新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算探討

趙筠

摘要：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)已經(jīng)成為我國(guó)目前經(jīng)濟(jì)發(fā)展重要的支柱產(chǎn)業(yè)，即使在我國(guó)住房政策逐漸變化的環(huán)境下，仍然發(fā)揮著重要作用，同時(shí)，該產(chǎn)業(yè)與民眾生活息息相關(guān)。文章根據(jù)房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的特性，立足當(dāng)前房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)際，旨在依據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，建立健全會(huì)計(jì)核算體系，規(guī)范房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的賬務(wù)處理，有效規(guī)避企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，提高經(jīng)濟(jì)效益。

Abstract： Real estate development enterprises have become an important pillar industry in China's economic development. Even under the changing environment of housing policy， they still play an important role. At the same time， the industry is closely related to people's lives. According to the characteristics of accounting in real estate enterprises and the current reality of real estate enterprises， this paper aims to establish and improve the accounting system according to the new accounting standards， standardize the accounting treatment of real estate development enterprises， effectively avoid enterprise risks and improve economic benefits.

關(guān)鍵詞：開(kāi)發(fā)成本;房地產(chǎn)開(kāi)發(fā);會(huì)計(jì)核算;收入

Key words： development cost;real estate development;accounting;income

中圖分類(lèi)號(hào)：F293.33? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 文章編號(hào)：1006-4311（2019）29-0109-02

0? 引言

隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)水平不斷發(fā)展，人們的生活得到了極大改善，并帶來(lái)了房地產(chǎn)企業(yè)的穩(wěn)步發(fā)展。目前，在我國(guó)住房政策不斷變化的前提下，房地產(chǎn)行業(yè)依然在我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中發(fā)揮著越來(lái)越重要的作用，并成為推動(dòng)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要支柱產(chǎn)業(yè)。受房地產(chǎn)企業(yè)快速發(fā)展、新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)行、稅法稅率的不斷變化等諸多因素的影響，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)在會(huì)計(jì)核算方面也不斷提出新要求。

1? 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特征

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)作為比較特殊的經(jīng)濟(jì)密集型行業(yè)，所開(kāi)發(fā)及生產(chǎn)的商品具有一定的特殊性，使得房地產(chǎn)行業(yè)有別于其他經(jīng)營(yíng)性企業(yè)。

1.1 開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)具有計(jì)劃性? 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)征用的土地、建設(shè)的房屋、基礎(chǔ)設(shè)施以及其他設(shè)施都應(yīng)嚴(yán)格控制在國(guó)家計(jì)劃范圍之內(nèi)，按照規(guī)劃、征地、設(shè)計(jì)、施工、配套、管理“六統(tǒng)一”原則和企業(yè)的建設(shè)計(jì)劃、銷(xiāo)售計(jì)劃進(jìn)行開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)。

1.2 開(kāi)發(fā)產(chǎn)品具有商品性? 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的產(chǎn)品作為商品供應(yīng)市場(chǎng)，按照供需雙方合同協(xié)議規(guī)定的價(jià)格或市場(chǎng)價(jià)格作價(jià)進(jìn)行交易。

1.3 開(kāi)發(fā)建設(shè)周期長(zhǎng)，投資數(shù)額大? 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品要從規(guī)劃設(shè)計(jì)開(kāi)始，經(jīng)過(guò)可行性研究、征地拆遷、安置補(bǔ)償、七通一平、建筑安裝、配套工程、綠化環(huán)衛(wèi)工程等開(kāi)發(fā)階段，往往經(jīng)過(guò)數(shù)年才能全部完成。同時(shí)，開(kāi)發(fā)階段需要大量資金的投入。

1.4 房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)較大? 作為一項(xiàng)復(fù)雜的綜合性房地產(chǎn)工程，其成本、設(shè)計(jì)、施工、銷(xiāo)售以及政策等都會(huì)影響到房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的效益。該行業(yè)會(huì)受到各種外部環(huán)境和內(nèi)部因素等多方面制約，企業(yè)融資難，依賴(lài)銀行貸款嚴(yán)重，負(fù)債經(jīng)營(yíng)程度高，資金鏈一旦斷裂，帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)將是毀滅性的。

