基于RPA的審計機器人創(chuàng)新與問題研究

唐彥琦

摘要：如今，數(shù)字化浪潮席卷世界，“大數(shù)據(jù)”“人工智能”給整個會計、審計行業(yè)帶來了巨大的沖擊。一方面，被審計單位的業(yè)務(wù)規(guī)模和復(fù)雜程度劇增，審計人員面臨著海量的、復(fù)雜的數(shù)據(jù)，審計風(fēng)險加大；另一方面，審計報告的使用者對審計報告質(zhì)量的要求越來越嚴(yán)格，在此情況下，機器人過程自動化（RPA）的出現(xiàn)，為審計行業(yè)帶來了新的機遇與挑戰(zhàn)。文章主要淺析RPA審計機器人帶來的創(chuàng)新及其存在的風(fēng)險問題，并提出相關(guān)建議，以期助力RPA審計機器人的發(fā)展，緊跟“智能時代的審計創(chuàng)新”的步伐。

關(guān)鍵詞：審計機器人；審計風(fēng)險；創(chuàng)新及風(fēng)險

一、引言

智能時代下，審計環(huán)境、審計證據(jù)、審計程序都發(fā)生了巨大變化，審計行業(yè)需要緊跟“智能時代的審計創(chuàng)新”的步伐。越來越多的高校開始開設(shè)“基于RPA的財務(wù)機器人”“基于RPA的審計機器人”相關(guān)課程；“四大”會計師事務(wù)所將RPA技術(shù)再應(yīng)用于審計實務(wù)，取得了較為矚目的成果。RPA是Robotic Process Automation首字母縮寫，國內(nèi)稱之為“機器人流程自動化技術(shù)”，而于RPA的審計機器人，是該技術(shù)在審計中的具體應(yīng)用。

二、RPA審計機器人簡介

（一）RPA審計機器人的概念

Kokina（2019）認(rèn)為RPA 實質(zhì)上就是一項新興的技術(shù)，它以軟件機器人來完成那些遵循一定規(guī)則的業(yè)務(wù)流程，它可以自動處理部分有規(guī)則的業(yè)務(wù)。

Cohen M， Rozario A（2019）機器人流程自動化（RPA）是在用戶界面級別與其他應(yīng)用軟件交互的軟件（即，以與人類相同的方式），用于自動化結(jié)構(gòu)化、基于規(guī)則和重復(fù)的流程，以及具有機器可讀數(shù)據(jù)的流程。

柯徐亭（2020）認(rèn)為，RPA的實質(zhì)上是一種軟件，它可以在計算機系統(tǒng)運行，用以代替人們在執(zhí)行常規(guī)、繁復(fù)工作。

陳偉（2020）認(rèn)為RPA是一種新的軟件技術(shù)，它可以通過以下方式實現(xiàn)工作流程自動化：首先，設(shè)定好程序和規(guī)劃；然后，根據(jù)其模擬人與計算機業(yè)務(wù)處理，尤其是自動處理海量重復(fù)的業(yè)務(wù)。此外，在業(yè)務(wù)處理過程中，它可以在簡單的規(guī)則內(nèi)進(jìn)行決策。

程平（2021）認(rèn)為，RPA是一種利用用戶界面和了解企業(yè)現(xiàn)有應(yīng)用，模擬、增強和擴展用戶與計算機系統(tǒng)交互過程的智能軟件，根據(jù)預(yù)先設(shè)定的業(yè)務(wù)處理規(guī)則和操作行為，自動化一組特定的工作流程和預(yù)期任務(wù)，以有效地集成人工、業(yè)務(wù)和信息系統(tǒng)。同時，他認(rèn)為RPA審計機器人是將審計領(lǐng)域的各類業(yè)務(wù)按照既定的程序和步驟進(jìn)行分類和處理，基于RPA技術(shù)的審計機器人，可以幫助審計人員高效完成重復(fù)性、機械性、易標(biāo)準(zhǔn)化的結(jié)構(gòu)化審計任務(wù)。自動化軟件可以將以下三項內(nèi)容有效集成，分別是：審計人員、審計服務(wù)和信息系統(tǒng)。

（二）RPA 審計機器人設(shè)計流程

程平（2021）將認(rèn)為，審計機器人即機器人流程自動化技術(shù)在審計領(lǐng)域的具體應(yīng)用。審計機器人設(shè)計流程主要有分析、設(shè)計、開發(fā)和人運用四個階段。其中，機器人分析包括應(yīng)用場景、業(yè)務(wù)流程以及難點分析；機器人設(shè)計包括數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)與規(guī)范化、機器人自動化流程；機器人開發(fā)包括開發(fā)規(guī)范、開發(fā)實現(xiàn)；機器人運用包括價值與風(fēng)險、部署與運行、人機協(xié)作共生。如圖1所示。

