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    供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革下的企業(yè)管理會計兩題

    2017-02-23 17:30:52張惠忠
    商業(yè)會計 2016年24期
    關(guān)鍵詞:僵尸企業(yè)供給側(cè)改革管理會計

    摘要:管理會計在當前落實“三去一降一補”任務中大有可為。文章在簡單厘清企業(yè)管理會計邊界的基礎(chǔ)上,針對當前供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革條件下“僵尸企業(yè)”處置中的管理會計問題、降低企業(yè)人工成本的管理會計問題展開探討。

    關(guān)鍵詞:供給側(cè)改革 僵尸企業(yè) 企業(yè)人工成本 管理會計

    2015年底,中央經(jīng)濟工作會議提出了供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的目標和任務,以推動我國社會生產(chǎn)力水平整體改善,推動“十三五”時期經(jīng)濟社會持續(xù)健康發(fā)展。為此,中央將積極穩(wěn)妥化解產(chǎn)能過剩、幫助企業(yè)降低成本、化解房地產(chǎn)庫存、擴大有效供給、防范化解金融風險(簡稱“三去一降一補”)列入2016年結(jié)構(gòu)性改革的五大關(guān)鍵任務。供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革和“三去一降一補”的任務最終都要落腳在企業(yè)中,因此作為近年來主管部門正在大力推行的、企業(yè)經(jīng)營管理的一項重要基礎(chǔ)工作的管理會計必將大有可為。本文僅就“去產(chǎn)能”中的處置“僵尸企業(yè)”的管理會計和“降成本”中的降低企業(yè)人工成本的管理會計兩個問題談些看法。

    一、管理會計是管理的會計,不是會計的管理

    財政部于2014年10月27日發(fā)布的《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導意見》(財會[2014]27號)中,在明確“管理會計是會計的重要分支”“管理會計工作是會計工作的重要組成部分”的基礎(chǔ)上,把管理會計的性質(zhì)(屬性)定位于“主要服務于單位(包括企業(yè)和行政事業(yè)單位)內(nèi)部管理需要,是通過利用相關(guān)信息,有機融合財務與業(yè)務活動,在單位規(guī)劃、決策、控制和評價等方面發(fā)揮重要作用的管理活動”。

    筆者認為,這一管理會計概念,正確闡明了管理會計的地位和服務主體(對象),基本正確定位了管理會計的目標和方法。說其“基本正確”,首先是因為這里的“規(guī)劃”應該是指預測,否則,如果是指計劃(預算)等,應包括在“控制”中。廣義的決策包括預測,廣義的控制包括事前計劃(預算)、事中控制、事后考核評價。因此,“規(guī)劃、決策、控制和評價等方面”可以概括為“決策”和“控制”兩個方面,即管理的兩個最重要的方面,因此“規(guī)劃”應排在“決策”的后面,只有決策了才能規(guī)劃、計劃(預算)。其次是因為,這里的“利用”應該是“提供和利用”相關(guān)信息,“有機融合財務與業(yè)務活動”應該主要是“有機融合財務與業(yè)務活動產(chǎn)生的信息”,而不是融合財務活動與業(yè)務活動本身。基于此,筆者認為財會[2014]27號文中對管理會計是“管理活動”的性質(zhì)(屬性)的定位不夠正確、不夠科學,至少不夠準確,因為在市場經(jīng)濟條件下包括管理會計在內(nèi)的會計是“經(jīng)濟信息系統(tǒng)”,是經(jīng)營管理的一項重要基礎(chǔ)工作,而不是一項職能管理活動,管理會計與財務會計一樣,是會計,不是管理,它是管理的會計(主要包括決策會計和控制會計),而不是會計的管理。

