民營煤焦化企業(yè)全面預(yù)算管理探索

李列平 張欣茹

【摘要】全面預(yù)算管理作為企業(yè)戰(zhàn)略管理實(shí)現(xiàn)的重要橋梁和手段，被企業(yè)廣泛接受和應(yīng)用。民營煤焦化企業(yè)在預(yù)算管理中對全面預(yù)算理解不足、實(shí)施不力，存在特有的困境。本文通過案例分析，找出目前民營煤焦化企業(yè)全面預(yù)算管理存在困境的原因，提出預(yù)算管理與企業(yè)管理相結(jié)合的觀點(diǎn)，對民營企業(yè)全面預(yù)算的管理實(shí)踐有推動作用。

【關(guān)鍵詞】預(yù)算管理；全面預(yù)算管理；民營企業(yè)

【中圖分類號】F234.3；F276.5

2014年財(cái)政部頒布了《關(guān)于全面推進(jìn)管理會計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》（財(cái)會[2014]27號），全面預(yù)算指引將全面預(yù)算管理作為我國管理會計(jì)體系建設(shè)中的一項(xiàng)重要內(nèi)容，成為實(shí)務(wù)界實(shí)踐預(yù)算管理的重要參照。本文以我國民營煤焦化企業(yè)預(yù)算管理為例，分析DY集團(tuán)公司實(shí)施全面預(yù)算管理中遇到的困境和挑戰(zhàn)，提出民營煤焦化企業(yè)全面預(yù)算管理的一些思考，為全面預(yù)算管理的推進(jìn)提供借鑒經(jīng)驗(yàn)。

一、DY集團(tuán)全面預(yù)算管理現(xiàn)狀

DY集團(tuán)成立于2000年6月份，是一家集電力、冶金、建材和煤焦化工為一體的民營企業(yè)集團(tuán)。

（一）DY集團(tuán)現(xiàn)行預(yù)算管理模式

DY集團(tuán)全面預(yù)算管理于2015年開始實(shí)施，先后完成了體系構(gòu)建、方案設(shè)計(jì)、預(yù)算編制、預(yù)算實(shí)施等階段，于2016年開展績效考核工作。DY集團(tuán)全面預(yù)算管理以各類產(chǎn)品的生產(chǎn)、銷售等業(yè)務(wù)流程為核心，主要內(nèi)容有財(cái)務(wù)預(yù)算和重大技改項(xiàng)目、大型設(shè)備廠房建設(shè)的專項(xiàng)預(yù)算。

首先，DY集團(tuán)決策層結(jié)合各預(yù)算單位的發(fā)展現(xiàn)狀，制定了明確的銷售收入、利潤總額等財(cái)務(wù)指標(biāo)；其次，DY集團(tuán)建立了預(yù)算管理委員會，成立預(yù)算領(lǐng)導(dǎo)小組，召集董事會成員和管理層共同商議制定了《DY集團(tuán)全面預(yù)算管理制度》，該制度規(guī)定集團(tuán)預(yù)算開端在總體上預(yù)測年度各大項(xiàng)指標(biāo)的目標(biāo)值，例如銷量、產(chǎn)量、利潤等；預(yù)算編制采用上下結(jié)合的方式。預(yù)算管理委員會指導(dǎo)全集團(tuán)的全面預(yù)算工作，各子公司根據(jù)集團(tuán)下發(fā)的《DY集團(tuán)全面預(yù)算管理制度》文件制定本公司的具體運(yùn)營制度。集團(tuán)從2016年開始實(shí)行預(yù)算與績效考核相掛鉤的制度以及年中預(yù)算的調(diào)整工作。DY集團(tuán)最初從焦化廠試行工資與績效掛鉤的考核制度，而后推行至全集團(tuán)的其他分公司。一系列措施施行之后，一線生產(chǎn)員工都在日常工作的細(xì)節(jié)中控制預(yù)算，減少了機(jī)物料的浪費(fèi)。每年6～7月份，集團(tuán)召開年中預(yù)算管理工作總結(jié)和下半年預(yù)算調(diào)整會議。

（二）DY集團(tuán)全面預(yù)算管理的組織結(jié)構(gòu)

