資金流量表、生產(chǎn)稅和間接稅的經(jīng)濟歸宿

李 穎

(天津財經(jīng)大學 經(jīng)濟學院，天津 300222)

一、引言

與大多數(shù)發(fā)展中國家相同，我國稅制以間接稅為主，厘清間接稅在國民經(jīng)濟循環(huán)中的負擔分布與稅收的最終歸宿對稅制建設具有重要意義。從征收實踐來看，間接稅主要來自企業(yè)部門，企業(yè)雖然是間接稅的名義納稅人，但企業(yè)繳納的間接稅卻通過國民經(jīng)濟初次分配環(huán)節(jié)深刻地影響著居民部門的收入和消費。居民部門初次收入分配不僅受到該部門自身支付生產(chǎn)稅的直接影響，而且受到來自企業(yè)部門和政府部門支付生產(chǎn)稅的間接影響。企業(yè)部門支付的間接稅稅負水平會影響要素收入，進而對居民初次分配總收入產(chǎn)生十分重要的間接影響。居民部門實際承擔的全部間接稅遠遠超過其名義負擔率，所以需要對居民自身承擔的間接稅以及由企業(yè)轉(zhuǎn)嫁而來的間接稅做區(qū)分，以此明確間接稅的經(jīng)濟歸宿。本文利用資金流量表框架將生產(chǎn)稅和生產(chǎn)稅凈額與間接稅建立對應關系，并將其嵌入國民收入初次分配領域來度量間接稅對居民部門的實際影響，從而探究間接稅的稅負轉(zhuǎn)嫁對居民稅收感知度與實際稅負之間的差異。這樣一方面能較好地將稅收納入宏觀經(jīng)濟運行框架，另一方面能更好地尋求現(xiàn)實背后的深層次原因。

二、文獻回顧

(一)關于企業(yè)間接稅稅收負擔的研究

間接稅是由企業(yè)繳納的，企業(yè)是間接稅的法定歸宿。Razin和Tesar的研究發(fā)現(xiàn)由于間接稅存在顯著的可轉(zhuǎn)嫁性，其稅負轉(zhuǎn)嫁與經(jīng)濟歸宿是一個相當復雜的系統(tǒng)，想要找到企業(yè)間接稅的真實負擔并不容易[1]。因此，國外文獻大多集中于對間接稅稅負轉(zhuǎn)嫁的研究。他們將間接稅假定為完全向前轉(zhuǎn)嫁，來分析間接稅對居民部門的間接影響。Creedy研究了澳大利亞的間接稅對消費者的影響，考察了間接稅通過商品價格的變化對消費者產(chǎn)生的補償性效應和等價性效應[2]。O’Donoghue 和Baldini分析了歐盟部分國家的間接稅和個人收入分配之間的關系[3]，都認為間接稅具有累退性，即低收入家庭的間接稅負擔相比高收入家庭的負擔更重。也有學者得出相反的結論，Haughton等人考察了越南增值稅的稅收負擔，認為增值稅的負擔具有累進性[4]。

國內(nèi)研究者大部分集中在對企業(yè)直接稅或所得稅的稅收負擔研究，由于所得稅的不可轉(zhuǎn)嫁性和稅基的確定性，定性與定量研究相對明確，結論也更加可靠。就企業(yè)間接稅稅收負擔研究成果來看，比較具有代表性的有：郭慶旺和呂冰洋采用企業(yè)邊際稅收負擔概念，對企業(yè)稅收負擔的變化進行了分析，指出分稅制改革以來，企業(yè)部門的邊際稅收負擔變動呈“V”型趨勢，即企業(yè)的稅收負擔整體呈先下降后上升的趨勢[5]；趙福昌指出間接稅會產(chǎn)生“超利潤稅收”負擔，如果以直接稅為參照對象，企業(yè)間接稅的稅收負擔比直接稅的稅收負擔更重[6]。

