個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)作用效果綜述

張慧珍

摘要：隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人民的收入水平和生活水平不斷提高，然而，我國的基尼系數(shù)卻連續(xù)多次超過國際警戒線，收入差距問題日益嚴(yán)重。個(gè)人所得稅作為一種直接稅，通過對高收入人群多征稅、對低收入人群少征稅或是不征稅，實(shí)現(xiàn)對收入分配的調(diào)節(jié)?，F(xiàn)從個(gè)人所得稅功能定位問題、個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)作用效果兩個(gè)方面對已有研究進(jìn)行梳理，并對個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)作用效果的未來研究進(jìn)行思考與展望。

關(guān)鍵詞：個(gè)人所得稅;功能定位;收入調(diào)節(jié)

中圖分類號：F810.42? ? 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1005-913X（2020）10-0086-03

一、引言

個(gè)人所得稅最早出現(xiàn)于18世紀(jì)的英國，作為一種直接稅，在調(diào)節(jié)收入分配、縮小貧富差距等方面具有重要作用，得到了廣泛的認(rèn)可。在許多西方國家中，個(gè)人所得稅是國家的主要稅種之一，是國家財(cái)政收入的主要來源。我國自1980年開始征收個(gè)人所得稅，開啟了個(gè)人所得稅的探索之路。經(jīng)過多次改革，現(xiàn)如今個(gè)人所得稅已成為我國僅次于增值稅和企業(yè)所得稅的第三大稅種，為我國的財(cái)政收入貢獻(xiàn)了重要的力量。增加財(cái)政收入和調(diào)節(jié)收入分配是個(gè)人所得稅的兩大主要職能，然而，國內(nèi)學(xué)者關(guān)于個(gè)人所得稅的功能定位問題各執(zhí)己見，始終未達(dá)成統(tǒng)一。關(guān)于個(gè)人所得稅中調(diào)節(jié)功能作用的發(fā)揮，我國學(xué)者在研究中也得出了不同的結(jié)論。在我國經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展、收入差距卻在不斷拉大的背景下，找準(zhǔn)個(gè)人所得稅的功能定位，研究如何更好地發(fā)揮個(gè)人所得稅對居民收入的調(diào)節(jié)作用，具有較大的現(xiàn)實(shí)意義?，F(xiàn)以近十幾年來國內(nèi)期刊所發(fā)表的相關(guān)文獻(xiàn)為基礎(chǔ)，從個(gè)人所得稅的功能定位問題出發(fā)，對個(gè)人所得稅功能定位問題以及通過實(shí)證得出的個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)效果的不同觀點(diǎn)進(jìn)行梳理，并加以分析，提出建議，希望能夠個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)作用效果的未來研究提供新的思路。

二、個(gè)人所得稅的功能定位

關(guān)于個(gè)人所得稅的功能定位問題，引起了國內(nèi)學(xué)者的廣泛探討。目前，國內(nèi)學(xué)者普遍認(rèn)可個(gè)人所得稅具有兩大基本職能：一是為國家提供經(jīng)濟(jì)收入，二是調(diào)節(jié)收入差距。那么，在這兩大職能中，個(gè)人所得稅的主要職能是哪一個(gè)，其功能定位應(yīng)落在何處？學(xué)者對此持有不同的看法：有的學(xué)者持“收入論”的觀點(diǎn)，認(rèn)為個(gè)人所得稅應(yīng)以增加財(cái)政收入為主要職能;有的學(xué)者則持“調(diào)節(jié)論”的觀點(diǎn)，贊同個(gè)人所得稅的功能應(yīng)定位于調(diào)節(jié)收入分配，認(rèn)為這符合我國居民收入差距不斷拉大的現(xiàn)實(shí)情況。

（一）“收入論”觀點(diǎn)

