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    房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)水電費(fèi)精細(xì)化管理研究

    2020-05-09 10:42:26郭治宇
    經(jīng)營者 2020年5期
    關(guān)鍵詞:水電費(fèi)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)精細(xì)化管理

    郭治宇

    摘 要 近年來房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的利潤逐步下降,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)已經(jīng)逐步向精細(xì)化管理要利潤。施工用水電費(fèi)的結(jié)算方式會對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險和利潤產(chǎn)生影響。本文就目前房地產(chǎn)企業(yè)處理施工用水電費(fèi)的兩種主流方式進(jìn)行分析研究,指出其中存在的問題,并提出處理方案,以規(guī)范會計處理和消除稅務(wù)風(fēng)險,同時提高企業(yè)的利潤。

    關(guān)鍵詞 水電費(fèi) 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè) 精細(xì)化管理

    一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)水電費(fèi)結(jié)算的方式與賬務(wù)處理

    由于水電企業(yè)的政策,水電表的表頭必須為業(yè)主單位,所以房地產(chǎn)在開發(fā)過程中一般以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)作為業(yè)主方交納水電費(fèi),發(fā)票的抬頭為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè),但實(shí)際施工用電單位為施工單位,雙方的水電費(fèi)結(jié)算就成為了一項(xiàng)重要的精細(xì)化管理內(nèi)容。

    目前一般開發(fā)企業(yè)中,與施工單位的水電費(fèi)結(jié)算有兩種約定形式。第一種是在施工單位的合同中約定水電費(fèi)按實(shí)際使用量結(jié)算,現(xiàn)場按表計量,每月根據(jù)表字進(jìn)行確認(rèn),工程款結(jié)算時,做扣除處理;第二種方式是將其作為甲供材進(jìn)行管理,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將其計入開發(fā)成本,合同中約定由開發(fā)企業(yè)承擔(dān)水電費(fèi),施工單位的施工成本中不含水電費(fèi)。

    (一)水電費(fèi)按實(shí)際使用量結(jié)算的賬務(wù)處理與管理

    目前,在第一種約定方式中,開發(fā)企業(yè)在會計處理上一般采用分割單的方式,把施工單位使用的部分分割后計入其他應(yīng)收款,增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行轉(zhuǎn)出,而施工單位憑分割單計入成本。

    例如某開發(fā)企業(yè)收到電力公司當(dāng)月的電費(fèi)繳費(fèi)單113000元,當(dāng)月用電量122826.09度,每度電含稅費(fèi)用0.92元,其中開發(fā)企業(yè)當(dāng)月施工管理用電量10000度,施工單位當(dāng)月使用量112826.09度,當(dāng)月開發(fā)企業(yè)按照用量對總費(fèi)用進(jìn)行分割,自己承擔(dān)9200元,施工單位承擔(dān)103800元,施工單位簽字蓋章確認(rèn),開發(fā)企業(yè)的財務(wù)記錄為:

    借:開發(fā)間接費(fèi)用? 8141.59

    應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)? 13000

    其他應(yīng)收款—施工單位? 103800

    貸:銀行存款? 113000

    應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)? 11941.59

    在施工結(jié)算時,開發(fā)企業(yè)按照結(jié)算書金額計入成本,同時扣除施工單位使用的電費(fèi):

    借:開發(fā)成本? T1(結(jié)算金額)

    貸:應(yīng)付賬款—施工單位? T1(結(jié)算金額)

    借:應(yīng)付賬款—施工單位? 106000

    貸:其他應(yīng)收款—施工單位? 106000

    又如水費(fèi)的處理,開發(fā)企業(yè)在繳納水費(fèi)時,包含多種內(nèi)容。一是按使用量計算的基礎(chǔ)水費(fèi),稅率為3%,含稅單價為4.2元/噸;二是在用量的基礎(chǔ)上附加的污水處理費(fèi),只能取得行政事業(yè)性收費(fèi)收據(jù),單價為3元/噸;第三部分內(nèi)容包括水資源費(fèi),也是行政事業(yè)性收據(jù),單價為1.8元/噸;另外還有個別地方有南水北調(diào)基金、水廠建設(shè)費(fèi)、省專項(xiàng)費(fèi)等多種內(nèi)容。假設(shè)當(dāng)月開發(fā)企業(yè)收到水力企業(yè)水費(fèi)通知單,用量1000噸,其中開發(fā)企業(yè)用量100噸,施工單位用量900噸,開發(fā)企業(yè)按照用量分?jǐn)傎M(fèi)用,自己承擔(dān)含稅金額900元,施工單位承擔(dān)金額8100元,開發(fā)企業(yè)財務(wù)記錄為:

    借:開發(fā)間接費(fèi)用? 887.77

    應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)? 122.33

    其他應(yīng)收款—施工單位? 8100

    貸:銀行存款? 9000

    應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)? 110.1

    在施工結(jié)算時,開發(fā)企業(yè)按照結(jié)算金額計入成本,同時扣除施工單位使用的水費(fèi):

    借:開發(fā)成本? T1(結(jié)算金額)

    貸:應(yīng)付賬款—施工單位? T1(結(jié)算金額)

    借:應(yīng)付賬款—施工單位? 8100

    貸:其他應(yīng)收款—施工單位? 8100

    (二)水電費(fèi)計入開發(fā)成本的處理

    對于第二種約定方式,會計處理相對簡單,開發(fā)企業(yè)一般直接將施工期間發(fā)生的水電費(fèi)用計入開發(fā)間接費(fèi)。此時結(jié)算金額小于第一種方式,仍然延續(xù)以上的舉例,則在每月開發(fā)企業(yè)交納水電費(fèi)時會計處理為:

    借:開發(fā)間接費(fèi)? 108877.67(電費(fèi)100000+水費(fèi)8877.67)

    應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)? 13122.33

    (13000+122.33)

    貸:銀行存款? 122000(電費(fèi)113000+水費(fèi)9000)

    在施工結(jié)算時,開發(fā)企業(yè)按照結(jié)算金額計入成本,此時結(jié)算金額不含施工用水電費(fèi):

    借:開發(fā)成本? T2(結(jié)算金額)

    貸:應(yīng)付賬款—施工單位? T2(結(jié)算金額)

    但以上第一種方式存在著明顯的稅務(wù)風(fēng)險和會計記錄不規(guī)范的問題,不符合稅務(wù)的要求以及會計核算的規(guī)定;第二種方式不利于能源費(fèi)用的節(jié)約管理,容易造成企業(yè)利潤的損失。因此,系統(tǒng)地研究水電費(fèi)的會計核算方式尤為必要。

    二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)水電費(fèi)管理中存在的問題

    (一)稅務(wù)問題

    對于雙方第一種約定方式的財務(wù)處理,企業(yè)所得稅上沒有問題,但是不符合增值稅的規(guī)定,按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2018年第28號)的規(guī)定,企業(yè)與其他企業(yè)(包括關(guān)聯(lián)企業(yè))、個人在境內(nèi)共同接受應(yīng)納增值稅勞務(wù)(以下簡稱“應(yīng)稅勞務(wù)”)發(fā)生的支出,采取分?jǐn)偡绞降模瑧?yīng)當(dāng)按照獨(dú)立交易原則進(jìn)行分?jǐn)?,企業(yè)以發(fā)票和分割單作為稅前扣除憑證,共同接受應(yīng)稅勞務(wù)的其他企業(yè)以企業(yè)開具的分割單作為稅前扣除憑證。企業(yè)與其他企業(yè)、個人在境內(nèi)共同接受非應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生的支出,采取分?jǐn)偡绞降?,企業(yè)以發(fā)票外的其他外部憑證和分割單作為稅前扣除憑證,共同接受非應(yīng)稅勞務(wù)的其他企業(yè)以企業(yè)開具的分割單作為稅前扣除憑證。因此無論該行為是否被認(rèn)定為增值稅應(yīng)稅行為,所得稅上的處理均沒有問題。

    但在增值稅上卻有不同的規(guī)定,根據(jù)《增值稅暫行條例》第一條規(guī)定,在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者加工、修理修配勞務(wù)(以下簡稱勞務(wù)),銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)以及進(jìn)口貨物的單位和個人,為增值稅的納稅人,應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅;第二條規(guī)定,增值稅稅率:電費(fèi)為13%,水費(fèi)為9%(房地產(chǎn)企業(yè)無法辦理財稅〔2009〕9號文的簡易征收),且此方式無法達(dá)到資金流、發(fā)票流、銷售流的一致,因此,房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)視同轉(zhuǎn)售水電給施工企業(yè),而稅務(wù)機(jī)關(guān)也普遍認(rèn)為,水電應(yīng)該視為施工單位的能源動力,開發(fā)企業(yè)應(yīng)視為轉(zhuǎn)售貨物,按規(guī)定征收增值稅。按以上方式處理就在增值稅上有補(bǔ)繳稅款及罰款的風(fēng)險。