2? 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算特征

2.1 資金需求量大? 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品單位價(jià)值高，建設(shè)周期長(zhǎng)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)資金投入量比其他行業(yè)大得多，屬于資本密集型行業(yè)。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所需資金，主要通過(guò)負(fù)債和吸收所有者投資取得。債務(wù)籌資渠道主要有金融機(jī)構(gòu)貸款、預(yù)收購(gòu)房金，預(yù)收代建工程款或發(fā)行股票、增資擴(kuò)股等。目前我國(guó)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)主要通過(guò)債務(wù)形式融資，因而資產(chǎn)負(fù)債率較高，借款費(fèi)用負(fù)擔(dān)較重，一旦開(kāi)發(fā)產(chǎn)品銷(xiāo)路不暢，其所占用的大量資金將難以收回和參與周轉(zhuǎn)，致使企業(yè)陷入財(cái)務(wù)困境。

2.2 開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)復(fù)雜? ①房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)涉及的內(nèi)容非常廣泛，包括土地、房屋、代建工程以及城市基礎(chǔ)設(shè)施和公共配套設(shè)施的開(kāi)發(fā)建設(shè)業(yè)務(wù)。具體從征地開(kāi)始，經(jīng)過(guò)拆遷、勘察、設(shè)計(jì)施工、銷(xiāo)售到售后服務(wù)全過(guò)程都要涉及到。②開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)涉及面廣、經(jīng)濟(jì)往來(lái)客戶多。表現(xiàn)在：企業(yè)因購(gòu)銷(xiāo)關(guān)系存在，必然要與設(shè)備、材料供應(yīng)單位等進(jìn)行貨款結(jié)算;其次，因工程的發(fā)包和招標(biāo)與勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位發(fā)生工程款的結(jié)算;另外，如有代建工程，也要與委托方發(fā)生收款結(jié)算業(yè)務(wù)。

2.3 核算周期的長(zhǎng)期性? 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的產(chǎn)品開(kāi)發(fā)，通常需要經(jīng)過(guò)開(kāi)發(fā)所在地區(qū)總體規(guī)劃。因此，產(chǎn)品開(kāi)發(fā)周期較長(zhǎng)，有的需要幾年甚至十幾年才能完成。這一特點(diǎn)決定了房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算應(yīng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則，合理確定各個(gè)會(huì)計(jì)期間的收入和費(fèi)用，正確處理跨年度的各項(xiàng)收入和費(fèi)用，以合理確定各期的損益。

2.4 商品銷(xiāo)售的特殊性? 房地產(chǎn)產(chǎn)品既有一般商品的屬性，又具有其特殊性。特殊性主要表現(xiàn)在：其一，房地產(chǎn)產(chǎn)品的不可移動(dòng)性，房地產(chǎn)產(chǎn)品通常在固定地點(diǎn)上進(jìn)行開(kāi)發(fā)建設(shè)，產(chǎn)品是不可以移動(dòng)的;其二，商品的價(jià)格受所處地理位置、交通條件、基礎(chǔ)設(shè)施、配套工程等相關(guān)因素的影響較大，通常按供需雙方合同或協(xié)議規(guī)定的價(jià)格、市場(chǎng)價(jià)格等作價(jià)銷(xiāo)售。

3? 房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算存在問(wèn)題分析

3.1 披露企業(yè)會(huì)計(jì)信息不充分

房地產(chǎn)企業(yè)在開(kāi)發(fā)過(guò)程中必然面臨著多樣化的風(fēng)險(xiǎn)，也客觀上需要對(duì)企業(yè)的信息披露提出了更高的要求，尤其是要全方位的披露風(fēng)險(xiǎn)。目前房地產(chǎn)企業(yè)只是在擔(dān)保抵押貸款方面強(qiáng)化了信息風(fēng)險(xiǎn)的披露，但沒(méi)有涉及到有關(guān)于房地產(chǎn)質(zhì)量保證等方面的信息風(fēng)險(xiǎn)披露，房地產(chǎn)工程質(zhì)量存在不少問(wèn)題。