個(gè)人所得稅發(fā)源于英國，其前身為“三步合成捐”，最初開征的目的是為了籌集戰(zhàn)爭所需要的軍需，從而增加政府收入，隨后才逐漸演變成如今為我們所熟知的個(gè)人所得稅。稅收作為國家強(qiáng)制征收的一種手段，其最基本的職能便是增加政府的財(cái)政收入。劉尚希和應(yīng)亞珍（2003）指出稅收的兩種職能不是并列關(guān)系，而應(yīng)該有主次之分，其中財(cái)政收入才是稅收的基本職能。在累進(jìn)稅制下過分夸大個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)功能，既可能造成效率損失，又無助于公平的實(shí)現(xiàn)，應(yīng)實(shí)行比例稅率;隨后劉尚希和應(yīng)亞珍（2004）在發(fā)表的文章中再一次強(qiáng)調(diào)，無論從理論層面還是現(xiàn)實(shí)情況出發(fā)，強(qiáng)調(diào)個(gè)人所得稅的收入功能都是合理而明智的選擇;張玉霞和趙惠（2006）將中國與西方的個(gè)人所得稅制度進(jìn)行比較，發(fā)現(xiàn)我國的個(gè)人所得稅在稅制地位、稅收模式等多個(gè)方面與西方個(gè)人所得稅制度存在差異，得出了我國的個(gè)人所得稅還不足以達(dá)到“羅賓漢稅”的結(jié)論，應(yīng)堅(jiān)持以籌集財(cái)政收入為主，逐步增強(qiáng)調(diào)節(jié)功能的發(fā)展思路;趙海濤（2007）則從邏輯和外國實(shí)踐兩個(gè)角度對我國的個(gè)人所得稅功能定位進(jìn)行分析，認(rèn)為收入功能與調(diào)節(jié)功能二者應(yīng)具有主次之分，前者是基本的，而后者是派生的，指出在個(gè)人所得稅的功能定位中我們必須要認(rèn)識到其收入功能的第一性;田翠（2011）從不同的視角進(jìn)行了闡述，她認(rèn)為由于個(gè)人所得稅在收入再分配方面尚未發(fā)揮足夠大的作用，因此我國應(yīng)該更多的關(guān)注其增加政府收入的功能，從而使個(gè)人所得稅的功能得到更好的發(fā)揮;劉彬（2012）對個(gè)人所得稅兩個(gè)基本職能的影響因素進(jìn)行分析，指出組織財(cái)政收入功能是個(gè)人所得稅存在的基礎(chǔ)，也是個(gè)人所得稅制度出現(xiàn)的根本原因，沒有財(cái)政功能調(diào)節(jié)功能就無從談起。同時(shí)，個(gè)人所得稅財(cái)政功能的強(qiáng)弱，即其參與收入再分配的廣度和深度決定了個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入功能的發(fā)揮。

（二）“調(diào)節(jié)論”觀點(diǎn)

隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和居民收入的增多，在發(fā)展過程中存在的一些不平衡、不充分的問題也逐漸顯現(xiàn)出來，其中以居民收入差距不斷增大這一問題最為嚴(yán)峻。為縮小貧富差距、緩解收入不平等的問題，越來越多的學(xué)者開始注意到個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)功能。賈敬全（2005）、董再平（2005）、門瑩（2010）和劉萍（2014）等多位學(xué)者一致認(rèn)為，基于我國居民個(gè)人收入不斷擴(kuò)大的現(xiàn)實(shí)背景，為緩解這一現(xiàn)狀，應(yīng)更加重視個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)功能，對不同人群的收入以稅收的形式進(jìn)行調(diào)節(jié)，從而達(dá)到縮小收入差距、促進(jìn)社會公平的目的;劉麗堅(jiān)（2006）在對我國個(gè)人所得稅職能作用的發(fā)展過程、發(fā)展方向進(jìn)行梳理時(shí)發(fā)現(xiàn)，在當(dāng)前及今后一段時(shí)間內(nèi)，個(gè)人所得稅的定位主要是以調(diào)節(jié)收入分配為主，同時(shí)兼顧籌集財(cái)政收入;黃國龍（2008）基于我國收入差距問題較為嚴(yán)重、而財(cái)政收入逐年增長淡化了個(gè)人所得稅的收入功能和宏觀經(jīng)濟(jì)高速增長的現(xiàn)實(shí)情況，強(qiáng)調(diào)發(fā)揮個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)作用，其次再考慮財(cái)政收入功能;王靜（2009）借鑒了英國的經(jīng)驗(yàn)，通過對我國個(gè)人所得稅發(fā)展歷程的回顧和我國存在的實(shí)際問題的分析，指出我國個(gè)人所得稅成為主體稅種的條件不成熟，應(yīng)將其定位于輔助稅種，以調(diào)節(jié)為主;彭福東、周鋈其和楊海金（2011）則從我國個(gè)人所得稅的立法本意、個(gè)人所得稅對財(cái)政收入所做的貢獻(xiàn)、個(gè)人所得稅的性質(zhì)以及我國高收入群體的收入增長迅速四個(gè)方面考慮，認(rèn)為個(gè)人所得稅的優(yōu)先功能應(yīng)定位于調(diào)節(jié)收入分配;施正文（2012）在討論我國個(gè)人所得稅法改革的功能定位和模式選擇時(shí)指出，為了解決在分配領(lǐng)域中勞動報(bào)酬和居民收入比重偏低的問題，應(yīng)側(cè)重強(qiáng)化個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)功能。