    在傳統(tǒng)會計中脫胎而出、在成本會計的基礎(chǔ)上形成的企業(yè)管理會計不是直接的決策和控制,而是主要為企業(yè)決策和控制(包括財務決策、控制)提供有用的相關(guān)的信息(至多是參與決策和控制),使企業(yè)各類決策、控制工作做得更好?,F(xiàn)在全國正在掀起大力發(fā)展管理會計的高潮,一些專家學者將屬于財務管理甚至其他企業(yè)經(jīng)營管理的內(nèi)容硬塞進管理會計這個框內(nèi),使管理會計的邊界無限擴大,模糊了管理會計部門與其他職能部門(如財務管理部門、財務會計部門、戰(zhàn)略和風險控制部門等)的職能界限,不符合管理上職能界限明確的原則。把管理會計無法履行的職能加于其上,只能造成管理會計的虛假繁榮,華而不實,授人以柄,成為別人批評管理會計的理由,同時也削弱了管理會計基本職能的發(fā)揮,其弊遠大于利。因此,必須從理論上處理好既有明顯區(qū)別又有緊密聯(lián)系的財務管理、內(nèi)部控制(含內(nèi)部審計)、財務會計、管理會計(含成本會計)等學科之間的關(guān)系,明確其各自的有效邊界范圍,在實務中科學合理地建立相應的組織機構(gòu),明確各自的責權(quán)利關(guān)系,制定完善的各自應遵循的制度規(guī)范體系,相互配合,密切協(xié)作,互相支持,協(xié)調(diào)一致地為實現(xiàn)企業(yè)總體目標而發(fā)揮各自的作用。

    二、“僵尸企業(yè)”處置中的管理會計問題

    (一)“僵尸企業(yè)”及其處置?!叭ギa(chǎn)能”被列為2016年五大供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革任務之首,而清理處置“僵尸企業(yè)”又被看作是“去產(chǎn)能”的“牛鼻子”。一般認為,“僵尸企業(yè)”是指沒有競爭力和盈利能力,低效占用資源,依靠財政“輸血”、銀行貸款存活,持續(xù)虧損且不符合產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整方向的企業(yè)?!敖┦髽I(yè)”的形成,是一個多年來各方面錯綜復雜的因素導致的疑難雜癥。在過去,由于GDP政績主要依賴政府為主導的投資推動,因此越下力氣化解過剩產(chǎn)能,鋼鐵、煤炭、水泥、電解鋁、造船、石化、平板玻璃,甚至光伏、風電產(chǎn)業(yè)的過剩產(chǎn)能反而越來越嚴重,從而陷入了一個難以擺脫的循環(huán),九大過剩行業(yè)中的“僵尸企業(yè)”比例超過15%,A股上市公司中“僵尸企業(yè)”(266家)也占近10%。因此如何解決處理“僵尸企業(yè)”,是調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、化解過剩產(chǎn)能和消融系統(tǒng)性風險方面的關(guān)鍵一步。中央已明確提出,化解產(chǎn)能過剩要按照企業(yè)主體、政府推動、市場倒逼、依法處置的辦法,制定全面配套的財稅支持、不良資產(chǎn)處置、失業(yè)人員再就業(yè)和生活保障以及專項獎補(包括征收工業(yè)企業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整專項資金)等政策體系,采取搬遷改造、轉(zhuǎn)型轉(zhuǎn)產(chǎn)、資產(chǎn)重組、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓、關(guān)閉破產(chǎn)等方式(盡可能多兼并重組、少破產(chǎn)清算),資本市場要配合企業(yè)兼并重組,從而做到因地制宜、分類有序處置,同時要嚴格控制增量,防止新的產(chǎn)能過剩。但處置這些大多是規(guī)模比較大的國有企業(yè)、占有很多政策和信貸資源、債務負擔沉重的“僵尸企業(yè)”是一項巨大而復雜的系統(tǒng)工程,阻力不小,稍有不慎,又要走上以前處置無效的老路。在“僵尸企業(yè)”效益低下又無法關(guān)停并轉(zhuǎn)或剝離重組予以出清、處置的情況下,就會導致契約精神和優(yōu)勝劣汰的市場法則失靈,危及整個市場經(jīng)濟體制,更無法兌現(xiàn)我國經(jīng)濟“供給端”的真正升級,淘汰落后產(chǎn)能,走向高端和有競爭力的產(chǎn)業(yè)。

    (二)“僵尸企業(yè)”處置中的管理會計。在處置、出清“僵尸企業(yè)”的事前、事中和事后全過程中,管理會計都可以發(fā)揮舉足輕重的作用。

    1.為合理處置“僵尸企業(yè)”提供信息基礎(chǔ)保證。為“僵尸企業(yè)”的兼并重組、轉(zhuǎn)型轉(zhuǎn)產(chǎn)、不良資產(chǎn)的退出、破產(chǎn)清算等提供有用的決策和控制信息支持系統(tǒng)本來就是管理會計的題中之義,也是加快淘汰落后產(chǎn)能、合理處置“僵尸企業(yè)”的信息基礎(chǔ)保證。