3.2 開(kāi)發(fā)成本核算的復(fù)雜性

3.2.1 成本核算內(nèi)容繁多? 房地產(chǎn)建設(shè)項(xiàng)目各項(xiàng)費(fèi)用的構(gòu)成復(fù)雜，變化因素多，不確定性大，依建設(shè)項(xiàng)目的類(lèi)型不同而有其自身的特點(diǎn)，不同類(lèi)型的建設(shè)項(xiàng)目，其投資和費(fèi)用構(gòu)成也有一定的差異。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)成本主要包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、配套設(shè)施費(fèi)以及開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用六個(gè)成本項(xiàng)目。在成本核算方面的特殊性主要表現(xiàn)為核算對(duì)象的比較復(fù)雜。房地產(chǎn)企業(yè)每一項(xiàng)工程的投入資金巨大，開(kāi)發(fā)項(xiàng)目在開(kāi)發(fā)過(guò)程中的發(fā)生的各種稅費(fèi)，還會(huì)出現(xiàn)各種不可預(yù)見(jiàn)的費(fèi)用等，在房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)成本核算中必須考慮的。

3.2.2 成本核算特殊性? 由于房地產(chǎn)企業(yè)的開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)過(guò)程較為復(fù)雜，首先，確定開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的成本核算對(duì)象比較復(fù)雜。確定成本核算對(duì)象時(shí)，應(yīng)結(jié)合開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的地點(diǎn)、用途、結(jié)構(gòu)、裝修、層高、施工隊(duì)等因素，考慮不同情況加以確定。其二，“開(kāi)發(fā)成本”賬戶核算內(nèi)容復(fù)雜。該賬戶應(yīng)按成本核算對(duì)象（如土地開(kāi)發(fā)、房屋開(kāi)發(fā)、配套設(shè)施開(kāi)發(fā)、代建工程開(kāi)發(fā)等）設(shè)置明細(xì)賬戶，按成本項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。其三，開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用核算復(fù)雜。開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用作為內(nèi)部獨(dú)立核算單位為開(kāi)發(fā)產(chǎn)品而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用。為簡(jiǎn)化核算并防止重復(fù)分配開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用，自用士地開(kāi)發(fā)成本以及不能有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施開(kāi)發(fā)成本，均不分配開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用。因?yàn)樽杂猛恋睾筒荒苡袃斵D(zhuǎn)讓的配套設(shè)施開(kāi)發(fā)成本，可直接分配計(jì)入相關(guān)有關(guān)房屋的開(kāi)發(fā)成本。

3.3 收入核算內(nèi)容的復(fù)雜性

房地產(chǎn)企業(yè)的主要收入主要包括土地轉(zhuǎn)讓、房屋銷(xiāo)售、配套設(shè)施的銷(xiāo)售、出租商品的租金等收入。銷(xiāo)售商品房是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的主要經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，盡管其會(huì)計(jì)處理和一般的制造企業(yè)銷(xiāo)售產(chǎn)品類(lèi)似，都要確認(rèn)收入和結(jié)轉(zhuǎn)成本。但是，房地產(chǎn)企業(yè)的商品房?jī)r(jià)值高，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大，在銷(xiāo)售方式方面也與一般工商企業(yè)存在很大差異。房地產(chǎn)企業(yè)商品房的銷(xiāo)售按是否能立即交房分為現(xiàn)售和預(yù)售，按結(jié)算方式的不同又分為分期收款銷(xiāo)售、按揭貸款銷(xiāo)售、一次性收款銷(xiāo)售等。銷(xiāo)售方式的不同，導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)收入的確認(rèn)與制造企業(yè)相比具有一定的特殊性。這些特殊銷(xiāo)售方式造成收入確認(rèn)上的特殊性。