（三）“二者兼有論”觀點(diǎn)

除了以上關(guān)于個(gè)人所得稅的收入功能與調(diào)節(jié)功能主次之爭外，還有一些學(xué)者認(rèn)為無需執(zhí)意在這兩個(gè)功能之間爭一個(gè)高下，個(gè)人所得稅應(yīng)收入與調(diào)節(jié)功能并重，同時(shí)兼顧兩種職能（王禾和梁軍，1999）。王金梁（2003）認(rèn)為個(gè)人所得稅應(yīng)收入和調(diào)節(jié)并舉，既要能為政府增加收入，又要對不同人群的收入水平加以調(diào)節(jié)，縮小差距;席衛(wèi)群（2009）則指出，個(gè)人所得稅的兩大功能沒有先后之分，兩個(gè)都需要重視，可以采用并立型的分類綜合個(gè)人所得稅模式。

個(gè)人所得稅制度發(fā)展至今，除了兩大基本功能之外，已經(jīng)衍生出了諸如穩(wěn)定社會經(jīng)濟(jì)、調(diào)節(jié)城鎮(zhèn)居民消費(fèi)等其他職能，但不可否認(rèn)增加財(cái)政和調(diào)節(jié)收入仍是個(gè)人所得稅最基本的兩大功能。一個(gè)國家稅種的功能要如何定位、各種職能的發(fā)揮應(yīng)以什么為主是改革和發(fā)展要解決的主要問題，它決定著該稅種的納稅人、課稅對象和模式、稅率設(shè)計(jì)以及稅收征管等方面的制度設(shè)計(jì)問題，功能定位的側(cè)重方向不同，在運(yùn)行時(shí)所發(fā)揮的作用也會有所區(qū)別，必然會產(chǎn)生不同的社會經(jīng)濟(jì)效果。對于我國個(gè)人所得稅增加財(cái)政或是調(diào)節(jié)收入的職能應(yīng)以哪個(gè)為主的問題，應(yīng)結(jié)合我國具體的歷史發(fā)展背景來看。縱觀我國個(gè)人所得稅的改革和發(fā)展歷程，其功能定位經(jīng)歷了從重財(cái)政收入向重調(diào)節(jié)收入差距的轉(zhuǎn)變過程，個(gè)人所得稅開征初期正值我國積貧積弱、大力發(fā)展經(jīng)濟(jì)的時(shí)期，因此，最初個(gè)人所得稅的功能應(yīng)定位于增加政府財(cái)政收入，以此來促進(jìn)全國經(jīng)濟(jì)的騰飛。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和人民生活水平的提高，我國的收入差距卻不斷拉大?？s小收入差距，促進(jìn)社會公平成為我國有待解決的一個(gè)難點(diǎn)和重點(diǎn)，而個(gè)人所得稅作為一種直接稅，通過對高收入者多征稅、對低收入者少征稅甚至不征稅，其在調(diào)節(jié)收入差距方面有著先天的優(yōu)勢。因此，在新時(shí)期新形勢下，我們應(yīng)更加注重個(gè)人所得稅制度調(diào)節(jié)功能的發(fā)揮。

三、個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)作用的效果分析

近年來隨著我國收入差距問題日趨嚴(yán)峻，減小收入差距成為國家亟待解決的一個(gè)問題。學(xué)術(shù)界有不少學(xué)者關(guān)注個(gè)人所得稅在調(diào)節(jié)收入差距方面的作用，對其調(diào)節(jié)效果的發(fā)揮進(jìn)行了相關(guān)的實(shí)證研究與分析，得到了不同的結(jié)果：部分學(xué)者的研究結(jié)果表明個(gè)人所得稅不但未能調(diào)節(jié)收入差距，反而產(chǎn)生一種“逆調(diào)節(jié)”的作用;部分學(xué)者則通過研究表明個(gè)人所得稅能夠發(fā)揮調(diào)節(jié)收入的正向作用;還有部分學(xué)者通過研究論證了個(gè)人所得稅雖然能夠發(fā)揮出調(diào)節(jié)收入差距的作用，但其產(chǎn)生的調(diào)節(jié)作用效果微弱。

