交易性內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)抵銷的概述

姜燁靈 李爭艷

摘 要：集團(tuán)企業(yè)之間固定資產(chǎn)交易不會(huì)產(chǎn)生價(jià)值增值，因而在合并報(bào)表中需要將內(nèi)部固定資產(chǎn)交易包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部收益予以抵消，同時(shí)還要將與其相關(guān)的折舊、減值和遞延所得稅予以抵消。編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表有利于避免控股公司人為操縱利潤、粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表現(xiàn)象的發(fā)生，使財(cái)務(wù)報(bào)表所提供的會(huì)計(jì)信息更加客觀、真實(shí)。

關(guān)鍵詞：企業(yè)；固定資產(chǎn)；合并

一、交易性內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)的含義及特點(diǎn)

1.交易性內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)的含義

交易性內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)指合并期發(fā)生于集團(tuán)內(nèi)各成員企業(yè)之間的內(nèi)部購銷、內(nèi)部租賃和內(nèi)部勞務(wù)等活動(dòng)。這類內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)涉及的銷貨企業(yè)（賣方）與購貨企業(yè)（買方）都是集團(tuán)內(nèi)的成員企業(yè)，不涉及集團(tuán)外的會(huì)計(jì)主體，是集團(tuán)內(nèi)的一種內(nèi)部購銷（買賣）活動(dòng)。

2.交易性內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)的特點(diǎn)

從內(nèi)部交易的銷貨成員企業(yè)來說，它是通過獨(dú)立于自身的會(huì)計(jì)主體立場來進(jìn)行核算，既能反映銷售收入，又可以結(jié)轉(zhuǎn)相匹配的銷售成本，并最后體現(xiàn)出銷售損益的數(shù)據(jù)。從內(nèi)部交易的購貨成員企業(yè)來說，和銷貨成員企業(yè)一樣要以自身獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體立場來進(jìn)行核算，不但要計(jì)算內(nèi)部購入貨物，還要計(jì)算對(duì)外銷售的情況，來最終確認(rèn)銷售的收入、成本和損益。根據(jù)內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)的界定原則，屬于交易性內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)的是內(nèi)部購貨方的銷貨和購貨活動(dòng)。它可以借助抵消分錄來消除對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。但是從企業(yè)集團(tuán)的角度來說，兩次銷售實(shí)際上僅僅只有一次實(shí)現(xiàn)了對(duì)外的銷售，它的銷售收入就是購貨成員企業(yè)的對(duì)外銷售收入，其中并不應(yīng)該包括銷貨成員企業(yè)的銷售收入。同理銷售成本銷售損益也是如此。內(nèi)部交易只能給企業(yè)實(shí)現(xiàn)目前并不缺認(rèn)的內(nèi)部利潤，要想轉(zhuǎn)化為實(shí)現(xiàn)的利潤必須通過外部交易。所以會(huì)計(jì)報(bào)表合并時(shí)，應(yīng)該編制抵銷分錄把在內(nèi)部交易時(shí)重復(fù)計(jì)算的銷售收入和銷售成本抵銷，還要抵銷在資產(chǎn)價(jià)值中未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤。

二、交易性內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)的分類

根據(jù)交易對(duì)象的不同可以把交易性內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)分為存貨內(nèi)部交易固定資產(chǎn)內(nèi)部交易無形資產(chǎn)內(nèi)部交易內(nèi)部租賃和內(nèi)部勞務(wù)交易等。所以，內(nèi)部交易的對(duì)象不同，就導(dǎo)致內(nèi)部銷售利潤的會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目不同，最終抵銷分錄也就不同。

交易性內(nèi)部會(huì)計(jì)事項(xiàng)如果按照在合并期是否終結(jié)分類來區(qū)分，可以分成已終結(jié)內(nèi)部交易和未終結(jié)內(nèi)部交易。已終結(jié)內(nèi)部交易的含義是該交易期在合并期已經(jīng)全部實(shí)現(xiàn)了對(duì)外交易，有關(guān)資產(chǎn)中不含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部的銷售利潤，它內(nèi)部交易所體現(xiàn)的銷售收入和銷售成本應(yīng)予全額抵銷；或該內(nèi)部交易的物資對(duì)象已經(jīng)消失，在企業(yè)集團(tuán)之中已經(jīng)不存在。未終結(jié)內(nèi)部交易的含義是該交易在合并期尚未全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外交易，其中，可以是對(duì)外交易全部未實(shí)現(xiàn)，也可以是部分未實(shí)現(xiàn)對(duì)外交易，合并期只能抵銷已實(shí)現(xiàn)對(duì)外交易的那一部分內(nèi)部銷售收入和銷售成本，尚未實(shí)現(xiàn)對(duì)外交易的那一部分未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，那么就應(yīng)該抵銷存貨等資產(chǎn)價(jià)值，等待下一個(gè)合并期發(fā)生對(duì)外交易后，把未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤轉(zhuǎn)化為已實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤，未終結(jié)的內(nèi)部交易轉(zhuǎn)化為已實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部交易，然后再按相關(guān)規(guī)定進(jìn)行抵銷處理。如果未終結(jié)的內(nèi)部交易只是涉及存貨，那么它的終結(jié)期不會(huì)延續(xù)太長；但是如果涉及到固定資產(chǎn)或者無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)，那么它的終結(jié)期會(huì)持續(xù)較長，一直到該項(xiàng)資產(chǎn)攤銷完成或者企業(yè)集團(tuán)為止。