    2.建立完善的兼并重組和破產(chǎn)清算管理會計?!敖┦髽I(yè)”的處置是當前我國供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革條件下的一種特殊情形,涉及的問題錯綜復雜,涉及宏微觀管理會計的方方面面,需要應用許多特殊的經(jīng)典管理會計教材中所沒有的理論和方法,從而將供給側(cè)改革的管理思想、產(chǎn)能過剩行業(yè)“僵尸企業(yè)”的處置方法嵌入企業(yè)管理會計實踐活動中,以促進中國特色管理會計的理論和方法創(chuàng)新,使管理會計在我國企業(yè)決策和控制管理實踐中的功能作用得到更充分的發(fā)揮,建立起完善的兼并重組和破產(chǎn)清算管理會計。

    3.將戰(zhàn)略管理會計思想理論和方法手段引入其中。當前“僵尸企業(yè)”的處置已成為促進過剩產(chǎn)能和債務危機有效化解、促進產(chǎn)業(yè)優(yōu)化重組的關(guān)鍵,由于目前上市公司中“僵尸企業(yè)”也不少,“僵尸”上市公司的合理處置還成為了完善資本市場的重要基礎(chǔ)之一。因此必須從戰(zhàn)略高度來認識這一問題的重要性和復雜性,將戰(zhàn)略管理會計思想理論和方法手段引入其中,既提供顧客和競爭對手具有戰(zhàn)略相關(guān)性的外部信息,也提供本企業(yè)與戰(zhàn)略相關(guān)的內(nèi)部信息,為企業(yè)提供有效的價值鏈分析信息支持,以協(xié)助高層領(lǐng)導在處置“僵尸企業(yè)”中進行嚴謹?shù)膽?zhàn)略分析和戰(zhàn)略決策,在兼并重組后制定出合理的競爭戰(zhàn)略和科學的戰(zhàn)略規(guī)劃、實施嚴格規(guī)范的戰(zhàn)略控制和考核,從而實現(xiàn)企業(yè)轉(zhuǎn)型轉(zhuǎn)產(chǎn)、兼并重組后的良性循環(huán)和不斷發(fā)展,促進企業(yè)價值增值和可持續(xù)性競爭力的提升,實現(xiàn)經(jīng)濟增長模式轉(zhuǎn)向要素投入效率的提升。

    三、降低企業(yè)人工成本的管理會計問題

    中央確定的2016年五大供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革“殲滅戰(zhàn)”之一是幫助實體經(jīng)濟企業(yè)降低成本,包括降低企業(yè)制度性交易成本、稅費負擔、社會保險費、財務成本、電力等用能成本、物流成本等,以提高企業(yè)競爭能力,促進實體經(jīng)濟發(fā)展,增強經(jīng)濟活力,擴大有效供給。所有這些成本項目的降低都既要依靠國家打出相關(guān)政策“組合拳”,更需要企業(yè)自身加強成本核算,采取得力的成本管理控制手段。以成本會計為基礎(chǔ)的管理會計,在為企業(yè)成本設(shè)計、預測、決策、計劃、控制、分析提供所需信息方面大有文章可做。

