PPP模式下的稅務(wù)問題探討

廖雪軍

摘 要：當(dāng)前，我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)發(fā)展關(guān)鍵時(shí)期，為了順應(yīng)社會(huì)發(fā)展需要以及經(jīng)濟(jì)模式，滿足企業(yè)多元化經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)需要，我國(guó)也開始試行PPP模式。在該模式的推動(dòng)下，我國(guó)經(jīng)濟(jì)得到了較好的發(fā)展。為進(jìn)一步提升PPP模式的應(yīng)用價(jià)值，本文就PPP模式下稅務(wù)有關(guān)問題進(jìn)行探討。

關(guān)鍵詞：PPP模式 ?稅務(wù)問題 ?探討

PPP模式的應(yīng)用無疑很好的推動(dòng)了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，而近些年我國(guó)正面臨著稅改的大背景。因此，稅改背景下的PPP模式運(yùn)行問題逐漸受到業(yè)內(nèi)的關(guān)注。目前，我國(guó)還尚未有完全 的針對(duì)PPP模式的有關(guān)稅務(wù)法律法規(guī)，一些僅有的規(guī)章也大多描述不夠詳細(xì)，因此無法構(gòu)成相對(duì)統(tǒng)一的稅務(wù)模式。

一、PPP模式分析

作為當(dāng)下一種較為新型的經(jīng)濟(jì)運(yùn)作模式，PPP模式主要集中表現(xiàn)在社會(huì)與政府資本的協(xié)作，即政府部門為進(jìn)一步推動(dòng)公共基礎(chǔ)建設(shè)，提升公共基建產(chǎn)品的服務(wù)能力，通過特許經(jīng)營(yíng)、股權(quán)分配等形式達(dá)成協(xié)作，目的是為了更好的提升公共服務(wù)的質(zhì)量與效率，并合理規(guī)避公共產(chǎn)品的服務(wù)潛在風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)雙方共贏。PPP模式的應(yīng)用一方面可以很好的彌補(bǔ)政府部門的資金短板問題，另一方面則可以進(jìn)一步拓展社會(huì)資本與政府的合作領(lǐng)域，使得社會(huì)資本能夠更多的參與公共基礎(chǔ)建設(shè)中。目前，PPP模式已然被廣泛用于交通建設(shè)、水利項(xiàng)目以及基礎(chǔ)教育等多個(gè)領(lǐng)域，而與項(xiàng)目建設(shè)有關(guān)的財(cái)務(wù)核算也面臨著更大的壓力與困難。

二、PPP模式下會(huì)計(jì)稅務(wù)問題

（一）項(xiàng)目企業(yè)建立期間會(huì)計(jì)核算

針對(duì)項(xiàng)目企業(yè)建立期間的會(huì)計(jì)核算有關(guān)問題主要表現(xiàn)為，PPP模式下會(huì)計(jì)核算主要覆蓋了社會(huì)資本與政府兩個(gè)方面，且均是給予資金的比例而進(jìn)行注冊(cè)的，在得到特許之后，私營(yíng)機(jī)構(gòu)在運(yùn)營(yíng)期間，政府部門依然對(duì)PPP項(xiàng)目有著絕對(duì)的權(quán)利。此外，政府層面還可以對(duì)PPP項(xiàng)目的進(jìn)行有著絕對(duì)的控制權(quán)力，而就會(huì)計(jì)層面則依然要保持私營(yíng)單位與公共單位之間的界線。就該背景下，會(huì)計(jì)核算工作依然要保持高度的謹(jǐn)慎與周全。

（二）項(xiàng)目建設(shè)期間會(huì)計(jì)核算

PPP項(xiàng)目建設(shè)過程中的會(huì)計(jì)核算問題主要表現(xiàn)為，PPP項(xiàng)目主要由政府部門與社會(huì)資本共同實(shí)施的服務(wù)建設(shè)，因此在會(huì)計(jì)核算時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)其進(jìn)行準(zhǔn)確區(qū)分，且不能混淆核算內(nèi)容。即便最終項(xiàng)目的依然會(huì)回歸至政府部門，但整個(gè)項(xiàng)目的推進(jìn)過程中依然存在諸多資產(chǎn)屬性等方面的問題。對(duì)于項(xiàng)目的負(fù)責(zé)企業(yè)，應(yīng)當(dāng)在PPP模式明確屬性過程中對(duì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)等進(jìn)行詳細(xì)的核算。例如，實(shí)際項(xiàng)目無法投入實(shí)際應(yīng)用帶來效益，則對(duì)于項(xiàng)目建設(shè)的投入只是作為投資的一部分，直到項(xiàng)目建設(shè)達(dá)成的使用程度，所投入的用于項(xiàng)目建設(shè)的資金才可以作為全部的投入存在。此外，在會(huì)計(jì)方面需要其可以確切的對(duì)項(xiàng)目費(fèi)用進(jìn)行劃分，并施行費(fèi)用化處理模式。