    對于以上第二種約定的處理方式,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在土地增值稅清算時有不可以扣除的風(fēng)險,提高了土地增值稅,無形中增加了開發(fā)企業(yè)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)。

    (二)財務(wù)核算問題

    在會計核算上主要存在兩個問題,第一是此行為滿足收入確認(rèn)的條件,不應(yīng)該作為代收代付費(fèi)用處理,收入確認(rèn)應(yīng)該在雙方每次確認(rèn)水電用量時進(jìn)行;第二個問題是代收代付的做法會使雙方支付的成本增加。

    第一,《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》(財會

    〔2017〕22號)第二章第四條:企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù),即在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時確認(rèn)收入。第五條:當(dāng)企業(yè)與客戶之間的合同同時滿足下列條件時,企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時確認(rèn)收入:(一)合同各方已批準(zhǔn)該合同并承諾將履行各自義務(wù);(二)該合同明確了合同各方與所轉(zhuǎn)讓商品或提供勞務(wù)(以下簡稱“轉(zhuǎn)讓商品”)相關(guān)的權(quán)利和義務(wù);(三)該合同有明確的與所轉(zhuǎn)讓商品相關(guān)的支付條款;(四)該合同具有商業(yè)實(shí)質(zhì),即履行該合同將改變企業(yè)未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險、時間分布或金額;(五)企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)取得的對價很可能收回。針對施工用水電費(fèi)的行為,雙方在每月確認(rèn)水電用量時就已經(jīng)滿足了以上所有的條件,應(yīng)該在當(dāng)月確認(rèn)為收入。而代收代付水電費(fèi)的處理是在施工結(jié)束結(jié)算時,開發(fā)企業(yè)會把每月確認(rèn)的水電金額在結(jié)算款中扣除,再支付剩余結(jié)算款,確認(rèn)扣除的時間節(jié)點(diǎn)滯后,未能反映企業(yè)的權(quán)利義務(wù),不符合會計處理的規(guī)定。

    第二,對于以上第一種約定處理方式,在現(xiàn)行會計處理方式中,施工企業(yè)與開發(fā)企業(yè)通常在每月交納電費(fèi)時根據(jù)表字用量,按比例分?jǐn)偨痤~予以確認(rèn),房地產(chǎn)企業(yè)把施工用電的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出計入其他應(yīng)收款,而施工企業(yè)并未取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額,造成其成本增加。在施工結(jié)算時,施工企業(yè)實(shí)際按照水電的含稅金額計入了成本,并同時加計了利潤給開發(fā)企業(yè)結(jié)算,造成增值稅作為基數(shù)被計算利潤,開發(fā)企業(yè)實(shí)際支出金額變大。后期,如果房地產(chǎn)企業(yè)在稅務(wù)上被認(rèn)定為銷售行為,又涉及補(bǔ)交增值稅,增加支出,而施工企業(yè)仍然未能取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。

    (三)水電日常管理問題

    對于以上第二種處理方式,需要開發(fā)企業(yè)與每個下游單位簽訂合同。由于開發(fā)企業(yè)面對的施工單位較多,有樁基單位、各分包公司,無法對每個公司采用簽訂合同這種方式,且此方式會使下游單位無節(jié)制地使用水電,不利于水電用量的控制,容易造成浪費(fèi),使開發(fā)企業(yè)的成本增加、利潤下降,所以不建議采納此種方式。

    三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)水電費(fèi)精細(xì)化管理的策略

    為了規(guī)避開發(fā)及施工企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險,同時不降低企業(yè)的利潤,建議開發(fā)企業(yè)做轉(zhuǎn)售水電處理。

    (一)通過發(fā)票管理減少稅務(wù)風(fēng)險

    開發(fā)企業(yè)應(yīng)該為施工單位開具發(fā)票,作為應(yīng)稅收入進(jìn)行處理,這樣避免了增值稅的風(fēng)險,同時也不存在多納增值稅的問題。