按照《DY集團(tuán)章程》《DY集團(tuán)全面預(yù)算管理制度》的規(guī)定，公司成立預(yù)算管理委員會，董事長為委員會主席，其他董事會成員為委員，各副總經(jīng)理兼任副主任，總會計(jì)師負(fù)責(zé)全面預(yù)算工作的具體執(zhí)行，任執(zhí)行副主任，各分公司負(fù)責(zé)人構(gòu)成執(zhí)行組成員。另外，還規(guī)定財(cái)務(wù)部為全面預(yù)算管理的常設(shè)機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)預(yù)算編制和執(zhí)行中單據(jù)的傳遞、審核，資金的保管、利用，各項(xiàng)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的核算，日常經(jīng)營活動的監(jiān)督工作。另在各車間設(shè)立核算員，提交和計(jì)算各車間各項(xiàng)成本和工藝數(shù)據(jù)。

目前，DY集團(tuán)已完成多級主體的設(shè)立工作，一級主體是預(yù)算管理委員會，各分公司領(lǐng)導(dǎo)層為二級主體，各部門、車間、工段、小組為三級主體。各級主體負(fù)責(zé)本級的預(yù)算執(zhí)行工作，定期向上級主體匯報(bào)工作，同時(shí)接受上級的監(jiān)督和考核。圖1即為DY集團(tuán)組織結(jié)構(gòu)的示意圖。

二、DY集團(tuán)全面預(yù)算管理的困境

（一）預(yù)算編制簡單

DY集團(tuán)根據(jù)不同業(yè)務(wù)的特點(diǎn)進(jìn)行預(yù)算編制。編制內(nèi)容包括資本、指標(biāo)、經(jīng)營、財(cái)務(wù)四大部分，以資產(chǎn)負(fù)債預(yù)算表、利潤預(yù)算表、現(xiàn)金流量預(yù)算表為主。各分廠財(cái)務(wù)處根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表設(shè)計(jì)車間成本預(yù)算表，下發(fā)至各車間填制，最后各車間匯總形成分廠預(yù)算表。

DY集團(tuán)預(yù)算編制的方法簡單，僅為增量預(yù)算，以上一年度發(fā)生的各項(xiàng)成本為主，增減相應(yīng)成本項(xiàng)目，這種方法一直到2016年都在使用。但在2017年時(shí)，焦炭和鎂合金市場的波動，原材料價(jià)格上漲，冶鎂總廠面臨銷售困境。另外，我國加強(qiáng)了對生產(chǎn)企業(yè)安全環(huán)保相關(guān)措施的監(jiān)察力度，2018年1月1日起開始征收環(huán)保稅，各分集團(tuán)在編制2018年預(yù)算時(shí)遇到了許多問題，增量預(yù)算的編制方法已不能滿足企業(yè)的需要。

DY集團(tuán)預(yù)算編制人才匱乏。各分公司的預(yù)算編制人員主要為各車間的核算員、會計(jì)人員，人力資源極其匱乏，難以滿足企業(yè)日益發(fā)展的需要。由于沒有會計(jì)信息系統(tǒng)或者管理信息系統(tǒng)的支撐，預(yù)算工作仍以手工計(jì)算為主，只能在季度末反映出預(yù)算的執(zhí)行情況，想要采用滾動預(yù)算的方法編制預(yù)算也是不現(xiàn)實(shí)的。

綜上所述，由于外部環(huán)境影響和內(nèi)部軟件設(shè)施的匱乏，集團(tuán)公司2018年的預(yù)算很難做到與實(shí)際接近，一定程度上也就失去了全面預(yù)算管理的意義。

（二）預(yù)算執(zhí)行、監(jiān)控不力

DY集團(tuán)總部向各分集團(tuán)下達(dá)的預(yù)算指標(biāo)，在預(yù)算審批通過之后，要求各分集團(tuán)將責(zé)任分解到車間甚至班組，這部分同樣主要為生產(chǎn)成本的預(yù)算目標(biāo)，集團(tuán)在對預(yù)算的控制過程也主要以成本、費(fèi)用控制為主，年中根據(jù)上半年預(yù)算的完成情況，對下半年的預(yù)算作出調(diào)整，但目前，由于缺乏優(yōu)質(zhì)的會計(jì)人員、管理人才，會計(jì)信息系統(tǒng)沒有全集團(tuán)聯(lián)網(wǎng)，DY集團(tuán)無法實(shí)現(xiàn)對預(yù)算完成情況的實(shí)時(shí)跟蹤和調(diào)整，也無法對預(yù)算差異作出完整的判斷和分析。例如，2017年水泥市場和鎂業(yè)市場都出現(xiàn)了較大的波動，同時(shí)還有錯峰生產(chǎn)的影響，各分集團(tuán)沒有完成當(dāng)年的預(yù)算指標(biāo)，而集團(tuán)和分廠也沒有事前對市場作出正確的預(yù)判，并對預(yù)算作出及時(shí)的調(diào)整。

