基于財(cái)務(wù)視角的轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整規(guī)則比較及啟示

李建國(guó)

摘要：全球稅收負(fù)擔(dān)最小化和企業(yè)集團(tuán)整體利潤(rùn)最大化是跨國(guó)公司全球化經(jīng)營(yíng)的必然選擇，運(yùn)用轉(zhuǎn)讓定價(jià)政策進(jìn)行“稅收套利”交易，進(jìn)而侵蝕了高稅率國(guó)家的稅基。為此，世界各國(guó)紛紛加大對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)反避稅措施打擊力度，加強(qiáng)對(duì)跨國(guó)公司轉(zhuǎn)讓定價(jià)的管理，以保護(hù)本國(guó)稅基不受侵蝕。本文以美國(guó)、OECD和我國(guó)為例，對(duì)跨國(guó)公司轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的基本原則和主要方法進(jìn)行了比較，旨在幫助跨國(guó)企業(yè)從財(cái)務(wù)視角更好地理解和掌握國(guó)際轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制調(diào)整要求，規(guī)范關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)讓定價(jià)，避免納稅風(fēng)險(xiǎn)。

關(guān)鍵詞：轉(zhuǎn)讓定價(jià)；比較；啟示

一、轉(zhuǎn)讓定價(jià)影響機(jī)理分析

轉(zhuǎn)讓之價(jià)（Transfer Pricing）分為非稅收目的和稅收目的，非稅收目的的轉(zhuǎn)讓定價(jià)主要包括開據(jù)新市場(chǎng)、盡早抽回資本以及規(guī)避外匯風(fēng)險(xiǎn)等；稅收目的的轉(zhuǎn)讓定價(jià)主要是跨國(guó)公司基于全球化戰(zhàn)略，在全球范圍內(nèi)實(shí)現(xiàn)企業(yè)集團(tuán)整體稅負(fù)最小化和利潤(rùn)最大化。隨著經(jīng)濟(jì)全球一體化的發(fā)展，各國(guó)政府部門更加關(guān)注跨國(guó)公司轉(zhuǎn)讓定價(jià)是否通過(guò)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)而對(duì)本國(guó)稅基造成侵蝕，進(jìn)而影響本國(guó)稅收利益的實(shí)現(xiàn)。

二、轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整規(guī)則比較

轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制實(shí)質(zhì)上是緊緊圍繞分析和解決兩個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題展開的：一個(gè)是判斷跨國(guó)公司關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)讓定價(jià)是否合理，另一個(gè)如何對(duì)不合理的關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)讓進(jìn)行調(diào)整。下面以美國(guó)、OECD和中國(guó)為例，對(duì)各項(xiàng)規(guī)定逐一進(jìn)行比較。

（一）轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整內(nèi)容

轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整內(nèi)容涉及企業(yè)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)方面，包括經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)中發(fā)生的各項(xiàng)非正常關(guān)聯(lián)方交易業(yè)務(wù)。從表1可以看出，雖然美國(guó)、OECD和中國(guó)關(guān)于轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整內(nèi)容在分類上有所區(qū)別，但基本都涵蓋了有形資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、提供服務(wù)及金融交易等。

無(wú)形資產(chǎn)使用權(quán)或所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)，是各國(guó)稅務(wù)部門重點(diǎn)關(guān)注的內(nèi)容之一，主要圍繞特許權(quán)使用費(fèi)的合理性進(jìn)行審查。金融交易業(yè)務(wù)包括融通資金、股權(quán)轉(zhuǎn)讓、利息支出等，其中稅務(wù)部門重點(diǎn)審查的內(nèi)容主要是關(guān)聯(lián)方貸款的利率水平是否公允，是否存在資本弱化（Thin Capitalization）抵稅、以及集團(tuán)公司的資金池等問(wèn)題，因?yàn)樯鲜鲞@些交易是最容易導(dǎo)致關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。

（二）轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整原則

從表2可以看出，美國(guó)、OECD和中國(guó)采取的轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整原則基本一致，主要包括獨(dú)立交易原則、最優(yōu)法原則和可比性原則，這也是跨國(guó)公司發(fā)生關(guān)聯(lián)交易以及各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核、評(píng)估關(guān)聯(lián)交易均應(yīng)遵循的基本原則。

在調(diào)整原則方面，OECD和中國(guó)并沒有明確提出類似美國(guó)的最優(yōu)法調(diào)整原則，但實(shí)際執(zhí)行中對(duì)于具體調(diào)整方法的選擇，實(shí)質(zhì)上類似于美國(guó)的最優(yōu)法原則。