（一）逆向調(diào)節(jié)效果

楊力（2002）在研究個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)作用效果時(shí)，將我國城鎮(zhèn)居民稅前、稅后的收入加以比較分析，實(shí)證表明了稅后收入的基尼系數(shù)反而更大，個(gè)人所得稅不僅沒有發(fā)揮積極作用，而是擴(kuò)大了居民的收入差距;劉尚希和應(yīng)亞珍（2003）指出現(xiàn)行個(gè)人所得稅制度下所設(shè)計(jì)的超額九級累進(jìn)稅率，不但沒有發(fā)揮出個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)作用，反而發(fā)揮的是一種“逆調(diào)節(jié)”功能;程瑩和吳建（2012）利用2000-2010年省級面板數(shù)據(jù)對個(gè)人所得稅三大職能在不同地區(qū)的發(fā)揮效果進(jìn)行實(shí)證分析，結(jié)果表明了個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)功能普遍未發(fā)揮出作用，甚至出現(xiàn)了逆向調(diào)節(jié)效果;胡文駿（2017）通過研究發(fā)現(xiàn)，個(gè)人所得稅的再分配調(diào)節(jié)作用與非貨幣性收入多少密切相關(guān)。相同收入水平的納稅人由于非貨幣性收入的差異導(dǎo)致了所繳納的稅款不同，這使得個(gè)人所得稅的逆向調(diào)節(jié)收入分配的作用越來越突出;王鈺、田志偉和王再堂（2019）將關(guān)注點(diǎn)放在2018年新一輪的個(gè)人所得稅改革，從免征額、稅率級距和專項(xiàng)附加扣除這三個(gè)方面對個(gè)人所得稅的再分配效應(yīng)進(jìn)行研究，發(fā)現(xiàn)本次改革降低了我國居民的之間的收入分配狀況，使得個(gè)人所得稅的再分配效應(yīng)進(jìn)一步惡化。

（二）正向調(diào)節(jié)效果

王亞芬等（2007）通過計(jì)算我國城鎮(zhèn)居民稅收前后不同時(shí)間的基尼系數(shù)、各個(gè)收入階層的平均稅率等多個(gè)角度的數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)我國的收入差距問題雖然嚴(yán)重，但自2002年以來個(gè)人所得稅發(fā)展逐漸發(fā)揮其調(diào)節(jié)收入的積極作用;張世偉和萬相昱（2008）研究個(gè)人所得稅制度對吉林省的影響，通過獲取該地城鎮(zhèn)居民的相關(guān)數(shù)據(jù)，從收入調(diào)整、收入時(shí)化和稅收制度的變化對個(gè)體收入狀態(tài)的影響三個(gè)方面進(jìn)行相關(guān)估算，結(jié)果表明了該制度能夠基本實(shí)現(xiàn)“擴(kuò)中保低”的居民收入分配政策目標(biāo)，對個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)作用給予了較高的評價(jià);何立新等（2013）對2002-2011年間個(gè)人所得稅制度在調(diào)節(jié)收入差距以及不同地區(qū)個(gè)人所得稅再分配調(diào)節(jié)效果的發(fā)揮情況進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)個(gè)人所得稅的再分配調(diào)節(jié)作用正不斷增強(qiáng)，且東部地區(qū)的再分配效應(yīng)要大于中西部地區(qū);梁俊嬌和何曉（2014）利用西南財(cái)經(jīng)大學(xué)中國家庭金融調(diào)查的樣本數(shù)據(jù)，實(shí)證研究表明了個(gè)人所得稅能夠較好地發(fā)揮調(diào)節(jié)作用，其中對經(jīng)營性收入的作用效果最為明顯;高亞軍（2015）則進(jìn)一步指出，分類征收和綜合征收模式的個(gè)人所得稅制度能夠在一定程度上縮小居民的收入差距。