(二)關于間接稅的經(jīng)濟歸宿研究

近年來，更多的國內(nèi)學者關注間接稅的轉(zhuǎn)嫁問題，試圖找到經(jīng)濟循環(huán)流動中間接稅的最終去向。就涉及的研究對象和研究方法而言，主要采用微觀數(shù)據(jù)利用稅負轉(zhuǎn)嫁與歸宿的局部均衡分析方法構建模型并進行計量分析，但從宏觀角度利用資金流量表數(shù)據(jù)特征追蹤我國間接稅的最終歸宿的研究尚不多見，以呂冰洋為代表的部分學者開始注意到國民收入分配格局中的稅收轉(zhuǎn)嫁問題。李普亮等基于2007～2015年中國省際面板數(shù)據(jù)聯(lián)立方程模型和三階段最小二乘估計法(3SLS)的實證檢驗發(fā)現(xiàn)，居民可支配收入是財政民生支出影響居民服務性消費的重要中介變量[7]。呂冰洋和禹奎、呂冰洋和郭慶旺采用資金流量表分析后指出企業(yè)部門將部分間接稅轉(zhuǎn)嫁給居民部門，實際上稅負增加的部分主要是由居民部門而非企業(yè)部門承擔的，由于稅負轉(zhuǎn)移間接降低了居民的可支配收入水平，這也是國民收入初次分配中企業(yè)部門分配比例不降反升的重要原因之一[8][9]。我國以生產(chǎn)稅為主的稅制結構，導致在國民收入循環(huán)上游環(huán)節(jié)稅負主要由企業(yè)承擔；相反，越接近國民收入循環(huán)的下游環(huán)節(jié)，稅收轉(zhuǎn)嫁越難，企業(yè)稅收負擔越輕，居民稅收負擔越重[10]。

(三)簡要評價

學術界一致認同間接稅存在稅負轉(zhuǎn)嫁，并認為間接稅的全部或部分稅負作為成本導致消費品價格上升的部分由消費者承擔從而影響其消費。這為我們從理論視角觀察我國宏觀經(jīng)濟問題提供了有益參考，但學者們現(xiàn)有的研究在間接稅存在稅收轉(zhuǎn)嫁的情況下缺少對宏觀經(jīng)濟的把握。本文將在前人的研究基礎上對以下兩個方面做進一步探討：第一，通過構建理論分析框架，嘗試全面展示間接稅在國民收入初次分配形成中的負擔分布；第二，通過設定相關特征指標，對間接稅稅收負擔的分攤和轉(zhuǎn)嫁、法定歸宿與經(jīng)濟歸宿等內(nèi)容進行評估。借助資金流量表重點分析企業(yè)部門和居民部門的間接稅稅收負擔情況，尋求間接稅在私人部門之間的法定歸宿與經(jīng)濟歸宿。

三、研究基礎與影響機理

(一)間接稅與資金流量表中生產(chǎn)稅的對應關系

在初次分配過程中，政府部門主要通過生產(chǎn)稅參與分配，政府部門參與國民收入初次分配所取得的收入主要是生產(chǎn)稅凈額。反映在資金流量表上，企業(yè)部門和居民部門的“生產(chǎn)稅凈額”數(shù)據(jù)均記錄在“資金的運用”上，是這兩個部門在初次分配階段向政府部門支付的稅收；政府部門的“生產(chǎn)稅凈額”既記錄在“資金的運用”上，也記錄在“資金的來源”上，前者反映部分政府部門應支付的稅收，后者反映政府部門取得的稅收收入。企業(yè)、居民和政府部門在“資金的運用”上的生產(chǎn)稅凈額之和等于政府部門在“資金的來源”上的生產(chǎn)稅凈額。生產(chǎn)稅凈額不僅反映了各個部門支付該類稅收和政府部門取得稅收收入的規(guī)模，更重要的是，生產(chǎn)稅凈額與我們所分析的間接稅是完全相對應的，二者的共同特點都在于可全部或部分地通過提高商品或服務的價格轉(zhuǎn)嫁給其他部門。

在再分配階段，政府部門主要通過收入稅和轉(zhuǎn)移支付參與分配。從收入角度來看，收入稅是政府部門參與國民收入再分配的主要手段。在資金流量表中，收入稅是指對收入所征收的稅，包括個人所得稅、企業(yè)所得稅兩個部分，其中企業(yè)所得稅又包括國內(nèi)企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅。與初次分配階段的生產(chǎn)稅凈額相同的是，反映在資金流量表上，企業(yè)部門和居民部門的“收入稅”數(shù)據(jù)也記錄在“資金的運用”上，是這兩個部門在再分配階段向政府部門支付的稅收；政府部門的“收入稅”同時記錄在“資金的運用”和“資金的來源”上。企業(yè)、居民和政府部門在“資金的運用”上的收入稅之和等于政府部門在“資金的來源”上的收入稅。由此得出，收入稅與直接稅存在著較為清晰的對應關系，因為收入稅特指針對居民部門征收的個人所得稅和針對企業(yè)部門征收的企業(yè)所得稅，與直接稅不可轉(zhuǎn)嫁的特點高度吻合。