3.4 應(yīng)交稅費(fèi)核算的不規(guī)范性

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)往往采用銀行按揭貸款方式銷(xiāo)售商品房，會(huì)計(jì)核算上應(yīng)按合同或協(xié)議約定的價(jià)款確定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。根據(jù)首付款于實(shí)際收到日確認(rèn)收入，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日再確認(rèn)收入。

例如：榮盛房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司通過(guò)按揭貸款方式出售商品房10套，不含稅銷(xiāo)售額為1500萬(wàn)元，增值稅稅率為9%。收取定金50萬(wàn)元，銀行按揭風(fēng)險(xiǎn)抵押金為商品房不含稅銷(xiāo)售額的5%，付款為總款項(xiàng)的30%。商品房的總開(kāi)發(fā)成本為850萬(wàn)元。會(huì)計(jì)處理如下：

①收到定金時(shí)：

借：銀行存款 500000

貸：預(yù)收賬款 500000

②簽訂合同，收到首付款時(shí)：

借：銀行存款 4405 000

預(yù)收賬款 500 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——商品房 4500 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 405 000

③按揭貸款到賬時(shí)：

借：銀行存款? ? ? ? ? ? 10 695 000

其他應(yīng)收款——按揭風(fēng)險(xiǎn)抵押金 750 000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——商品房 10 500 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 945 000

④結(jié)轉(zhuǎn)商品房銷(xiāo)售成本：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 8 500 000

貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品——商品房 8 500 000

⑤簽發(fā)房產(chǎn)證給銀行，收回風(fēng)險(xiǎn)抵押金：

借：銀行存款 750 000

貸：其他應(yīng)收款—按揭風(fēng)險(xiǎn)抵押金 750 000

3.5 房地產(chǎn)企業(yè)借款費(fèi)用核算不規(guī)范

房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行項(xiàng)目招標(biāo)過(guò)程中，需要投放大量資金，對(duì)資金有著較高的要求。一般說(shuō)來(lái)，房地產(chǎn)企業(yè)從借貸到歸還需要一定時(shí)間，延長(zhǎng)了資本回收周期，在籌資中往往借助債務(wù)資本。但在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行后，借款費(fèi)用資本化范圍擴(kuò)大，借款費(fèi)用的核算不規(guī)范也常出現(xiàn)。因此，要具體分析是一般借款還是專(zhuān)門(mén)借款，兩種借款計(jì)算利息計(jì)算和會(huì)計(jì)處理方法不同，有的利息資本化有的費(fèi)用化，這些在企業(yè)會(huì)計(jì)核算中需要重點(diǎn)關(guān)注。

綜上所述，房地產(chǎn)企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)因素較多，需要財(cái)務(wù)人員具備豐富的專(zhuān)業(yè)知識(shí)和技能，以便及時(shí)、精準(zhǔn)地對(duì)各項(xiàng)潛在風(fēng)險(xiǎn)因素加以預(yù)測(cè)和把控。健全房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算體系很有必要，確保企業(yè)會(huì)計(jì)信息的精準(zhǔn)性和真實(shí)性。①加強(qiáng)房地產(chǎn)企業(yè)披露信息力度，重視對(duì)其風(fēng)險(xiǎn)的披露，盡量避免企業(yè)的投資風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn);②完善房地產(chǎn)企業(yè)項(xiàng)目成本核算，明確對(duì)象和各項(xiàng)成本項(xiàng)目;③認(rèn)真執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，全面應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制，落實(shí)到會(huì)計(jì)基礎(chǔ)核算工作，明確收入和費(fèi)用確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn);④健全房地產(chǎn)企業(yè)借款費(fèi)用核算規(guī)范化。加強(qiáng)財(cái)會(huì)人員培訓(xùn)，有效提高財(cái)務(wù)人員職業(yè)素養(yǎng)，保證企業(yè)會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性與科學(xué)性，促進(jìn)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)有效管理，保證效益最大化。

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