（三）RPA 審計機器人常用軟件

國內(nèi)外已開發(fā)出多種 RPA 軟件，其中較為具有代表性的包括：UiPath、UiBot、Automation Anywhere等，其特點如表1所示。

如表2、3所示，UiPath、UiBot、Automation Anywhere 三款軟件都可以完成模擬鼠標(biāo)及鍵盤操作、進(jìn)行文件讀寫、壓縮下載等工作；都可以實現(xiàn)部分AI功能，如：自然語言處理、OCR文字識別、智能識別文本。但三款軟件在對常用辦公軟件進(jìn)行自動化操作、收發(fā)郵件及其他功能方面又有所不同。

三、基于RPA的審計機器人帶來的創(chuàng)新

（一）減少人工審計固有局限，提高審計工作效率

審計人員主要在“工作時間”內(nèi)完成各項審計工作，而如今，“大數(shù)據(jù)”時代背景下，被審計單位的業(yè)務(wù)規(guī)模和復(fù)雜程度劇增，審計人員在獲取審計證據(jù)時，審計證據(jù)內(nèi)容多、類型復(fù)雜，同時，如審計抽樣等方法也不再完全適用。而如果必要，審計機器人可以一周七天，一天24小時持續(xù)進(jìn)行審計工作?？萍佳芯堪l(fā)現(xiàn)，RPA能使工作效率提升3倍以上，使工作時間節(jié)約78%。

RPA審計機器人可以幫助審計人員自動處理許多重復(fù)又單調(diào)的工作，讓部分審計人員從“人拉肩扛”中解放出來，從而提高審計效率?！八拇髸嫀熓聞?wù)所”將RPA技術(shù)應(yīng)用于審計實務(wù)，取得了較為矚目的成果。例如， 安永將RPA技術(shù)應(yīng)用于審計工作，目前已經(jīng)可以用其自動生成工作底稿與報告、自動執(zhí)行函證與抽樣等審計程序。德勤與全球RPA市場排名第一的UiPath合作，向同行們開設(shè)了專業(yè)RPA課程。讓同行們了解在傳統(tǒng)審計中，哪些審計工作能夠由機器來完成，例如，收集與匯總信息、編制相關(guān)材料（如審計底稿、分析報告、銀行函證）等。在2019年底，德勤成立了德勤中國機器人卓越中心，全面推進(jìn)RPA技術(shù)在審計中的應(yīng)用。此外，畢馬威也在不斷研究財務(wù)智能機器人相關(guān)內(nèi)容。

（二）降低審計風(fēng)險，提高審計質(zhì)量

一方面，審計工作需要大量職業(yè)判斷，而部分審計程序有一定的主觀性，如風(fēng)險評估、重要性評估等。另一方面，整個審計工作中，需要審計人員保持高度的獨立性、保持良好的職業(yè)道德、具備一定專業(yè)勝任能力。但現(xiàn)實情況中，審計人員獨立性可能受到經(jīng)濟利益、自我評價、關(guān)聯(lián)關(guān)系、外部壓力等因素影響，而職業(yè)道德與專業(yè)勝任能力又因人而異。上述情況下，審計風(fēng)險，尤其是檢查風(fēng)險不可避免。但審計機器人與審計人員不同，當(dāng)相關(guān)程序、參數(shù)正常的情況下，相比人工審計，在獨立性、職業(yè)道德、專業(yè)勝任能力等方面，審計風(fēng)險大大降低。

如上文所述，審計人員工作時間、精力有限，專業(yè)勝任能力參差不齊，而基于RPA 的審計機器人在審計工作中可以擴大審計范圍，可以實現(xiàn)詳細(xì)審計，而非局限于抽樣審計。在規(guī)避抽樣風(fēng)險的同時，可以收集的審計證據(jù)更詳細(xì)、更全面、錯誤率更低，做出的審計結(jié)論更準(zhǔn)確，整個審計過程質(zhì)量更好。因此，采用基于 RPA 技術(shù)的審計機器人進(jìn)行審計，一是降低了審計風(fēng)險，二是提高了審計質(zhì)量。