通過對國民收入初次分配和再分配形成過程的剖析發(fā)現(xiàn)，資金流量表中的“生產(chǎn)稅凈額”和“收入稅”與間接稅和直接稅存在著較為一致的統(tǒng)計口徑，為相關研究提供了一個新的方法和至關重要的統(tǒng)計數(shù)據(jù)。因此，可以通過對各年度資金流量表中生產(chǎn)稅凈額和收入稅數(shù)據(jù)進行整合，并對二者規(guī)模與結構以及生產(chǎn)稅凈額來源結構等進行比對，以便從國民收入分配的角度揭示我國間接稅稅收負擔的內(nèi)在機制。

(二)間接稅經(jīng)濟歸宿的機理分析

1. 間接稅經(jīng)濟歸宿的判斷

間接稅對居民初次收入分配的影響機理可以通過對國民收入初次分配內(nèi)部部門之間(即企業(yè)部門、居民部門和政府部門)生產(chǎn)稅結構的變化，來判斷其對居民部門初次收入分配的影響。根據(jù)資金流量表闡釋間接稅對居民初次收入分配的影響路徑，總影響可以具體分解為直接影響和間接影響。居民部門初次收入分配不僅受該部門自身支付生產(chǎn)稅的直接影響，而且受到來自企業(yè)部門和政府部門支付生產(chǎn)稅的間接影響。間接稅的法定歸宿與經(jīng)濟歸宿存在著顯著差別，企業(yè)雖然是間接稅的名義納稅人，但是，企業(yè)繳納的間接稅卻通過國民經(jīng)濟各個流通環(huán)節(jié)深刻地影響著居民部門的收入和消費，其影響路徑明確。即使居民部門直接承擔的間接稅很少，亦可通過這種方式對居民收入產(chǎn)生間接影響，使居民成為間接稅的實際負稅人，間接稅的最終經(jīng)濟歸宿正是在于此。

2. 居民部門生產(chǎn)稅的直接貢獻率和間接貢獻率

我們可以利用資金流量表的基本組成要素，通過建立統(tǒng)計指標量化初次收入分配環(huán)節(jié)中生產(chǎn)稅對居民部門收入分配的直接影響和間接影響。其基本思路是將影響居民初次收入分配的各項變量指標進行逐層分解，運用“貢獻率”指標測算分解后的生產(chǎn)稅對居民初次收入分配邊際量的影響方向和影響程度，具體可將生產(chǎn)稅表示為直接貢獻率和間接貢獻率。構建聯(lián)立方程組如下：

PDR=AR+IR+WR-TR

(1)

PDR=AR+IR+(WE+WG)-TR

(2)

PDR=AR+IR+(AE-IE-TE)+(AG-IG-TG)-TR

(3)

式(1)～(3)中，PDR為居民部門初次收入分配；AR、AE、AG分別為居民部門、企業(yè)部門、政府部門的增加值；IR、IE、IG分別為居民部門、企業(yè)部門、政府部門的財產(chǎn)收入；WR、WE、WG分別為居民部門、企業(yè)部門、政府部門的勞動者報酬；TR、TE、TG分別為居民部門、企業(yè)部門、政府部門的生產(chǎn)稅凈額。 式(1)和 式(3)分別代表生產(chǎn)稅對居民部門初次收入分配的直接影響和間接影響。進一步可以測算生產(chǎn)稅對居民初次收入分配的貢獻率：

(4)

(5)

式(4)和式(5)中，α和β即為貢獻率指標，α表示生產(chǎn)稅對居民初次收入分配的直接貢獻率；β表示生產(chǎn)稅對居民初次收入分配的間接貢獻率。由貢獻率指標的定義可知，若α和β>0，表明生產(chǎn)稅對居民初次收入分配具有正向效應，即生產(chǎn)稅的增加將導致居民初次收入分配比重的下降，反之亦然。而且，|α|和|β|可能大于100%，也可能小于100%。若|α|和|β|<100%，表示生產(chǎn)稅變動的幅度小于居民收入變動的幅度;相反，若|α|和|β|>100%，表示生產(chǎn)稅變動的幅度大于居民收入變動的幅度。

