企業(yè)破產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及應(yīng)對(duì)策略

周丕全

摘要：企業(yè)走向破產(chǎn)，其原因多種多樣，錯(cuò)綜復(fù)雜。注冊(cè)會(huì)計(jì)師及審計(jì)人員依法對(duì)破產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)存在破產(chǎn)企業(yè)環(huán)境復(fù)雜、破產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員或第三方舞弊、審計(jì)法律體現(xiàn)不盡完善、破產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真、審計(jì)人員素質(zhì)有待提高等影響破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)結(jié)果的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。而破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的有效手段是查證破產(chǎn)企業(yè)的賬表舞弊行為和還原破產(chǎn)企業(yè)失真的會(huì)計(jì)信息、評(píng)價(jià)破產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)能力和發(fā)現(xiàn)破產(chǎn)企業(yè)的重大弊端，正確評(píng)價(jià)破產(chǎn)企業(yè)在財(cái)務(wù)管理上是否遵紀(jì)守法，同時(shí)提高破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)人員的綜合素質(zhì)。

關(guān)鍵詞：企業(yè)破產(chǎn) 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 策略

一、引言

遠(yuǎn)古時(shí)期，漁民們?cè)陂L(zhǎng)期的捕撈實(shí)踐中深感“風(fēng)”給他們帶來(lái)的無(wú)法確定的危險(xiǎn)，感覺(jué)“風(fēng)”即意味著“險(xiǎn)”，“風(fēng)險(xiǎn)”一詞由此而來(lái)。如今我們所講的“風(fēng)險(xiǎn)”是指生產(chǎn)目的與勞動(dòng)成果之間的不確定性。

關(guān)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，國(guó)內(nèi)外有許多經(jīng)典的解釋。財(cái)政部在2010年11月1日公布的財(cái)政部關(guān)于印發(fā)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)-——注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體目標(biāo)和審計(jì)工作的基本要求》等38項(xiàng)準(zhǔn)則的通知（財(cái)會(huì)[2010]21號(hào)），其中《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)——注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體目標(biāo)和審計(jì)工作的基本要求》中將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是指當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)的可能性。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。

本文論述的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師與審計(jì)人員在企業(yè)破產(chǎn)審計(jì)過(guò)程中易導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)，即在對(duì)破產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)過(guò)程中存在的審計(jì)與審計(jì)成果之間的不確定性。

二、企業(yè)破產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)破產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生，既有客觀(guān)方面也有主觀(guān)方面的原因：

1.破產(chǎn)企業(yè)環(huán)境復(fù)雜易導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)之所以走到破產(chǎn)的地步，或因經(jīng)營(yíng)理念發(fā)生了偏差，或因經(jīng)營(yíng)陷入低谷而無(wú)力反彈，或因企業(yè)主要管理人員貪腐至企業(yè)資產(chǎn)流失，或因管理混亂一片散沙，或因技術(shù)落后缺少創(chuàng)新，林林總總、不一而足。而破產(chǎn)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)集體或企業(yè)為遮掩如上決策失誤、經(jīng)營(yíng)無(wú)方等行為，往往會(huì)不配合正在進(jìn)行的破產(chǎn)審計(jì)或干擾破產(chǎn)審計(jì)，并使出花樣繁多的“反審計(jì)”手段，從而使審計(jì)結(jié)果出現(xiàn)偏差。審計(jì)環(huán)境的復(fù)雜決定了破產(chǎn)審計(jì)結(jié)果的不確定性，理應(yīng)引起注冊(cè)會(huì)計(jì)師及審計(jì)人員的高度重視。

2.破產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員或第三方舞弊易導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。破產(chǎn)企業(yè)不論性質(zhì)如何，是國(guó)有、還是合資、還是民營(yíng)，其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的載體都主要是會(huì)計(jì)資料及其他相關(guān)資料。如果破產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員或第三方為不當(dāng)利益或?yàn)檫_(dá)到某種目的而舞弊，會(huì)直接導(dǎo)致龐雜廣泛會(huì)計(jì)賬表及相關(guān)資料的正確性大打則扣。注冊(cè)會(huì)計(jì)師及審計(jì)人員為了得出正確的企業(yè)破產(chǎn)審計(jì)結(jié)論，勢(shì)必要付出較一般審計(jì)更多的努力與汗水，勢(shì)必要對(duì)大量的、繁雜的會(huì)計(jì)報(bào)表及相關(guān)資料展開(kāi)去偽存真的鑒別工作。而能否最大限度地還原會(huì)計(jì)賬表及相關(guān)資料失真的信息關(guān)系，能否得出正確的破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)結(jié)論，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不言而喻。