三、固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵銷處理

由于集團(tuán)內(nèi)各成員企業(yè)或者不同行業(yè)的劃分固定資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)不同，所以根據(jù)固定資產(chǎn)的資產(chǎn)形態(tài)分類可以分成固定資產(chǎn)到固定資產(chǎn)﹑固定資產(chǎn)到存貨﹑存貨到固定資產(chǎn)這三種情況，而且這三種情況在合并時(shí)抵銷的范圍和方法均有區(qū)別。

1.固定資產(chǎn)到固定資產(chǎn)的內(nèi)部抵銷

在固定資產(chǎn)到固定資產(chǎn)的內(nèi)部交易中抵銷的主要內(nèi)容就是該交易形成的內(nèi)部銷售利潤。其中內(nèi)部購貨方按照包含內(nèi)部銷售利潤的固定資產(chǎn)原價(jià)計(jì)提折舊，但是這樣就會(huì)導(dǎo)致固定資產(chǎn)的折舊多計(jì)提了，所以這部分多計(jì)提的折舊應(yīng)該抵銷。從固定資產(chǎn)到固定資產(chǎn)內(nèi)部交易發(fā)生的數(shù)量一般不是很大，特別是對(duì)損益的影響不大，所以根據(jù)重要性原則，這一部分的影響就可以忽略不計(jì)，不予抵銷。

2.固定資產(chǎn)到存貨的內(nèi)部抵銷

企在業(yè)集團(tuán)內(nèi)某一個(gè)企業(yè)將自己的固定資產(chǎn)賣給另一企業(yè)作為存貨銷售就是固定資產(chǎn)到存貨的內(nèi)部交易。在這之中內(nèi)部賣出的是固定資產(chǎn)但是買入的是存貨，同樣的交易對(duì)象但是雙方的資產(chǎn)形態(tài)不同。在企業(yè)集團(tuán)之中此項(xiàng)內(nèi)部交易就是將固定資產(chǎn)直接對(duì)外變賣不體現(xiàn)為企業(yè)集團(tuán)的營業(yè)收入和營業(yè)成本，它對(duì)損益的影響，應(yīng)是在清理結(jié)束之后的凈收益或凈損失并且要把它列為營業(yè)外收入或營業(yè)外支出，不再列入營業(yè)收入和營業(yè)成本。

3.存貨到固定資產(chǎn)的內(nèi)部抵銷

在企業(yè)集團(tuán)中某一企業(yè)將自身的存貨銷售給另一企業(yè)作為固定資產(chǎn)來使用就是存貨到固定資產(chǎn)的內(nèi)部抵銷。如果按照事項(xiàng)發(fā)生的時(shí)間順序來分類可以分成交易發(fā)生當(dāng)期﹑處置或報(bào)廢之前﹑處置和報(bào)廢當(dāng)期三個(gè)階段來進(jìn)行抵銷。

結(jié)論

在內(nèi)部固定資產(chǎn)購銷活動(dòng)中，銷售方將集團(tuán)內(nèi)部銷售作為收入確認(rèn)并計(jì)算銷售利潤，而購買方以支付的價(jià)款作為固定資產(chǎn)成本入賬。所以，購買方固定資產(chǎn)原價(jià)包括兩部分內(nèi)容：一部分為固定資產(chǎn)銷售成本（即銷售方銷售該商品的成本）；另一部分為銷售方的銷售毛利（即其銷售收入減去銷售成本的差額）。從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來看，集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)之間的固定資產(chǎn)購銷活動(dòng)屬于企業(yè)內(nèi)部物資調(diào)撥活動(dòng)，既不會(huì)實(shí)現(xiàn)利潤，也不會(huì)增加商品價(jià)值。

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作者簡介：

姜燁靈，沈陽工學(xué)院學(xué)生。李爭艷，沈陽工學(xué)院會(huì)計(jì)教研室老師。研究方向：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。