(三)研究假設

自2000年以來，企業(yè)和政府部門初次收入分配所占比重都有不同程度的提升，而居民部門初次收入分配所占比重卻在下降。無論在初次分配階段還是在再分配階段，收入份額逐漸向政府部門傾斜，企業(yè)部門收入份額受經(jīng)濟發(fā)展與政府調(diào)控政策的影響上下波動，而居民部門得到的收入份額不斷下降。社會財富總量是一定的，在不同部門之間的分配存在著此消彼長的情況。這說明，社會財富正在向政府和企業(yè)聚集。居民部門是社會消費的終端主體，經(jīng)濟發(fā)展要靠社會消費主體的最終消費拉動，居民消費是經(jīng)濟增長的持久動力。但是，居民財富卻沒有隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展而同步增長，初次收入分配和可支配收入的同時減少，削弱了其消費能力，對刺激消費穩(wěn)定增長產(chǎn)生不利影響。

盡管稅收負擔不是影響收入分配份額的唯一因素，但其憑借復雜的影響機制，參與國民收入分配的方式與作用力度是不能忽視的。稅收是政府的主要財源，但政府本身并不創(chuàng)造財富，稅收來自社會私人部門，政府稅收收入的變動必然會對私人部門的稅收負擔產(chǎn)生總量與結構影響。若不考慮其他因素，可以通過國民收入分配的變動對稅收負擔及其稅負轉(zhuǎn)嫁做出初步判斷，大致對上文的研究結果分成以下幾種情況，如表1所示。

表1 國民收入分配與稅收負擔、稅負轉(zhuǎn)嫁的關系①

假設政府部門收入上升的部分，來自稅收收入總量的部分增加，那么稅收收入的變動對企業(yè)部門和居民部門的影響可歸納為以下幾個方面，基于此提出假設命題：

1. 企業(yè)部門和居民部門收入降低，稅負保持不變。政府部門收入的提升由于稅收收入的增加所致，稅收收入的增量加重企業(yè)部門和居民部門的稅收負擔，但稅收負擔比率不變，稅收負擔同稅收收入線性變動。對初次分配階段來說，企業(yè)部門和居民部門仍然保持各自原先的稅負結構，并不存在間接稅的稅負轉(zhuǎn)嫁。

2. 企業(yè)部門收入下降，稅負保持不變，居民部門收入下降，稅負升高。稅收收入的增量加重企業(yè)部門和居民部門的稅收負擔，但此時企業(yè)部門和居民部門的稅負變動則不同。企業(yè)部門稅負保持不變，企業(yè)維持原先的稅負水平，但居民部門邊際稅負增加，居民部門稅收負擔的增加明顯快于企業(yè)稅收負擔的增加，同時快于整個稅收收入的增加。說明居民部門收入下降的同時，承擔了更重的稅負，在初次分配階段，居民部門稅負的增量來自企業(yè)部門轉(zhuǎn)嫁的間接稅，導致居民部門稅負與收入的逆向相關。

3. 企業(yè)部門收入上升，稅負保持不變，居民部門收入下降，稅負升高。政府部門和企業(yè)部門收入增加的部分主要來自居民部門收入減少的部分，社會財富實現(xiàn)了由居民部門向政府部門和企業(yè)部門的轉(zhuǎn)移。同時，增加的稅收收入在企業(yè)部門和居民部門實現(xiàn)了不均衡的分布，企業(yè)部門收入增加的同時，稅負卻是下降的，而居民部門收入下降的同時，稅負卻在上升。對居民部門初次分配階段來說，一定存在著由企業(yè)部門轉(zhuǎn)嫁而來的間接稅，才會導致企業(yè)稅負的下降，出現(xiàn)企業(yè)部門稅負與收入份額的逆向相關。

4. 企業(yè)部門收入上升，稅負增加；居民部門收入下降，稅負升高。對企業(yè)部門來說這是正常的情況。因為政府征稅數(shù)額增加，且自身收入提高，必然導致稅收負擔增加；但對居民部門卻不盡然，居民部門收入本身下降，稅收負擔不降反升，說明政府的稅收收入更多地來自居民部門。在初次分配階段，盡管企業(yè)部門稅收負擔上升，但極有可能存在著稅負轉(zhuǎn)嫁，將增加的稅收部分轉(zhuǎn)嫁給居民部門。

總之，如果企業(yè)部門和居民部門的收入和稅收負擔水平不是同向變化的話，很有可能出現(xiàn)由企業(yè)部門向居民部門進行稅負轉(zhuǎn)嫁的情況。特別是對于初次分配階段來說，間接稅的這一特征顯現(xiàn)得更加明顯。下文將利用生產(chǎn)稅凈額等變量對企業(yè)間接稅稅收負擔及對居民部門稅收負擔的影響進行實證分析。