（三）預(yù)算的考評與激勵失效

DY集團(tuán)于2016年開始實(shí)行績效考核和激勵的制度，但各分集團(tuán)的執(zhí)行情況不盡相同。在煤化工分公司，績效考評制度較為完善，由生產(chǎn)科、企管科和財(cái)務(wù)處聯(lián)合制定考核標(biāo)準(zhǔn)，考評結(jié)果好的部門給予工資獎勵，考評差的部門給予扣除工資的處罰，而冶鎂總廠和煤矸石分廠不設(shè)立獎勵制度，只有處罰制度。各分公司對預(yù)算執(zhí)行與實(shí)際的差異僅有簡單的分析結(jié)果，主要是對 EBITDA的差異分析，沒有對其他的非財(cái)務(wù)指標(biāo)（例如市場占有率、顧客滿意度、學(xué)習(xí)與創(chuàng)新績效等）的計(jì)算和考評。只有冶鎂總廠對差異的產(chǎn)生作出原因分析，其余分公司沒有對差異數(shù)據(jù)形成解釋和分析，各單位對差異數(shù)據(jù)分析的積極性不大。

三、DY集團(tuán)全面預(yù)算管理困境的原因分析

（一）全面預(yù)算管理目標(biāo)缺乏戰(zhàn)略的指導(dǎo)

集團(tuán)高層以及各部門主管制定預(yù)算目標(biāo)的依據(jù)缺少科學(xué)方法的支持。制定長期戰(zhàn)略時(shí)，管理層對產(chǎn)品的研發(fā)和生產(chǎn)技術(shù)有明確的行動綱領(lǐng)，但對于市場競爭力和經(jīng)濟(jì)效益的戰(zhàn)略制定上，管理者沒有根據(jù)多年的經(jīng)驗(yàn)和自身掌握的市場數(shù)據(jù)分析得出科學(xué)的結(jié)論，導(dǎo)致短期目標(biāo)與企業(yè)長期發(fā)展策略不相符，尤其是2017年，各分廠負(fù)責(zé)人無法預(yù)測市場價(jià)格的變動，導(dǎo)致下半年的銷售目標(biāo)無法達(dá)成。一定程度上也反映出了員工對集團(tuán)戰(zhàn)略方針不夠重視。

集團(tuán)未設(shè)專門的部門規(guī)劃戰(zhàn)略、分解戰(zhàn)略。財(cái)務(wù)部是DY集團(tuán)從預(yù)算目標(biāo)制定到執(zhí)行工作的主力軍，無論是相關(guān)指標(biāo)的計(jì)算，還是上下層中的上傳下達(dá)，均由財(cái)務(wù)人員一一作出解釋和說明，在集團(tuán)無形之中形成了“凡事找財(cái)務(wù)”的潛規(guī)則。然而科學(xué)的預(yù)算管理工作需要全員參與，戰(zhàn)略目標(biāo)的制定不能僅憑財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的一面之詞。戰(zhàn)略思想需要管理者從大局入手，系統(tǒng)地分析外部環(huán)境和內(nèi)部營運(yùn)能力，如若不然，得出的戰(zhàn)略必然與企業(yè)自身情況不符，再亡羊補(bǔ)牢也是于事無補(bǔ)。

處于不同發(fā)展階段的分廠，集團(tuán)只對利潤和產(chǎn)量目標(biāo)提出要求，缺乏對不同分廠戰(zhàn)略的宏觀指導(dǎo)。DY集團(tuán)中處于穩(wěn)定期的電廠，效益一般，更多時(shí)候還扮演著后勤的角色，為集團(tuán)總部和其他分廠供電，電價(jià)遠(yuǎn)低于外銷價(jià)格，導(dǎo)致電廠財(cái)務(wù)報(bào)表中的數(shù)字不是很理想，集團(tuán)在制定戰(zhàn)略時(shí)，并不將其納入整體規(guī)劃中，這就導(dǎo)致了電廠近年來不能緊緊跟隨集團(tuán)發(fā)展的步伐，許多老化的設(shè)備和電網(wǎng)更是拖慢了進(jìn)程。