（三）轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整方法

表3列示了不同類型轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整對(duì)象所適用的調(diào)整方法。這些調(diào)整方法中OECD和中國(guó)的調(diào)整方法與美國(guó)的主要區(qū)別在于交易凈利潤(rùn)法和可比利潤(rùn)法。可比利潤(rùn)法（Comparable Profits Method， CPM）根據(jù)可比非受控方營(yíng)業(yè)利潤(rùn)水平，推斷受控交易利潤(rùn)水平是否在合理區(qū)間。而OECD提倡的交易凈利潤(rùn)法，在符合最優(yōu)法原則的前提下，還可以采用毛利指標(biāo)[1]?？杀壤麧?rùn)法并不是建立在單項(xiàng)交易的基礎(chǔ)上，而是基于企業(yè)總體所能獲得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)水平；交易凈利潤(rùn)法是基于企業(yè)單項(xiàng)可比交易中所能獲得的凈利潤(rùn)[2]。

需要說(shuō)明的是，稅務(wù)部門在具體運(yùn)用轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整方法時(shí)是非常靈活的，任何一種調(diào)整方法的選擇都應(yīng)因事和因時(shí)而異，充分考慮可用的綜合證據(jù)，以保證所選用的方法能對(duì)交易結(jié)果做出最可靠的判斷。

三、轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整規(guī)則啟示

（一）轉(zhuǎn)讓調(diào)整規(guī)則日趨完善，越來(lái)越具操作性

美國(guó)自1917年制訂轉(zhuǎn)讓定價(jià)相關(guān)法規(guī)以來(lái)，已形成了相當(dāng)完備的轉(zhuǎn)讓定價(jià)法律法規(guī)體系，加上大量具體的應(yīng)用案例，具有非常強(qiáng)的可操作性；另外，借助高度信息化的轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理系統(tǒng)，施以非常嚴(yán)厲的稅收監(jiān)管和處罰措施，確保了轉(zhuǎn)讓定價(jià)法律法規(guī)得以有效執(zhí)行。OECD轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制在借鑒美國(guó)相關(guān)規(guī)定的基礎(chǔ)上，利用其組織優(yōu)勢(shì)，得到了不斷的發(fā)展和完善。中國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制以O(shè)ECD為藍(lán)本，并根據(jù)OECD轉(zhuǎn)讓定價(jià)準(zhǔn)則的發(fā)展不斷進(jìn)行修訂，使我國(guó)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)反避稅制度進(jìn)一步趨于完善，逐步形成了稅收管理、服務(wù)和調(diào)查三位一體的反避稅政策。

（二）國(guó)際稅務(wù)合作不斷加強(qiáng)，稅收越來(lái)越透明

中國(guó)和OECD簽訂《多邊稅收征管互助公約》，其中涉及情報(bào)交換、稅款追繳和文書送達(dá)。2016年5月12日，中國(guó)與加拿大、印度、以色列和新西蘭簽署的《轉(zhuǎn)讓定價(jià)國(guó)別報(bào)告多邊主管當(dāng)局間協(xié)議》，承諾將自動(dòng)交換跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)按照各國(guó)國(guó)內(nèi)法要求編制的轉(zhuǎn)讓定價(jià)國(guó)別報(bào)告，相關(guān)配套制度將很快出臺(tái)。這是中國(guó)落實(shí)G20領(lǐng)導(dǎo)人對(duì)稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的承諾，推進(jìn)全球稅收合作，打擊國(guó)際逃避稅，加強(qiáng)稅收信息交換的重要舉措，將使未來(lái)的稅務(wù)變得越來(lái)越透明化。

（三）加強(qiáng)國(guó)際國(guó)內(nèi)稅務(wù)協(xié)作，有效地防范風(fēng)險(xiǎn)

面對(duì)越來(lái)越透明的國(guó)際稅收征管外部環(huán)境，以及國(guó)內(nèi)越來(lái)越完善的轉(zhuǎn)讓定價(jià)反避稅法規(guī)，跨國(guó)企業(yè)加強(qiáng)對(duì)國(guó)際國(guó)內(nèi)轉(zhuǎn)讓定價(jià)反避稅法規(guī)的跟蹤和學(xué)習(xí)，顯得十分必要、重要而且迫切。只有學(xué)習(xí)和掌握轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的概念、基本原則、調(diào)整方法等，并恰當(dāng)?shù)剡\(yùn)用到企業(yè)跨國(guó)經(jīng)營(yíng)稅收管理的實(shí)際，才能有效地規(guī)避相關(guān)納稅和申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。隨著中國(guó)與越來(lái)越多的國(guó)家達(dá)成單邊、雙邊以及多邊稅收征管公約，合理籌劃并申請(qǐng)預(yù)約定價(jià)安排，將成為跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)尋求稅收透明度和稅收確定性的重要舉措，加強(qiáng)對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整規(guī)則和預(yù)約定價(jià)安排的研究是跨國(guó)企業(yè)降低國(guó)際稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的另一有效途徑。

參考文獻(xiàn)：

[1]楊斌.轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的具體方法-美國(guó)和OECD轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則比較研究之三[J].涉外稅，2002（03）： 29-36.

[2]葉莉娜.陳濤.美國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制之可比利潤(rùn)研究[J].稅收經(jīng)濟(jì)研究，2013（1）：41-42.

（作者單位：中國(guó)石油集團(tuán)海洋工程有限公司）