四、間接稅的法定歸宿與經(jīng)濟歸宿

(一)間接稅的法定歸宿：企業(yè)部門的稅負率

我們可以運用資金流量表中的生產(chǎn)稅凈額以及其他相關數(shù)據(jù)，去估算在國民收入初次分配階段企業(yè)部門支付間接稅的規(guī)模和比重，判斷間接稅的法定歸宿和企業(yè)間接稅稅收負擔率。以資金流量表中的生產(chǎn)稅凈額為考察對象可以發(fā)現(xiàn)，生產(chǎn)稅凈額在企業(yè)、居民和政府部門中都呈不斷增長趨勢。從絕對規(guī)模來看，生產(chǎn)稅凈額的增長主要來自企業(yè)部門，企業(yè)部門是生產(chǎn)稅最大的貢獻部門，居民部門次之，政府部門最少。也就是說，在初次分配環(huán)節(jié)中，來源于企業(yè)部門的生產(chǎn)稅凈額占絕對部分，企業(yè)是生產(chǎn)稅即間接稅在初次分配環(huán)節(jié)的直接繳納者，居民部門涉及的生產(chǎn)稅或間接稅規(guī)模則相對很小。生產(chǎn)稅，也就是所謂的間接稅，大部分是由企業(yè)繳納的，企業(yè)是間接稅的納稅人。整體而言，企業(yè)部門生產(chǎn)稅所占比重是不斷上升的。2000～2015年企業(yè)部門繳納的間接稅在90%以上，特別是2009年和2010年，企業(yè)部門繳納生產(chǎn)稅的比例上升到98%左右，成為歷年來最高值，此后雖有所下降，但下降幅度很小，這一比例也保持在95%以上②?？梢?，長期以來，各個企業(yè)是我國間接稅的絕對納稅主體。與企業(yè)部門相比，居民部門繳納的間接稅是微不足道的。生產(chǎn)稅凈額分布特征主要表現(xiàn)為，企業(yè)部門支付的生產(chǎn)稅凈額占比較高且呈上升趨勢，居民部門生產(chǎn)稅凈額占比較小且呈下降趨勢。

上述分析結果與我國稅制結構及其特點高度吻合，前文已論及，我國大部分稅收收入是依靠間接稅取得的，間接稅是我國稅制中的基礎稅類，而且間接稅主要在生產(chǎn)端征收，這樣，企業(yè)便構成大規(guī)模間接稅的法定歸宿。由于我國間接稅很少涉及在消費端征收，因而廣大居民名義上負擔的間接稅非常少，幾乎可以忽略不計。這樣的稅制結構以及征收環(huán)節(jié)設置，居民不會成為間接稅的直接納稅人，居民部門也不會是間接稅的名義歸宿，居民對間接稅的存在感也明顯欠缺。雖然企業(yè)表面上繳納的稅款較多，但是，企業(yè)部門卻可以通過稅負轉(zhuǎn)嫁的形式將間接稅轉(zhuǎn)嫁給居民部門，導致間接稅法定歸宿與經(jīng)濟歸宿的不一致性，使得間接稅的經(jīng)濟歸宿隱蔽化。更重要的是，企業(yè)部門負擔了90%以上的間接稅，而這些可以轉(zhuǎn)嫁的間接稅規(guī)模如此龐大，無疑加大了稅負轉(zhuǎn)嫁的復雜程度，也使得居民部門承受更多的稅收負擔。這種大規(guī)模、深層次的影響是政府在設計稅制時必須要考慮的重要因素，不能忽略稅負轉(zhuǎn)嫁對居民收入和消費的間接影響和隱性影響。

既然已經(jīng)找到間接稅在初次分配領域的法定歸宿，那么需要對企業(yè)間接稅的負擔情況進行衡量，找到間接稅法定歸宿的名義稅負，對企業(yè)間接稅稅收負擔進行評析。考慮到企業(yè)部門和居民部門支付的生產(chǎn)稅凈額，選取生產(chǎn)稅總體稅負率、企業(yè)部門生產(chǎn)稅稅負率和居民部門生產(chǎn)稅稅負率作為衡量指標，并根據(jù)資金流量表的核算原理，對3個指標進行定義，用式(6)、式(7)和式(8)表示如下：

(6)

(7)

(8)