    (一)近幾年來企業(yè)人工成本的增長。全球金融危機之后,尤其是2010年開始,我國制造業(yè)人工成本上升十分明顯,其中中西部地區(qū)的工資上漲還略快于沿海地區(qū)。據(jù)2011年初中國人民銀行等單位組織的對蘇、粵、鄂、吉、川五省588個制造業(yè)企業(yè)的抽樣調(diào)查結(jié)果,2008—2010年間,企業(yè)人工成本呈不斷上升趨勢,占總成本的比例從11.1%逐年上升至12.3%,尤其是紡織服裝業(yè)等勞動密集型產(chǎn)業(yè),2010年的占比為16.5%。據(jù)中國行業(yè)研究網(wǎng)2013年底的調(diào)查,2011—2013年企業(yè)用工成本每年穩(wěn)步增長10%以上,成為國內(nèi)加工制造業(yè)面臨的巨大挑戰(zhàn),而且無論企業(yè)效益如何,每年都要保障員工待遇有明顯提高,否則就會面臨“用工荒”。據(jù)國家統(tǒng)計局浙江調(diào)查總隊2013年下半年對杭州、衢州、舟山等市小微企業(yè)的問卷調(diào)查,浙江小微企業(yè)員工工資每年上升10%—20%,比例高達41.6%的企業(yè)反映“招工難和用工成本上升快”是當年遇到的最主要困難。此時長三角地區(qū)熟練工月工資要開到5 000元以上,銷售旺季時算上加班費更達到六七千元。因此企業(yè)紛紛呼吁適度調(diào)整最低工資增長速度,降低“五險一金”繳納比例。如上海市于2013年10月份,城鎮(zhèn)職工基本養(yǎng)老保險中的單位繳費比例由原來的22%調(diào)整為21%,單位繳納基本醫(yī)療保險由原來的10%調(diào)整為9%,減輕了企業(yè)用工成本負擔。根據(jù)《2015年全國企業(yè)負擔調(diào)查評價報告》,受經(jīng)濟下行壓力影響,人工成本攀升、融資難和融資貴、稅費負擔偏重等是企業(yè)反映較突出的問題。據(jù)2016年6月《中國經(jīng)濟周刊》記者調(diào)查,浙江杭州嘉興、河南鄭州洛陽企業(yè)普遍反映,用工成本這幾年漲得很快,在企業(yè)成本占比中不斷上升,技術(shù)工人工資近兩年上漲更快,目前普通工人月薪4 000元左右,熟練技術(shù)工月薪至少6 000元,大多數(shù)還要包吃包住,優(yōu)秀技術(shù)工月薪要上萬元,特別是在近年來經(jīng)濟效益不理想的情況下,對企業(yè)構(gòu)成較大壓力。不同于原材料成本、制度性交易成本等,用工成本特別是其中的工資成本不太可能降低,因此企業(yè)只希望能控制其增速不要過猛,同時降低附著在工資上的“五險一金”等有關(guān)成本。為此,2016年5月起,國家在保證社保待遇不降低的同時下調(diào)社保費率,河南等20個省份符合將養(yǎng)老繳費比例降至19%的條件,但一些企業(yè)認為降低1個百分點不解渴,廣東和浙江的企業(yè)職工養(yǎng)老保險單位繳費費率已降至14%。如何穩(wěn)住員工,保證員工待遇,已經(jīng)成為影響企業(yè)生存的頭等大事。面對每年至少提高10%的人工成本,制造業(yè)企業(yè)都將人工成本提高的壓力當作第一難題。

    更為嚴重的是,企業(yè)人工成本的不斷趨高,大大削弱了我國企業(yè)和產(chǎn)品的國際競爭力,我國制造業(yè)作為“世界工廠”的優(yōu)勢地位已在逐漸喪失。如上世紀90年代泰國的單位勞動力成本是我國的5.4倍,現(xiàn)在則是0.7倍,90年代初期印尼是我國的2倍,現(xiàn)在則僅是我國的0.3倍,目前我國普通員工工資加社保大約是印度的2倍,是緬甸、柬埔寨的6—8倍。因此近幾年來不少跨國公司紛紛將其生產(chǎn)基地遷至印度和東南亞國家。如何降低企業(yè)人工成本已成為我國企業(yè)“降成本”的當務之急。

    (二)降低人工成本的管理會計對策。

    1.加強戰(zhàn)略成本決策和控制。面對企業(yè)員工個體工資因面臨各種剛性因素已不可能再降的局面,利用管理會計手段降低企業(yè)人工成本,不能僅局限于當前企業(yè)普遍采用的只靠多接訂單、多做多賣、薄利多銷來應對,更為重要的是要利用成本管理會計手段加強戰(zhàn)略成本決策和控制,運用成本數(shù)據(jù)和信息,為經(jīng)營管理的每個關(guān)鍵步驟提供戰(zhàn)略性成本信息,以利于企業(yè)競爭優(yōu)勢的形成。