（二）全面預(yù)算管理組織體系不健全

筆者發(fā)現(xiàn)公司大部分員工的戰(zhàn)略意識薄弱，預(yù)算委員會制定的目標(biāo)對員工沒有吸引力，一方面是由于集團(tuán)過于龐大，人員類型眾多，人力資源的管理工作本身就有難度，另一方面是由于DY集團(tuán)的預(yù)算組織體系呈現(xiàn)出上緊下松的局面，主要表現(xiàn)為兩點(diǎn)：1.預(yù)算執(zhí)行和控制的主要工作由各分廠的財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)，集團(tuán)財(cái)務(wù)總監(jiān)一人身兼數(shù)職，除了要主持繁瑣的財(cái)務(wù)工作還負(fù)責(zé)車間核算員的培訓(xùn)工作，DY集團(tuán)董事會高度重視預(yù)算管理的工作，因此，許多金額化的指標(biāo)都由財(cái)務(wù)部門與其他生產(chǎn)或者職能部門解釋溝通，這種既不是決策層又不是執(zhí)行層的尷尬位置使得預(yù)算管理難以進(jìn)行。2.預(yù)算執(zhí)行層面的負(fù)責(zé)人過于依賴財(cái)務(wù)系統(tǒng)，忽視與下層員工關(guān)于預(yù)算執(zhí)行的交流，一線的預(yù)算執(zhí)行情況不能及時(shí)向上級反饋，預(yù)算信息傳遞間隔時(shí)間過長。

（三）全面預(yù)算的編制方法不夠科學(xué)

集團(tuán)公司的預(yù)算編制過于依賴歷史數(shù)據(jù)和平均水平，不結(jié)合集團(tuán)最新的戰(zhàn)略目標(biāo)進(jìn)行編制，編制方法選擇簡單，減弱了預(yù)算目標(biāo)精確性。以DY集團(tuán)煤化工的銷售預(yù)算為例，銷售部門不負(fù)責(zé)銷售預(yù)算的編制，僅負(fù)責(zé)部門內(nèi)部發(fā)生的各項(xiàng)管理費(fèi)用的預(yù)算編制，財(cái)務(wù)部門根據(jù)報(bào)表中的銷售收入和存貨數(shù)量變化估計(jì)下一年度的價(jià)格和銷量，這兩項(xiàng)數(shù)據(jù)的制定一般不與銷售部門溝通，而是直接由分廠領(lǐng)導(dǎo)決定，因此，不排除利潤中心負(fù)責(zé)人為了粉飾預(yù)算報(bào)表刻意虛增收入目標(biāo)的情況。這樣的預(yù)算目標(biāo)確定過程很容易與短期戰(zhàn)略脫節(jié)，預(yù)算松弛過大。

預(yù)算調(diào)整不靈活，過于死板。例如水泥產(chǎn)品鎂合金制品在2016年突然遭遇市場劇變，產(chǎn)品價(jià)格大幅下跌，集團(tuán)公司為保本提出了薄利多銷的戰(zhàn)略，但又收到了政府錯峰生產(chǎn)的通知，導(dǎo)致多個(gè)窯爐停產(chǎn)，損失巨大。因此，在國家環(huán)保政策日益加強(qiáng)的背景下，DY集團(tuán)必須要準(zhǔn)確把握市場動向，不能僅依據(jù)歷史數(shù)據(jù)作小范圍的調(diào)整，還需要根據(jù)戰(zhàn)略實(shí)時(shí)制定動態(tài)預(yù)算目標(biāo)，制定適量的預(yù)算彈性。

預(yù)算編制不夠細(xì)化。一是缺乏詳細(xì)的成本預(yù)算。以焦炭為例，該項(xiàng)產(chǎn)品的成本預(yù)算以歷史數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，主要核算焦炭和焦粉的產(chǎn)品成本，并且將煤氣、粗苯、焦油、硫銨、硫酸等聯(lián)副產(chǎn)品的成本合并到焦炭的成本中進(jìn)行統(tǒng)一核算，進(jìn)而無法做出各類產(chǎn)品的成本預(yù)算，更不能將成本預(yù)算量化，并采取有效手段來控制產(chǎn)品成本。二是預(yù)算指標(biāo)體系缺乏非財(cái)務(wù)指標(biāo)。目前，雖然集團(tuán)的預(yù)算指標(biāo)體系中含有多項(xiàng)指標(biāo)，但是還是著重于財(cái)務(wù)指標(biāo)，尤其缺乏衡量市場占有率的各項(xiàng)業(yè)績指標(biāo)，銷售工作缺乏應(yīng)用的反饋，容易導(dǎo)致企業(yè)急功近利，重視效益而忽視長期的發(fā)展。