生產(chǎn)稅稅負率為資金流量表實物交易部分的生產(chǎn)稅凈額總和與增值額總額的比值，它表示初次分配階段生產(chǎn)稅凈額的整體負擔比率；企業(yè)部門生產(chǎn)稅稅負率為企業(yè)部門支付的生產(chǎn)稅凈額與企業(yè)部門增值額的比值，它表示企業(yè)部門支付生產(chǎn)稅的比率，是衡量企業(yè)間接稅名義稅負的核心指標，它能直接反映出企業(yè)部門在初次分配階段的間接稅稅收負擔；居民部門生產(chǎn)稅稅負率則為居民部門支付的生產(chǎn)稅凈額與居民部門增值額的比值，可以看出居民部門支付生產(chǎn)稅的比率情況。根據(jù)上述式(6)～(8)，計算出2000～2015年生產(chǎn)稅稅負率、企業(yè)部門生產(chǎn)稅稅負率和居民部門生產(chǎn)稅稅負率，如表2所示。

表2 2000～2013年生產(chǎn)稅稅負率、企業(yè)部門和居民部門生產(chǎn)稅稅負率

數(shù)據(jù)來源：根據(jù)國家統(tǒng)計局網(wǎng)站http://data.stats.gov.cn/提供的國家數(shù)據(jù)整理計算而得。

計算結果顯示，2000～2015年生產(chǎn)稅整體稅負率基本保持在12%～13%左右(2015年低于12%)，變動幅度小。可見，我國間接稅稅收負擔相對穩(wěn)定，近十幾年來沒有出現(xiàn)明顯的波動。這說明，我國稅制結構以及間接稅稅收收入來源相當穩(wěn)定，這期間盡管進行了相當規(guī)模的稅收制度改革，如“營改增”、增值稅轉(zhuǎn)型、消費稅改革等，但幾乎對稅制結構沒有產(chǎn)生大的影響，間接稅平均稅收負擔基本保持不變。從生產(chǎn)稅稅負率的內(nèi)部結構來看，企業(yè)負擔的間接稅遠遠超過居民負擔的間接稅，面向居民部門直接征收的間接稅在我國幾乎不存在。這是與我國稅制特征高度相關的，在我國，大部分間接稅在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，即對生產(chǎn)商品或提供勞務的生產(chǎn)者征收。例如，增值稅稅收暫行條例明確規(guī)定，在中國境內(nèi)銷售產(chǎn)品、提供應稅勞務的單位或個人為增值稅的納稅義務人，直接規(guī)定了增值稅的名義納稅人是生產(chǎn)者而非消費者。至于其他稅種，如消費稅等也是在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，只有卷煙和金銀首飾等極少數(shù)應稅商品在零售環(huán)節(jié)加征一次性消費稅；并且由于消費稅屬于價內(nèi)稅，消費者在消費時支付的價格也是價稅合計數(shù)，幾乎無法辨清本環(huán)節(jié)支付的消費稅具體數(shù)額，因此，也感覺不到消費稅等間接稅的存在?？梢姡髽I(yè)是各項間接稅的名義繳納者，間接稅的法定歸宿在于企業(yè)部門。直接來自居民部門的間接稅少之甚少，在居民層面，不存在需要直接支付的間接稅，居民部門不是間接稅的法定歸宿。

(二)間接稅的經(jīng)濟歸宿：居民部門的稅負率

應用前文所構建的分配項目測算2000～2015年間生產(chǎn)稅凈額對居民初次收入分配的直接影響和間接影響，以居民部門支付生產(chǎn)稅的貢獻率作為直接影響指標，以企業(yè)部門支付生產(chǎn)稅的貢獻率作為間接影響指標，企業(yè)部門支付的生產(chǎn)稅對居民部門初次分配總收入的影響要大于居民部門自身支付的生產(chǎn)稅對其初次分配總收入的影響，生產(chǎn)稅對居民部門初次收入分配的間接影響大于直接影響。對居民部門來說，影響初次收入分配的間接稅因素來自企業(yè)部門，而不是居民部門本身。居民部門自身支付的生產(chǎn)稅凈額很小，對他們收入的影響非常小，反而企業(yè)部門支付的大規(guī)模的生產(chǎn)稅凈額，對居民收入的影響程度遠遠超過來自居民部門支付的生產(chǎn)稅凈額。這充分證明了間接稅存在著明顯的稅負轉(zhuǎn)嫁，企業(yè)部門支付的生產(chǎn)稅透過稅負轉(zhuǎn)嫁機制間接地影響了居民部門的收入，進而使居民成為企業(yè)直接繳納間接稅的負稅人，成為間接稅稅負轉(zhuǎn)嫁的最終落腳點。