（三）弱正向調(diào)節(jié)效果

部分學(xué)者認(rèn)為，雖然個(gè)人所得稅具有正向的調(diào)節(jié)作用，但其作用效果十分微弱。萬瑩（2011）在分析個(gè)人所得稅制度的再分配效應(yīng)時(shí)，從稅制的累進(jìn)程度以及平均稅率兩個(gè)角度入手，發(fā)現(xiàn)我國個(gè)人所得稅對于收入調(diào)節(jié)雖然具有一定的積極作用，但是效果并不顯著。其中，平均稅率過低是造成這一結(jié)果的主要原因，這一觀點(diǎn)與石子印和張燕紅（2012）兩位學(xué)者的結(jié)論一致;黃鳳羽和王一如（2012）從宏觀層面對個(gè)人所得稅的再分配效應(yīng)進(jìn)行研究，從總量和結(jié)構(gòu)這兩方面論證發(fā)現(xiàn)，整體而言，個(gè)人所得稅對基尼系數(shù)的影響僅為百分之一左右，其對收入分配的正向調(diào)節(jié)作用并不顯著;楊玉萍（2014）從收入構(gòu)成的角度進(jìn)行分析，隨著我國居民收入結(jié)構(gòu)逐漸多元化，即使個(gè)人所得稅在整體上具有一定的調(diào)節(jié)效果，但對于不同類型收入的調(diào)節(jié)作用效果不高，尤其是對于財(cái)產(chǎn)性收入;冉美麗（2014）將中美兩國的個(gè)人所得稅收入分配效應(yīng)進(jìn)行比較分析，發(fā)現(xiàn)中國個(gè)人所得稅在收入再分配調(diào)節(jié)方面發(fā)揮的效果不足美國的十分之一，其降低收入不平等的作用微弱;賈榕泉和楊愛華（2015）研究近十年來個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)分配效應(yīng)，收集各個(gè)年度的居民收入與個(gè)人所得稅支出數(shù)據(jù)，通過個(gè)人所得稅前后基尼系數(shù)計(jì)算出歷年MT指標(biāo)，得出個(gè)人所得稅具有較弱的累進(jìn)性的結(jié)論，能夠在一定程度上調(diào)節(jié)收入分配;陳建東、夏太彪和李江（2016）研究工資薪金所得的個(gè)人所得稅問題，以2013年中國家庭金融調(diào)查數(shù)據(jù)為例，將現(xiàn)階段個(gè)人所得稅的七級超額累進(jìn)稅率與級距設(shè)定與文獻(xiàn)中提及其他三種加以比較，研究表明在這四種設(shè)定下對于收入差距的調(diào)節(jié)效果有限。

四、未來研究展望

我國個(gè)人所得稅從1980開征至今，期間共經(jīng)歷了七次的改革和修正。2019年1月1日，最新一輪的個(gè)人所得稅改革方案開始正式實(shí)施，對于個(gè)人所得稅制度進(jìn)行了較大的調(diào)整。十幾年來，個(gè)人所得稅一直處于改革和發(fā)展的過程中，而個(gè)人所得稅的再分配調(diào)節(jié)效應(yīng)一直是學(xué)術(shù)界關(guān)注的焦點(diǎn)，學(xué)者們從不同的角度、運(yùn)用不同的方法展開了大量的實(shí)證研究，所得出的結(jié)論卻各不相同，究其原因在于：一是進(jìn)行實(shí)證研究時(shí)，稅前收入的指標(biāo)選取問題;二是學(xué)者們對于個(gè)人所得稅再分配調(diào)節(jié)效應(yīng)研究的角度及選取樣本的差異。對于個(gè)人所得稅再分配效果的實(shí)證分析，最關(guān)鍵還是要有相關(guān)的數(shù)據(jù)支撐。因此，要重視收集數(shù)據(jù)，拓展用于研究的數(shù)據(jù)來源。若是研究者得到數(shù)據(jù)的情況不一，使用的數(shù)據(jù)也不統(tǒng)一，就無法系統(tǒng)全面說明我國個(gè)人所得稅的再分配效應(yīng)。我國應(yīng)建立相關(guān)的數(shù)據(jù)庫，供研究使用，對于研究中指標(biāo)的選取與測算也應(yīng)加以改進(jìn)。

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[責(zé)任編輯：龐 林]