3.審計(jì)法律體現(xiàn)的不盡完善易導(dǎo)致破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師及審計(jì)人員在對(duì)破產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，需要依據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》和《企業(yè)破產(chǎn)法》?！吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》和《企業(yè)破產(chǎn)法》規(guī)定了審計(jì)的基本原則和主要事項(xiàng)、詳盡闡述了注冊(cè)會(huì)計(jì)師和審計(jì)人員的職責(zé)、權(quán)限和法律責(zé)任等。然而，由于我國(guó)其他審計(jì)法律體系相對(duì)不夠完善，相關(guān)法律法規(guī)的出臺(tái)滯后于日趨復(fù)雜的社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師和審計(jì)人員在對(duì)破產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)時(shí)沒(méi)有相應(yīng)的法律法規(guī)作依據(jù)，有時(shí)只能憑感覺(jué)或靠經(jīng)驗(yàn)行事，加大了審計(jì)結(jié)果的不確定性。同時(shí)，破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)對(duì)象有財(cái)務(wù)責(zé)任、經(jīng)營(yíng)責(zé)任和管理責(zé)任；審計(jì)范圍涵蓋會(huì)計(jì)記錄和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；審計(jì)職能包括積極監(jiān)督、經(jīng)濟(jì)鑒證及經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)；審計(jì)責(zé)任既要檢查賬表的正確性，又要審查經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是否違法違紀(jì)。審計(jì)對(duì)象、審計(jì)范圍、審計(jì)職能和審計(jì)責(zé)任的外延相繼擴(kuò)大，給注冊(cè)會(huì)計(jì)師和審計(jì)人員帶來(lái)了新的挑戰(zhàn)和考驗(yàn)，其所承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不言而喻。

4.破產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真易導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。破產(chǎn)企業(yè)中不乏采用會(huì)計(jì)電算化的單位，會(huì)計(jì)電算化能夠減輕財(cái)務(wù)人員的工作力度，促進(jìn)會(huì)計(jì)工作的規(guī)范化；能夠保證會(huì)計(jì)核算資料的及時(shí)陛和會(huì)計(jì)核算的正確性；能夠充分發(fā)揮會(huì)計(jì)核算職能和監(jiān)督職能；能夠大為提高會(huì)計(jì)工作的效率。但會(huì)計(jì)電算化也存在可靠性、安全性和保密性較差；會(huì)計(jì)人員歸檔不及時(shí)導(dǎo)致會(huì)計(jì)資料不完整，軟件染上病毒至使會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)丟失或破壞，改動(dòng)數(shù)據(jù)輕而易舉不留痕跡等弊端。一旦會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)失真，破產(chǎn)審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)就在所難免了。

5.審計(jì)人員的水平與素質(zhì)決定企業(yè)破產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的有無(wú)與高低。審計(jì)人員是否熟悉宏觀(guān)經(jīng)濟(jì)管理知識(shí)、政策法規(guī)；是否具備綜合分析判斷能力；是否具有嫻熟的政治和業(yè)務(wù)素質(zhì)；是否遵守職業(yè)道德等行為規(guī)范；是否具有應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎和職業(yè)關(guān)注；是否嚴(yán)于律己不貪不腐；是否能夠堅(jiān)持客觀(guān)公正的審計(jì)立場(chǎng)都直接決定著破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的高低與有無(wú)。如果審計(jì)人員囿于水平不夠、信息渠道不暢、獲取信息成本太高等原因，不能甄別破產(chǎn)企業(yè)所提供財(cái)務(wù)、管理、執(zhí)法信息的真?zhèn)?，必然?huì)帶來(lái)審計(jì)的信息風(fēng)險(xiǎn)。