（三）經(jīng)營(yíng)過程中的稅務(wù)問題

PPP項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)階段主要是指社會(huì)資本依托經(jīng)營(yíng)以及銷售等方式得到既定利用的過程。首先，政府補(bǔ)貼納稅問題，就PPP項(xiàng)目而言，經(jīng)營(yíng)過程中政府補(bǔ)貼的存在意義重大，可以很好的規(guī)避經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)以及彌補(bǔ)虧損，保持健康的經(jīng)營(yíng)秩序以及保證各方的效益。對(duì)于社會(huì)資本與政府之間應(yīng)當(dāng)就補(bǔ)貼納稅達(dá)成一致：政府部門在給予補(bǔ)貼時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)補(bǔ)貼的項(xiàng)目進(jìn)行詳細(xì)描述，完善補(bǔ)貼發(fā)放前的一系列措施;社會(huì)資本在拿到補(bǔ)貼之后應(yīng)當(dāng)根據(jù)補(bǔ)貼項(xiàng)目的特性，制定不同的增值稅納稅方案。例如，當(dāng)補(bǔ)貼作為可行性缺口補(bǔ)助時(shí)，其實(shí)質(zhì)就是對(duì)經(jīng)營(yíng)企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)過程中的補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)依據(jù)現(xiàn)有的相關(guān)金融法規(guī)等征收增值稅款項(xiàng);而如若補(bǔ)貼項(xiàng)目視作為準(zhǔn)公共產(chǎn)品時(shí)，即徘徊于個(gè)人與公共之間的產(chǎn)品，社會(huì)資本應(yīng)當(dāng)就各自所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的范圍內(nèi)進(jìn)行增值稅繳納，政府部門則無需承擔(dān)任何增值稅;而當(dāng)補(bǔ)貼對(duì)象為非競(jìng)爭(zhēng)性的公共產(chǎn)品時(shí)，則此時(shí)社會(huì)資本不需要在繳納增值稅。

（四）收益納稅問題

實(shí)際PPP項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)的收入主要來自公共產(chǎn)品方面，而來自政府法補(bǔ)貼則屬于項(xiàng)目企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過程中所得到的補(bǔ)助前期費(fèi)用的支出以及建設(shè)過程中的支出補(bǔ)助。其根本為政府在整個(gè)PPP項(xiàng)目中所需要承擔(dān)的費(fèi)用，并由款項(xiàng)的具體受到方進(jìn)行增值稅的繳納。由于目前尚未有完善的針對(duì)PPP項(xiàng)目的法律規(guī)章，就政府付費(fèi)的部分是否需要進(jìn)行納稅以及費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)等問題依然并不明確。經(jīng)營(yíng)期間所得到的銷售以及服務(wù)收入等，其實(shí)質(zhì)為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，因此可以將其納入主營(yíng)收入范疇，應(yīng)當(dāng)依據(jù)有關(guān)規(guī)章條款履行納稅義務(wù)。

（五）移交過程中的稅務(wù)問題

在合同到期后，依據(jù)雙方所簽署的PPP合作協(xié)議，資產(chǎn)需要交回至政府機(jī)構(gòu)。項(xiàng)目實(shí)施期間，項(xiàng)目公司所建設(shè)的資產(chǎn)只是一種典型的取得特許經(jīng)營(yíng)的權(quán)利，故而為無形的資產(chǎn)形式或者金融資產(chǎn)形式存在。當(dāng)經(jīng)營(yíng)權(quán)到期之后，應(yīng)當(dāng)和稅務(wù)部門就建設(shè)的資產(chǎn)由于不屬于項(xiàng)目單位，以及資產(chǎn)分?jǐn)偼戤?，不存在資產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移。就法律層面而言，這種無償形式的交接并非銷售行為，因此不需要額外的繳納企業(yè)所得稅或者增值稅。一些特殊情況下，社會(huì)資本可能會(huì)在合約到期之后或者提前以有償?shù)姆绞綄㈨?xiàng)目產(chǎn)權(quán)、債券等交至政府部門，如若實(shí)際移交對(duì)價(jià)要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于項(xiàng)目單位的無形資產(chǎn)或者金融資產(chǎn)的原值，則項(xiàng)目單位需要依照有關(guān)條例履行企業(yè)所得稅以及增值稅繳納義務(wù)。

三、結(jié)束語

PPP模式在改革過程中把握方向、在具體發(fā)展中踐行實(shí)際，在整個(gè)的經(jīng)濟(jì)體系依然處于不斷完善過程中，需要頂層的設(shè)計(jì)與指引，從而實(shí)現(xiàn)操作的規(guī)范性與統(tǒng)一性。對(duì)于社會(huì)資本而言，要想在PPP項(xiàng)目上獲得切實(shí)的收益，則在于政府洽談、設(shè)計(jì)、合同簽署以及施工、經(jīng)營(yíng)、交接等各個(gè)環(huán)節(jié)，均應(yīng)當(dāng)充分考量稅務(wù)有關(guān)問題，爭(zhēng)取事前籌劃完備、事中有效控制以及事后的科學(xué)分析。在ppp項(xiàng)目發(fā)展中，應(yīng)當(dāng)對(duì)其關(guān)鍵環(huán)節(jié)進(jìn)行合理的規(guī)劃設(shè)計(jì)，在效益最大化的前提下，確保增值稅管理體制下的合同、資金與票據(jù)的一致性，規(guī)避稅務(wù)方面的潛在風(fēng)險(xiǎn)。而在項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)過程中，應(yīng)當(dāng)做到對(duì)各項(xiàng)優(yōu)惠政策的把握與利用，確保社會(huì)資本所停工的服務(wù)能夠獲得相應(yīng)的回報(bào)，實(shí)現(xiàn)社會(huì)資本與政府部門的雙贏。

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