（四）全面預(yù)算管理控制不嚴(yán)格

DY集團(tuán)的預(yù)算工作當(dāng)前雖然細(xì)化到了各車間，但車間主任在監(jiān)管生產(chǎn)的同時(shí)，還擔(dān)負(fù)了預(yù)算執(zhí)行和控制工作。上下級之間的文化水平差異較大，往往會出現(xiàn)意見不一致的情況，這種無效的溝通導(dǎo)致部門主管處理問題的方式總是自我決斷，有時(shí)甚至掩蓋問題的發(fā)生，導(dǎo)致信息傳遞在中間斷層，控制措施失去意義。集團(tuán)下只有煤化工分公司設(shè)立企管科，同財(cái)務(wù)處一起監(jiān)督和控制全面預(yù)算的執(zhí)行，設(shè)計(jì)了工藝指標(biāo)與財(cái)務(wù)指標(biāo)相結(jié)合的績效考評體系，但企管科掌握的數(shù)據(jù)是理論狀態(tài)下可以達(dá)到的數(shù)據(jù)，但目前焦炭的生產(chǎn)仍處在摸索的階段，成本管理混亂的影響，各項(xiàng)數(shù)據(jù)都失去了現(xiàn)實(shí)意義?，F(xiàn)有的全面預(yù)算執(zhí)行，雖然將預(yù)算執(zhí)行與績效掛鉤，全集團(tuán)都加強(qiáng)了預(yù)算管理的意識，但是由于預(yù)算控制的手段較為簡單，只強(qiáng)調(diào)在生產(chǎn)工藝上節(jié)省成本，沒有對預(yù)算差異及其原因做進(jìn)一步的分析，因此多年來預(yù)算工作還是在原地踏步。

（五）全面預(yù)算考評機(jī)制不健全

考評機(jī)制的存在是為了確保監(jiān)督過程對員工主動性的打擊，不挫傷員工的主動性，DY集團(tuán)目前的預(yù)算評估機(jī)制尚不完善，過分忽略市場份額，過分控制生產(chǎn)環(huán)節(jié)的直接材料和制造費(fèi)用，中長期戰(zhàn)略的執(zhí)行只是貼在墻上的標(biāo)語，并沒有落到實(shí)處來。

DY集團(tuán)中年份較為久遠(yuǎn)的分廠，例如煤矸石發(fā)電廠，已經(jīng)處于企業(yè)發(fā)展階段的穩(wěn)定期，集團(tuán)制定的考核指標(biāo)成本利潤率等卻在逐年增加，這樣得出的結(jié)論與公司實(shí)際發(fā)展需要相悖，發(fā)電廠的預(yù)算管理工作也就毫無意義。另外，年終考核時(shí)，若發(fā)電廠提出異議，集團(tuán)才審核意見并提出相應(yīng)獎懲的措施，應(yīng)當(dāng)在事前完成的流程推遲到了最后一步，混淆了執(zhí)行與控制的工作流程，考評標(biāo)準(zhǔn)制定混亂，主觀性較強(qiáng)，從側(cè)面反映出管理層缺乏全局意識，未能理解全面預(yù)算管理工作的深刻含義。

四、思考與啟示

DY集團(tuán)的全面預(yù)算管理困境代表了一大批中小規(guī)模煤焦化企業(yè)，尤其是民營煤焦化企業(yè)的現(xiàn)狀。基于上述案例分析，筆者發(fā)現(xiàn)，民營企業(yè)的全面預(yù)算管理應(yīng)當(dāng)與企業(yè)管理相結(jié)合，通過企業(yè)管理水平的提高，推進(jìn)預(yù)算管理的進(jìn)步?；诖耍P者提出如下建議：

（一）全面預(yù)算管理和戰(zhàn)略管理相結(jié)合

全面預(yù)算管理是企業(yè)戰(zhàn)略管理執(zhí)行的橋梁和手段，在企業(yè)戰(zhàn)略落地的過程中，全面預(yù)算管理可以利用財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)對企業(yè)戰(zhàn)略進(jìn)行有效分解，并通過預(yù)算管理和業(yè)績評價(jià)對戰(zhàn)略實(shí)施的效果進(jìn)行反饋與糾正。全面預(yù)算和戰(zhàn)略管理相結(jié)合，可以幫助民營煤焦化企業(yè)更快地把握國家能源發(fā)展政策，積極地制定符合企業(yè)規(guī)模的發(fā)展戰(zhàn)略，并有效地實(shí)施于日常的經(jīng)營管理之中，通過財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)的融合，提高企業(yè)抵抗風(fēng)險(xiǎn)、有效管理的能力。