6.審計(jì)方法不當(dāng)與審計(jì)手段滯后易導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)通常是在事后或現(xiàn)場(chǎng)，一般靠人工對(duì)原始憑證、記賬憑證等原始文件和業(yè)務(wù)賬簿、報(bào)表等有形資料進(jìn)行審計(jì)，而疏于對(duì)電子數(shù)據(jù)等無(wú)形資料的審計(jì)。如此，審計(jì)范圍小且不能拓展審計(jì)的廣度和深度，落后的審計(jì)方法和與時(shí)代脫節(jié)的審計(jì)手段費(fèi)時(shí)費(fèi)力、效率低下，人海戰(zhàn)術(shù)、難以觸及破產(chǎn)企業(yè)深層次的經(jīng)濟(jì)和財(cái)務(wù)問(wèn)題，疏忽和出錯(cuò)的幾率較高，容易影響到審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確性，從而帶來(lái)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

7.破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)評(píng)價(jià)不嚴(yán)謹(jǐn)易導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)：破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)評(píng)價(jià)涉及破產(chǎn)企業(yè)的何去何從及職工的切身利益，任何不實(shí)或不當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)，都可能會(huì)引起破產(chǎn)企業(yè)的抵觸與上訴。但凡對(duì)非評(píng)價(jià)審計(jì)事項(xiàng)、審計(jì)過(guò)程中未涉及的具體事項(xiàng)和審計(jì)證據(jù)不足的審計(jì)事項(xiàng)，不應(yīng)評(píng)價(jià)而評(píng)價(jià)的，都會(huì)給破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)帶來(lái)不必要的風(fēng)險(xiǎn)。另外，囿于各種原因，審計(jì)評(píng)價(jià)報(bào)告定性模糊、問(wèn)題含混，用詞不妥、語(yǔ)言似是而非、欲說(shuō)還休；結(jié)論模棱兩可、不知所云等，也是造成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要原因。

三、規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策

1.審計(jì)人員在對(duì)破產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行破產(chǎn)審計(jì)時(shí)，一定要有超強(qiáng)的法律意識(shí)，依法審計(jì)。一是要對(duì)照《企業(yè)法》、《企業(yè)破產(chǎn)法》對(duì)申請(qǐng)破產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)實(shí)際狀況做出準(zhǔn)確界定，絕不能傷及企業(yè)員工的合法權(quán)益，避免審計(jì)失敗而遭企業(yè)訴訟。二是要通過(guò)深入細(xì)致深入的到位審計(jì)揭露破產(chǎn)企業(yè)可能存在的領(lǐng)導(dǎo)貪腐行為和企業(yè)違反法律法規(guī)的經(jīng)營(yíng)行為，彰顯破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)的監(jiān)督功能。三是要嚴(yán)格遵照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》及相關(guān)法規(guī)對(duì)破產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)，該走的程序一定要走，改下的功夫一定要下。該上的手段一定要上。唯有如此，才能在一定程度上規(guī)避破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.審計(jì)人員在對(duì)破產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行破產(chǎn)審計(jì)時(shí)，一定要具有強(qiáng)烈的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)就要既排除導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果出現(xiàn)不確定性的客觀(guān)因素，又排除導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果出現(xiàn)不確定性的主觀(guān)因素。通俗地講就是，審計(jì)人員對(duì)破產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行破產(chǎn)審計(jì)時(shí)要嚴(yán)格按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》等國(guó)家法律法規(guī)、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)開(kāi)展破產(chǎn)審計(jì)，把破產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降到最低。應(yīng)該強(qiáng)調(diào)的是，日趨完善的法律制度，逐漸規(guī)范了審計(jì)人員的責(zé)任制度及責(zé)任追究制度，審計(jì)人員要習(xí)慣用法律的武器保護(hù)自己，把提高破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)質(zhì)量建立在嚴(yán)格執(zhí)行國(guó)家有關(guān)破產(chǎn)審計(jì)法律、法規(guī)和各項(xiàng)規(guī)章制度之上，以強(qiáng)化破產(chǎn)審計(jì)能力，規(guī)避破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

