委員會的溝通。這些措施有助于提高審計的質(zhì)量和效果，確保審計工作能夠充分覆蓋金融機構(gòu)財務報表的會計準則變更影響，從而保障審計結(jié)果的準確性和可靠性。在未來，金融機構(gòu)和審計師還應密切關注會計準則的變化，并根據(jù)具體情況靈活調(diào)整審計工作，確保合規(guī)、準確披露。同時，加強企業(yè)管理層和審計委員會的溝通合作，形成有效的合力，共同應對會計準則變更帶來的審計挑戰(zhàn)。

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（作者單位：營口銀行股份有限公司）