具體來看，首先，兩個部門支付的生產(chǎn)稅貢獻率所表示的曲線波動方向較為一致，說明無論是企業(yè)部門直接繳納的間接稅還是居民部門直接繳納的間接稅對居民初次收入分配的效應方向一致。2001～2015年間，來自企業(yè)部門生產(chǎn)稅的貢獻率有8個年度為正值(分別是2001、2004、2005、2006、2008、2009、2011和2012年)，來自居民部門生產(chǎn)稅的貢獻率也有8個年度為正值(分別是2001、2002、2004、2005、2006、2008、2011和2012年)。這也說明，在相當多的年份里，間接稅對居民初次分配總收入產(chǎn)生疊加效應，間接稅降低了居民初次分配的總收入。間接稅對居民消費影響的連鎖反應在于，企業(yè)是間接稅的名義納稅人，居民是間接稅的實際負稅人，在商品、勞務流通環(huán)節(jié)和初次分配領域中，來自兩個部門的間接稅深刻地影響了居民的初次收入分配額。間接稅主要在初次分配環(huán)節(jié)產(chǎn)生效應(更多的是疊加效應)，進而最終影響居民可支配收入和消費。

其次，從兩個部門生產(chǎn)稅貢獻率的影響力度來看，企業(yè)部門對居民部門初次分配總收入的影響反而高于居民部門對其自身初次分配總收入的影響。企業(yè)部門支付的生產(chǎn)稅貢獻率快于居民部門支付的生產(chǎn)稅貢獻率。大部分時間里，企業(yè)部門生產(chǎn)稅對居民部門初次分配總收入下降的貢獻率超過了居民部門自身支付的生產(chǎn)稅。從稅收的角度看，居民部門初次分配總收入的降低，更多地是由企業(yè)部門支付的生產(chǎn)稅造成的。這期間，出現(xiàn)兩次較高值，分別是2005年和2008年。計算結果顯示，2005年企業(yè)部門支付生產(chǎn)稅對居民部門初次分配總收入下降的影響因子達52.3%，2008年則高達92.22%，企業(yè)部門生產(chǎn)稅對居民初次收入分配的拉低效應非常明顯，間接稅在初次分配環(huán)節(jié)大幅度削減了居民的收入。

五、結論和政策建議

本文利用資金流量表中實物交易部分的分析框架、核算原理以及提供的相關數(shù)據(jù)，從國民收入初次分配和再分配視角厘清間接稅與生產(chǎn)稅凈額之間的內(nèi)在邏輯關系，以生產(chǎn)稅凈額代表間接稅來進行研究。通過對各年度資金流量表中生產(chǎn)稅凈額的來源與結構進行比對，判斷政府稅收收入特別是間接稅收入的規(guī)模，從而揭示我國間接稅稅收負擔的內(nèi)在演化動力和變動趨勢。重點分析在國民收入初次分配領域中間接稅稅收負擔分布情況，主要探討企業(yè)部門和居民部門的間接稅稅收負擔情況。尋求間接稅在私人部門之間的法定歸宿，以及初步判斷企業(yè)間接稅的稅收負擔。雖然間接稅主要來自企業(yè)部門，但由于存在著稅負轉(zhuǎn)嫁，所以居民部門實際承擔的全部間接稅不僅僅是名義負擔率，需要對居民自身承擔的間接稅以及由企業(yè)轉(zhuǎn)嫁而來的間接稅做區(qū)分，以明確間接稅的經(jīng)濟歸宿。在初次分配領域，居民部門自身支付的生產(chǎn)稅顯然會對他們產(chǎn)生直接影響，同時，居民部門初次分配收入不僅受該部門自身支付生產(chǎn)稅的直接影響，而且受到來自企業(yè)部門和政府部門支付生產(chǎn)稅的間接影響。企業(yè)部門支付的間接稅稅負水平會影響要素收入，進而對居民初次分配總收入產(chǎn)生十分重要的間接影響。通過探析間接稅對居民部門初次分配收入的直接影響和間接影響，找到間接稅的最終經(jīng)濟歸宿，對居民部門承擔的間接稅有一個初步地認識和判斷。以此明確間接稅的法定歸宿與經(jīng)濟歸宿存在著顯著差別，企業(yè)雖然是間接稅的名義納稅人，但是企業(yè)繳納的間接稅卻通過國民經(jīng)濟各個流通環(huán)節(jié)影響著居民部門的收入和消費。企業(yè)負擔的間接稅通過商品或勞務的流轉(zhuǎn)、流通，在初次分配環(huán)節(jié)對居民收入產(chǎn)生巨大的影響力，居民負擔的間接稅大部分來自企業(yè)部門轉(zhuǎn)嫁過來的間接稅，居民成為真正意義上間接稅的負稅人，是間接稅的經(jīng)濟歸宿。在國民經(jīng)濟循環(huán)鏈條的消費終端，居民承擔了稅負轉(zhuǎn)嫁的后果。綜合前文分析結果，我們至少可以得出兩點結論：一是我國國民收入分配格局不斷向政府傾斜，政府的稅收收入更多地來源于私人部門；二是企業(yè)間接稅稅收負擔整體并沒有出現(xiàn)明顯上升的趨勢，據(jù)此可以推斷，企業(yè)很大程度上通過稅負轉(zhuǎn)嫁的方式將間接稅稅收負擔轉(zhuǎn)嫁給居民部門，也就是說，居民部門承擔了間接稅稅收負擔提升的部分。在稅收收入規(guī)模增加的過程中，居民部門貢獻了大部分的份額，而居民部門承擔的間接稅稅收負擔主要是通過稅負轉(zhuǎn)嫁這種極為隱蔽的方式體現(xiàn)的，從企業(yè)部門生產(chǎn)稅對居民部門初次收入分配的間接影響上便可得知。