    2.為實施企業(yè)轉(zhuǎn)型升級提供管理會計服務。實施轉(zhuǎn)型升級和“中國制造2025規(guī)劃”,將價值鏈的重點轉(zhuǎn)移至“微笑曲線”的兩端,利用管理會計職能不斷節(jié)約成本,挖掘企業(yè)潛在價值,提高勞動密集型產(chǎn)品科技含量和附加值,實現(xiàn)提質(zhì)增效,增強核心競爭力。

    3.加強成本企畫。以戰(zhàn)略的眼光從成本的源頭識別成本驅(qū)動因素,在產(chǎn)品設(shè)計階段控制成本,對價值鏈進行成本管理。

    4.實施變動成本法。利用變動成本法抓住成本控制的重要環(huán)節(jié)和關(guān)鍵節(jié)點,控制產(chǎn)品質(zhì)量成本。

    5.提高對企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新與管理創(chuàng)新的決策、控制支持效率與效果。當前,降低企業(yè)人工成本的主要手段應該是提高勞動生產(chǎn)率,因此企業(yè)必須實施創(chuàng)新驅(qū)動,實施技術(shù)創(chuàng)新與管理創(chuàng)新,從而千方百計提高勞動生產(chǎn)率。近年來浙江等地大力推行的制造業(yè)企業(yè)的“機器換人”行動和實施基于“互聯(lián)網(wǎng)+”的網(wǎng)式價值管理模式,取得了較為明顯的成效,管理會計要提高這方面的決策、控制支持效率與效果。

    6.實施人力資源的管理會計。加強培訓,提升員工技能,不僅要注重待遇留人,更要切實做到感情留人、事業(yè)留人,為員工創(chuàng)造良好的工作環(huán)境和氛圍,增強員工對企業(yè)的歸屬感,激發(fā)員工的企業(yè)主人翁意識和工作主動性、積極性及責任感,因此,人力資源的管理會計問題也成為一個有待深入研究的課題。

    7.開展城鎮(zhèn)化管理會計實踐。各地政府要增加制造業(yè)企業(yè)的培訓補貼,尤其在農(nóng)民工增速至2015年已連續(xù)6年下滑的情況下必須深化城鎮(zhèn)化改革,重點實施人的城鎮(zhèn)化,妥善解決工人的住房、就醫(yī)、孩子上學等切身利益問題。在這方面,中觀宏觀管理會計也必須發(fā)揮作用,為各地城鎮(zhèn)化的各方面戰(zhàn)略決策和控制提供信息支持系統(tǒng)服務。理論界要展開城鎮(zhèn)化管理會計的研究。

    在供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革中企業(yè)管理會計創(chuàng)新問題還有很多,如創(chuàng)新、協(xié)調(diào)、綠色、開放、共享五大發(fā)展理念下均有不少企業(yè)管理會計課題需要深入研究。本文僅針對當前很緊迫的兩個問題展開一些粗疏探討,以提出問題,拋磚引玉。S

    參考文獻:

    [1]張惠忠.正確處理財務管理與會計的關(guān)系[J].嘉興學院學報,2005,(4).

    [2]馮巧根.供給側(cè)改革與管理會計創(chuàng)新[J].會計之友,2016,(7).

    [3]左婭.企業(yè)用工成本調(diào)查:支付1.6萬 員工才到手7 300元[J].中國經(jīng)濟周刊,2016,(22).

    張惠忠,1966年生,浙江海寧人。1986年嘉興學院畢業(yè)留校從教,1998年破格晉升副教授,2003年晉升教授?,F(xiàn)任嘉興學院商學院教授、會計系主任、財務管理研究所所長、財務管理專業(yè)負責人、學校教學督導委員會秘書長,江西理工大學碩士研究生導師、嘉興市科創(chuàng)中心創(chuàng)業(yè)導師。浙江省“151人才”、中國注冊會計師、二級理財規(guī)劃師。主講專業(yè)課程18門,在《會計研究》《中國軟科學》等刊物上發(fā)表論文近200篇,主編教材6部,主持完成省級課題4項、參與完成國家級課題1項。曾獲得中國有色金屬工業(yè)總公司“優(yōu)秀青年職工”“嘉興市優(yōu)秀青年”稱號,兩次被評為“浙江省優(yōu)秀教師”。主要研究方向:公司財務管理和管理會計問題。

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