（三）節(jié)約審計時間，降低審計成本

“RPA等于給你派了20個審計助理”、“RPA能使工作時間節(jié)約78%?！币詰?yīng)收賬款函證為例：函證前，審計人員需要花費不少時間選取需要函證的函證應(yīng)收賬款（如金額較大、賬齡較長、重大或異常的應(yīng)收賬款）。函證后，若取得了回函，審計人員又需要花大量時間逐一驗證、核對回函相關(guān)信息，如：回函是否為原件、發(fā)函地址和回函地址是否一致。若未取得回函，審計人員要實施替代審計程序。整個函證程序需要審計人員花費大量時間，審計成本也高。但如果將很多重復(fù)、枯燥的步驟用基于RPA的審計機器人來完成，那么審計人員就只能完成數(shù)據(jù)整理、系統(tǒng)操作與運行等工作，這將給審計人員節(jié)約大量時間，而節(jié)約出來的時間，還可以投入到為企業(yè)創(chuàng)造更大價值的工作中去。

此外，“使用RPA的成本大約是雇傭一個人的1/9”，基于 RPA 的審計機器人可以超越“996”的工作模式，達(dá)到全天、整周無休化工作。因此，使用RPA技術(shù)的審計機器人替代部分人工審計工作，可以大大減少人工審計時間，在保證審計效果的同時，提高審計效率、降低人工成本。這樣，審計工作更符合成本效益原則。

四、基于RPA的審計機器人的應(yīng)用存在的問題

（一）缺乏相關(guān)審計準(zhǔn)則

“沒有規(guī)矩，不成方圓”，無論是國家審計還是社會審計、內(nèi)部審計，都有對應(yīng)的準(zhǔn)則，審計準(zhǔn)則規(guī)范和指導(dǎo)審計人員執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的行為，是審計人員工作的“準(zhǔn)繩”。傳統(tǒng)人工審計離不開準(zhǔn)則的約束，運用基于RPA技術(shù)的審計機器人完成審計工作所面臨的情況更復(fù)雜，更應(yīng)有相應(yīng)的準(zhǔn)則對其進(jìn)行規(guī)范。但是，當(dāng)前，沒有關(guān)于RPA審計機器人相關(guān)的審計準(zhǔn)則，基于RPA審計機器人的運用缺乏指導(dǎo)和約束。

（二）泄密風(fēng)險增大

傳統(tǒng)審計中，審計人員會獲取到被審計單位的各種資料與信息，審計職業(yè)道德要求審計人員做到“保密”。尤其是涉及商業(yè)機密的信息，一旦泄露，很可能會給被審計單位造成巨大損失，審計人員也要承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。使用基于RPA技術(shù)的審計機器人完成審計工作，除了需要考慮傳統(tǒng)審計中，審計人員是否有泄密可能，還需要考慮網(wǎng)絡(luò)安全、數(shù)據(jù)庫安全、訪問權(quán)限等方面可能造成信息泄露的因素，如網(wǎng)絡(luò)安全問題導(dǎo)致的網(wǎng)絡(luò)黑客入侵、計算機被植入病毒、數(shù)據(jù)傳輸風(fēng)險等。相較傳統(tǒng)人工審計，運用RPA審計機器人進(jìn)行審計，泄密風(fēng)險增大。

（三）專業(yè)人員培養(yǎng)難度大

一方面，審計專業(yè)學(xué)生、工作人員學(xué)習(xí)以及積累的大多為傳統(tǒng)審計理論與知識，他們當(dāng)中，很少人具備計算機、人工智能等方面專業(yè)知識與技能，而基于RPA技術(shù)的審計機器人相關(guān)理論知識，需要同時具備一定上述理論知識。另一方面，一些高校開設(shè)了《審計機器人開發(fā)教程-基于來也Uibot》一類審計機器人課程，但學(xué)生大多是照著教材步驟機械地學(xué)習(xí)，而非發(fā)揮主觀能動性，運用審計機器人參與實際審計項目進(jìn)行審計。此外，對于審計人員的后續(xù)教育也缺乏“基于RPA技術(shù)的審計機器人”相關(guān)課程，而當(dāng)前，講授RPA機器人課程的老師們，在學(xué)生時代也沒有學(xué)過相關(guān)課程，當(dāng)前對RPA審計機器人的教學(xué)也處于探索階段。