    由于電費(fèi)在稅率上是一致的,房地產(chǎn)企業(yè)也可以開具13%稅率的發(fā)票,所以沒有稅費(fèi)損失;對于水費(fèi),雖然房地產(chǎn)企業(yè)接受與開具發(fā)票的稅率不一樣(開發(fā)企業(yè)在收到水利公司開具的基礎(chǔ)水費(fèi)發(fā)票是3%的進(jìn)項(xiàng)稅額,而開發(fā)企業(yè)只能開具9%的稅率),但作為轉(zhuǎn)售水處理,也不會增加企業(yè)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān),反而會降低企業(yè)稅負(fù),這是因?yàn)殚_發(fā)企業(yè)在與施工企業(yè)進(jìn)行確認(rèn)時,以使用量分?jǐn)偛缓惤痤~的方式,將基礎(chǔ)水費(fèi)按照使用量計算不含稅金額后,開具發(fā)票給施工企業(yè),后期施工企業(yè)與開發(fā)企業(yè)結(jié)算工程款時,按不含稅金額計入成本,同時開具9%稅率的發(fā)票給開發(fā)企業(yè),雙方均無稅費(fèi)損失。而針對水費(fèi)中包含的其他行政性收費(fèi)作為非增值稅納稅行為可以仍然采用分割單的方式。

    由于采用轉(zhuǎn)售水電的方式,企業(yè)雙方均具有合法發(fā)票,所以所得稅上雙方扣除均無問題。

    (二)根據(jù)會計規(guī)范合理確認(rèn)收入與成本

    由于符合會計確認(rèn)收入的條件,且在稅務(wù)上被認(rèn)定為轉(zhuǎn)售行為,所以應(yīng)該按照收入確認(rèn)原則進(jìn)行處理。以上述金額舉例,在房地產(chǎn)企業(yè)交納電費(fèi)時,雙方確認(rèn)水電用量,會計處理如下:

    借:開發(fā)間接費(fèi)用? 8141.59

    應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)? 13000

    其他業(yè)務(wù)成本—轉(zhuǎn)售水電? 91858.41

    貸:銀行存款? 113000

    同時為施工企業(yè)開具增值稅發(fā)票,會計處理如下:

    借:其他應(yīng)收款—施工單位? 103800

    貸:其他業(yè)務(wù)收入—轉(zhuǎn)售水電? 91858.41

    應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)? 11941.59

    與施工單位在結(jié)算時扣除:

    借:應(yīng)付賬款—施工單位? 103800

    貸:其他應(yīng)收款—施工單位? 103800

    又如水費(fèi)的處理,仍然以上述金額說明:

    在開發(fā)企業(yè)繳納水費(fèi)時,雙方確認(rèn)基礎(chǔ)水用量,會計處理如下:

    借:開發(fā)間接費(fèi)用? 887.77

    應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)? 122.33

    其他業(yè)務(wù)成本—轉(zhuǎn)售水電? 7989.90

    貸:銀行存款? 9000

    同時,基礎(chǔ)水費(fèi)為施工單位開具9%的增值稅發(fā)票,污水處理費(fèi)和水資源費(fèi)仍然開具分割單:

    借:其他應(yīng)收款—施工單位? 8320.19

    貸:其他業(yè)務(wù)收入—轉(zhuǎn)售水電? 7989.90

    應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)? 330.29

    與施工單位在結(jié)算時扣除,會計處理如下:

    借:應(yīng)付賬款—施工單位? 8320.19

    貸:其他應(yīng)收款—施工單位? 8320.19

    收入確認(rèn)的時間為每期雙方確認(rèn)用量時,成本確認(rèn)的時間以開發(fā)企業(yè)交納水電費(fèi)時為時點(diǎn),收入和成本確認(rèn)的時間點(diǎn)應(yīng)該是一致的。

    (三)加強(qiáng)日常會計核算與財務(wù)管理

    明確以上原則后,應(yīng)該完善會計核算管理辦法,設(shè)置統(tǒng)一的會計科目,并開展對財務(wù)工作者的培訓(xùn)宣貫,保證各地分、子公司統(tǒng)一進(jìn)行會計處理,有利于集團(tuán)合并時的口徑統(tǒng)一。

    同時,需要與公司內(nèi)部的其他部門協(xié)調(diào)配合,與施工單位做好統(tǒng)一解釋工作,避免施工單位認(rèn)為是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在水電費(fèi)上收取了價差;還需要與企業(yè)內(nèi)部的成本預(yù)算部門做好溝通工作,保證其在施工工程結(jié)算時關(guān)注水電費(fèi)的計費(fèi)依據(jù),避免施工企業(yè)把稅費(fèi)計入施工成本。

    (作者單位為北京天瑞金置業(yè)集團(tuán)有限公司)

    參考文獻(xiàn)

    [1] 王寧.水電費(fèi)分割的會計處理有講究[J].稅收征納,2019(11):37.

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