（二）全面預(yù)算管理和資金管理相結(jié)合

全面預(yù)算管理可以反映企業(yè)對預(yù)算期的資金需求和資金結(jié)余情況，可以將業(yè)務(wù)預(yù)算和資金預(yù)算聯(lián)系在一起，進(jìn)而指導(dǎo)企業(yè)的資金管理活動。民營煤焦化企業(yè)的資金需求巨大，且融資成本較高，若是全面預(yù)算和資金管理相結(jié)合，既能夠體現(xiàn)預(yù)算管理對企業(yè)資金流的管控能力，也能夠提高企業(yè)資金周轉(zhuǎn)的效率，增強(qiáng)企業(yè)對資金流、實(shí)物流、人才流的管控能力。

（三）全面預(yù)算管理和企業(yè)發(fā)展周期相結(jié)合

預(yù)算管理中會出現(xiàn)預(yù)算與實(shí)際背離的情況，而煤焦化企業(yè)的投入產(chǎn)出聯(lián)動性大，預(yù)算調(diào)整滯后會導(dǎo)致嚴(yán)重的成本差異，會導(dǎo)致企業(yè)績效評價(jià)失效。將全面預(yù)算與企業(yè)發(fā)展周期相結(jié)合，可以降低預(yù)算差異，且預(yù)算管理更符合企業(yè)發(fā)展的規(guī)律，可以提高預(yù)算的準(zhǔn)確性。

（四）全面預(yù)算管理和企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)結(jié)合

全面預(yù)算的組織結(jié)構(gòu)會對預(yù)算管理的效果產(chǎn)生重要的影響，在預(yù)算管理中各部門的職責(zé)分工、管理權(quán)限、考核方式都會影響全面預(yù)算實(shí)施的效果。預(yù)算管理和內(nèi)部控制制度建設(shè)相結(jié)合，可以幫助民營煤焦化企業(yè)健全內(nèi)部控制制度的同時(shí)，厘清各部門的預(yù)算管理職責(zé)，增強(qiáng)各組織機(jī)構(gòu)的預(yù)算管理理念，有利于全面預(yù)算管理的實(shí)現(xiàn)。

主要參考文獻(xiàn)：

[1]Argyris C.The Impact of Budget Upon People[M] ，Ithaca：School of Business and Public Administration，Cornell University，1952.

[2]Margaret Poon，Richard Pike，Dean Tjosvold. Budget participation，goal interdependence and controversy：a stuDYof a Chinese public utility[J] ， Management Accounting Research，2001（12）：101-118.

[3]李韶玲，趙芳旨，周驪曉.破解企業(yè)全面預(yù)算管理中9 大難題[M].北京：機(jī)械工業(yè)出版社，2006.

[4]鄧傳洲，劉峻勇，趙春光.基于預(yù)算的考核、預(yù)算氛圍和預(yù)算副效應(yīng)[J].會計(jì)研究，2008（4）：70-77.

[5]潘飛，程明.預(yù)算松弛的影響因素與經(jīng)濟(jì)后果——來自我國上市公司的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J]，財(cái)經(jīng)研究，2007（6）：55-66.

[6]鄭石橋，王建軍.信息不對稱和報(bào)酬方案對預(yù)算松弛的影響研究[J].會計(jì)研究，2008（5）：61-68.

[7]于增彪，梁文濤.現(xiàn)代公司預(yù)算編制起點(diǎn)問題的探討──兼論公司財(cái)務(wù)報(bào)告的改進(jìn)[J].會計(jì)研究，2002（3）：18-23.

[8]王斌.企業(yè)預(yù)算管理及其模式[J].會計(jì)研究。1999（11）：20-24.

[9]李國忠.企業(yè)集團(tuán)預(yù)算控制模式及其選擇[J].會計(jì)研究，2005（4）：47-50.

[10]于富生，張敏.全面預(yù)算管理新解：基于價(jià)值鏈和作業(yè)的整合框架[J].財(cái)務(wù)與會計(jì)，2007（7）：19-20.

[11]秦玄.基于戰(zhàn)略的企業(yè)全面預(yù)算管理體系構(gòu)建[J].財(cái)會通訊，2013：127.

[12]馮巧根.超越預(yù)算的實(shí)務(wù)發(fā)展動向與評價(jià)[J].會計(jì)研究，2005（12）：15-19.