3.審計(jì)人員在進(jìn)行企業(yè)破產(chǎn)審計(jì)時(shí)一定要遵守國(guó)家審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范。一是要客觀(guān)公正、實(shí)事求是地開(kāi)展審計(jì)，對(duì)破產(chǎn)企業(yè)負(fù)責(zé)；二是要忠于職守、堅(jiān)持原則、依法審計(jì)，對(duì)社會(huì)公眾負(fù)責(zé)；三是要嚴(yán)格保守秘密和絕不濫用職權(quán)，維護(hù)審計(jì)工作的神圣；四是要廉潔奉公，“自重、自省、自警、自勵(lì)”，在審計(jì)過(guò)程中不搞權(quán)錢(qián)交易，不接受破產(chǎn)企業(yè)給予的任何好處，對(duì)破產(chǎn)企業(yè)存在的問(wèn)題該揭露的一定要揭露、該處理的就要嚴(yán)肅處理。如能做到以上四點(diǎn)，就能在一定程度上規(guī)避破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

4.嚴(yán)格按照破產(chǎn)審計(jì)程序進(jìn)行審計(jì)，以規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。破產(chǎn)審計(jì)和一般的財(cái)務(wù)審計(jì)依據(jù)的都是企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表，但破產(chǎn)審計(jì)的外延較一般財(cái)務(wù)審計(jì)要廣、要深、要難。廣在要對(duì)破產(chǎn)企業(yè)的固定資產(chǎn)、在產(chǎn)品與庫(kù)存及低值易耗品等物資進(jìn)行全面清查。廣在對(duì)破產(chǎn)企業(yè)破產(chǎn)前六個(gè)月的財(cái)務(wù)行為、會(huì)計(jì)憑證要全面重點(diǎn)審查。難在確認(rèn)破產(chǎn)企業(yè)債權(quán)債務(wù)的真實(shí)性要建立在對(duì)全部往來(lái)賬款進(jìn)行全面審計(jì)和登門(mén)查詢(xún)核實(shí)數(shù)額較大債權(quán)債務(wù)的基礎(chǔ)之上。一句話(huà)，重點(diǎn)看破產(chǎn)企業(yè)有無(wú)隱匿，私分或者無(wú)償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)等違反《破產(chǎn)法》第35條規(guī)定的無(wú)效行為。如果破產(chǎn)企業(yè)有上述違法行為且拒絕糾正，應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中明確披露。

5.提高審計(jì)人員綜合素質(zhì)，規(guī)避破產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)人員進(jìn)行破產(chǎn)審計(jì)時(shí)，不僅要有高度的政治責(zé)任感和強(qiáng)烈的職業(yè)使命感，還要熟悉會(huì)計(jì)制度、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)；不僅要提高審計(jì)人員起碼的理解能力、分析能力和判斷能力，還要提高審計(jì)人員的職業(yè)敏感、洞察力和高度的綜合判斷能力，使審計(jì)人員在破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)中，面對(duì)給定的審計(jì)材料迅速找到切入點(diǎn)和發(fā)現(xiàn)問(wèn)題；準(zhǔn)確找到解決問(wèn)題的著眼點(diǎn)和有效取得正確判斷問(wèn)題的依據(jù)。審計(jì)人員綜合素質(zhì)的提高對(duì)規(guī)避破產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)具有積極意義。

綜上所述，企業(yè)破產(chǎn)屢見(jiàn)不鮮，但缺乏規(guī)范與監(jiān)督，因破產(chǎn)使企業(yè)資產(chǎn)流失和職工權(quán)益受損的事情也時(shí)有發(fā)生。破產(chǎn)審計(jì)作為保全破產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)、維護(hù)破產(chǎn)企業(yè)職工切身利益和為破產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)重組掃清路障的一種必須實(shí)施的程序，有法可依但具有一定風(fēng)險(xiǎn)。規(guī)避破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)并非難事，只要注冊(cè)會(huì)計(jì)師及審計(jì)人員在對(duì)破產(chǎn)企業(yè)審計(jì)時(shí)能堅(jiān)持依法審計(jì)、公正審計(jì)、規(guī)范審計(jì)和廉潔審計(jì)，規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就不會(huì)是紙上談兵，也不會(huì)是一句空話(huà)。