五、基于RPA的審計機器人的應(yīng)用建議

（一）完善相關(guān)準(zhǔn)則

當(dāng)前，我國已經(jīng)建立了較為完善的審計準(zhǔn)則體系，主要包括《注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》《國家審計準(zhǔn)則》《內(nèi)部審計準(zhǔn)則》等。但當(dāng)前的準(zhǔn)則都是針對傳統(tǒng)人工審計制定的，主要用于規(guī)范和指導(dǎo)審計人員執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的行為，暫時沒有關(guān)于基于RPA的審計機器人相關(guān)內(nèi)容。制定審計準(zhǔn)則的相關(guān)部門需要加大對 RPA 技術(shù)的重視程度，為規(guī)范基于RPA的審計機器人的應(yīng)用，需完善相關(guān)準(zhǔn)則。當(dāng)前，單獨制定專門的RPA審計機器人準(zhǔn)則不現(xiàn)實，也暫時沒有必要，但需要在現(xiàn)有準(zhǔn)則里面添加RPA審計機器人相關(guān)條款，用以規(guī)范RPA審計機器人的使用，防范相關(guān)審計風(fēng)險。主要包括：一是要規(guī)范審計機器人執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的行為；二是要規(guī)范哪些業(yè)務(wù)能夠由審計機器人審計，哪些必須人工審計或監(jiān)控；三是要規(guī)范審計人員對審計機器人的操作，防范操作風(fēng)險。

（二）做好信息安全保障系統(tǒng)的建設(shè)

做好信息安全保障系統(tǒng)的建設(shè)包括網(wǎng)絡(luò)安全保障、數(shù)據(jù)庫安全保障、訪問權(quán)限保障等，如圖2所示。

網(wǎng)絡(luò)安全保障主要是防止黑客的篡改或盜取系統(tǒng)數(shù)據(jù)，保證審計證據(jù)的真實性，避免“泄密”。一是應(yīng)當(dāng)確保數(shù)據(jù)加密措施的安全設(shè)置；二是要保證網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的病毒檢測和反病毒技術(shù)到位；三是要實時升級更新防火墻技術(shù)。

數(shù)據(jù)庫安全保障主要是防止數(shù)據(jù)存儲異常或丟失，保障審計證據(jù)的完整性，避免相關(guān)資料的缺失。一是定期對數(shù)據(jù)庫進(jìn)行維護(hù)升級；二是定期對數(shù)據(jù)存儲設(shè)備進(jìn)行保養(yǎng)維護(hù)；三是采用符合安全要求的云儲存供應(yīng)商。

訪問權(quán)限保障主要是防止非職權(quán)范圍內(nèi)的人員查閱、修改審計文件，保障職權(quán)對等，避免非權(quán)限人員對審計工作造成的干擾和泄密。一是嚴(yán)格控制管理員數(shù)量，確定唯一最高權(quán)限；二是根據(jù)工作崗位職責(zé)，分配訪問、查閱、操作權(quán)限；三是設(shè)置監(jiān)管人員，定期檢查訪問足跡。

（三）培養(yǎng)復(fù)合型審計人才

首先，審計人員熟悉審計工作的操作過程和 RPA 技術(shù)的處理流程，熟練地掌握RPA技術(shù)，并將其運用于審計工作。其次，在數(shù)字經(jīng)濟時代背景下，審計工作人員需要掌握新工具、具備新素養(yǎng)、應(yīng)對新場景、具備新知識，成為復(fù)合型審計人才，如圖3所示。

此外，在后續(xù)教育中也應(yīng)注意培養(yǎng)審計人員對審計機器人的操作，規(guī)范基于RPA審計機器人的使用，從而促進(jìn) RPA審計機器人的應(yīng)用。

六、結(jié)語

綜上所述，與人工審計相比，使用基于RPA技術(shù)的審計機器人來處理部分審計工作，主要具有三方面的優(yōu)勢：減少人工審計固有局限，提高審計工作效率；降低審計風(fēng)險，提高審計質(zhì)量；節(jié)約審計時間，降低審計成本。而將基于RPA技術(shù)的審計機器人應(yīng)用于審計工作中，面臨著缺乏相關(guān)審計準(zhǔn)則、泄密風(fēng)險增大、專業(yè)人員培養(yǎng)難度大等問題。對于上述存在的問題，一是要完善基于RPA 技術(shù)審計機器人應(yīng)用方面的準(zhǔn)則，規(guī)范審計機器人的使用；二是要完善信息安全保障系統(tǒng)的建設(shè)，做好全過程監(jiān)控，設(shè)計完善的內(nèi)部控制；三是要培養(yǎng)具備計算機專業(yè)知識、審計知識的復(fù)合型人才，做好后續(xù)教育，如審計機器人操作等，用以保持專業(yè)勝任能力。

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（作者單位：吉利學(xué)院）