稅收負擔在國民收入分配格局中形成合理的分布，減少間接稅納稅人和負稅人的偏離程度，這依賴于稅制結構的優(yōu)化與調(diào)整。轉(zhuǎn)變我國以間接稅為主的稅制體系，構建發(fā)達的直接稅體系是改善這一狀況的根本選擇。逐步降低間接稅比重、提升直接稅比重不僅是稅制建設的目標，也是優(yōu)化稅收負擔的內(nèi)在要求。然而這并非意味著，間接稅與直接稅二者之間存在簡單的此消彼長關系。換言之，我們不能簡單地大規(guī)模減少間接稅，也不能貿(mào)然地大規(guī)模增加直接稅。其原因在于：一方面，今后一段時期內(nèi)我國稅收政策的整體基調(diào)是“降低宏觀稅負”，整個稅收將呈“減稅”態(tài)勢。直接稅規(guī)模如果大幅提升的話，很有可能對間接稅減稅效應產(chǎn)生負向沖擊，從而達不到減稅效果。另一方面，間接稅目前作為我們國家的主體稅種，其改革也必將是循序漸進的(由“營改增”試點工作便可看出)，短時間內(nèi)大幅度削減間接稅規(guī)模，不僅會產(chǎn)生稅收風險，更會放大整個經(jīng)濟運行風險。綜合來看，應當從總體稅負優(yōu)化的角度出發(fā)，逐步地合理調(diào)整間接稅與直接稅之間的比例關系，各項稅種改革應該互相銜接、互相配合，構建間接稅和直接稅合理規(guī)模的內(nèi)部循環(huán)機制，形成間接稅與直接稅比例關系的自然扭轉(zhuǎn)。從間接稅來看，應進一步釋放“營改增”所帶來的減稅紅利，通過降低增值稅基本稅率、合并增值稅稅率檔次、規(guī)范增值稅稅收優(yōu)惠等手段，逐步完善增值稅制度。這將有效避免間接稅在國民收入初次分配階段對居民部門的間接影響，實現(xiàn)增值稅“減稅”的同時，回歸增值稅的“中性”特征。從直接稅來看，應以個人所得稅和房產(chǎn)稅為突破口，建立調(diào)節(jié)目標清晰的直接稅體系。通過建立綜合與分類相結合的個人所得稅征收模式、建立符合國情的以房產(chǎn)稅為核心的直接稅體系等手段，降低工薪階層稅負、實現(xiàn)對富人的有效征稅，形成稅收負擔在不同收入人群的差異化分布，實現(xiàn)稅收公正公平。

注釋：

①此處只列出了與本文研究相關和我國實際情況相符的四種情況。顯然，根據(jù)排列組合原理，收入份額、稅收負擔之間的關系不僅限于這四種情況。

②數(shù)據(jù)來源：根據(jù)國家統(tǒng)計局網(wǎng)站http://data.stats.gov.cn/提供的國家數(shù)據(jù)整理計算而得。

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