淺析PPP模式下會(huì)計(jì)核算問題

文/冷衛(wèi)華

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淺析PPP模式下會(huì)計(jì)核算問題

文/冷衛(wèi)華

摘要：隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，新型的PPP模式逐漸取代了傳統(tǒng)的公共項(xiàng)目融資模式。根據(jù)相關(guān)的工程項(xiàng)目成本管理研究發(fā)現(xiàn)，PPP模式能夠有效地解決公共項(xiàng)目中融資模式存在的不足，這是PPP模式自身的特點(diǎn)所帶來(lái)的優(yōu)勢(shì)。本文將針對(duì)PPP模式的含義給出詳細(xì)的解釋，并對(duì)PPP模式下會(huì)計(jì)核算問題作出分析，提出相應(yīng)的解決措施。

關(guān)鍵詞：PPP模式；特許經(jīng)營(yíng)權(quán)；會(huì)計(jì)核算問題

一、PPP模式介紹

PPP模式利用其自身對(duì)市場(chǎng)迅速的應(yīng)變能力，在我國(guó)的市場(chǎng)上占得一席之地。研究發(fā)現(xiàn)，PPP模式的應(yīng)用已經(jīng)逐漸解決了我國(guó)政府公共基礎(chǔ)設(shè)施等公共項(xiàng)目的建設(shè)資金不足和運(yùn)營(yíng)管理效率低等問題，正因?yàn)镻PP模式相對(duì)傳統(tǒng)融資模式所獨(dú)有的優(yōu)勢(shì)，而得到了政府的大力支持。同時(shí)，在運(yùn)用PPP模式的同時(shí)，我們也要分析會(huì)計(jì)核算中存在的問題，并提出相應(yīng)的解決措施，推動(dòng)PPP模式的健康發(fā)展。

（一）PPP項(xiàng)目的產(chǎn)生

我國(guó)的公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)長(zhǎng)期以來(lái)，都是政府出資建設(shè)，但是政府的財(cái)政支出遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目需求量的迅速增加，然而PPP模式的出現(xiàn)有效地縮小了公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)資金的缺口，并在一定程度上提升了公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的質(zhì)量和效率。

（二）國(guó)家政策的支持

黨的十八屆三中全會(huì)以來(lái)，我國(guó)政府就大力提倡PPP模式的運(yùn)用，并逐漸成為公共設(shè)施建設(shè)的主流。近年來(lái)，我國(guó)政府出臺(tái)了一系列的政策支持PPP模式參與城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，并在2014年成立了正式的PPP工作領(lǐng)導(dǎo)小組，對(duì)其中存在的問題作出了相關(guān)的研究。政府也加大了對(duì)PPP模式的財(cái)政支持，PPP模式的投資規(guī)模也隨之?dāng)U大。

（三）PPP項(xiàng)目的概述

PPP模式的含義即公共部門與私營(yíng)部門建立公司合作伙伴關(guān)系，通過合理的風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)和收益分配，共同提供公共產(chǎn)品和服務(wù)，企業(yè)為政府的公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)提供相應(yīng)的資金和技術(shù)以及管理經(jīng)驗(yàn)，然后在項(xiàng)目完成之后獲得相應(yīng)的收益，以實(shí)現(xiàn)共贏的一種方式。根據(jù)PPP模式的運(yùn)營(yíng)模式可以分為以下階段：立項(xiàng)與可行性研究階段、選擇私人合作伙伴階段、項(xiàng)目建設(shè)階段、項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)階段、項(xiàng)目移交階段。政府之所以重視PPP模式的運(yùn)用，一個(gè)主要的原因就是PPP模式具有諸多的優(yōu)勢(shì)，其中包括轉(zhuǎn)換政府職能，減輕財(cái)政缺口，提升市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力，提高政府服務(wù)水平。

二、PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算

（一）PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算范圍和主要流程

傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算是通過相應(yīng)的理論知識(shí)對(duì)一系列的生產(chǎn)活動(dòng)做出詳細(xì)的和科學(xué)的記錄，然后通過報(bào)表的形式直觀地反映整個(gè)工程的形式。然而在PPP模式下的會(huì)計(jì)核算卻是從整個(gè)項(xiàng)目中的會(huì)計(jì)問題進(jìn)行確認(rèn)，當(dāng)雙方的協(xié)議到期的時(shí)候，就要將經(jīng)營(yíng)權(quán)移交給授權(quán)人。PPP項(xiàng)目的主要流程分為項(xiàng)目識(shí)別、項(xiàng)目準(zhǔn)備、項(xiàng)目采購(gòu)、項(xiàng)目執(zhí)行、項(xiàng)目建設(shè)、項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)和項(xiàng)目移交。不論是政府還是企業(yè)，都應(yīng)該考慮多方面的因素，包括項(xiàng)目的投標(biāo)聯(lián)合體，資本結(jié)構(gòu)以及項(xiàng)目主辦人等方面，確定制定合理的投資結(jié)構(gòu)才能保障企業(yè)的利益最大化。同時(shí)，政府在投標(biāo)公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)之前要認(rèn)識(shí)到不是任何項(xiàng)目都可以運(yùn)用PPP模式，應(yīng)該滿足以下條件：政府或其授權(quán)機(jī)構(gòu)控制該P(yáng)PP項(xiàng)目公司提供怎樣的服務(wù)，向誰(shuí)提供服務(wù)以及提供服務(wù)的價(jià)格；在特許經(jīng)營(yíng)期終止時(shí)，政府或其授權(quán)機(jī)構(gòu)能夠?qū)A(chǔ)設(shè)施建設(shè)的任何重大剩余價(jià)值進(jìn)行控制。

（二）PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算問題分析

1.項(xiàng)目公司成立階段

PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算涉及兩個(gè)主體，分別是政府和PPP項(xiàng)目公司，其中需要特別注意的是基于特許經(jīng)營(yíng)權(quán)的所帶來(lái)的利益需要由PPP項(xiàng)目公司來(lái)進(jìn)行核算而不是政府。一方面來(lái)看，就目前我國(guó)的公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)現(xiàn)狀來(lái)看，比如公路、橋梁等輔助設(shè)施采用的是傳統(tǒng)的收支性核算方式，與政府的財(cái)政收入是脫離的，因此不利于確認(rèn)和核對(duì)PPP項(xiàng)目建造成的公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)資產(chǎn)。同時(shí)要保障政府對(duì)PPP項(xiàng)目資產(chǎn)的所有權(quán)和控制權(quán)不受特許經(jīng)營(yíng)期的影響，并將PPP項(xiàng)目的資產(chǎn)列為固定資產(chǎn)。另一方面的問題在于項(xiàng)目公司傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)處理方式將公共部門和私營(yíng)部門成立的項(xiàng)目公司劃分為一個(gè)主體，這樣的界定不利于企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益提升。因此最好的辦法就是區(qū)別公共部門和私營(yíng)部門的職能，使其各自針對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)六大要素進(jìn)行核算。

2.項(xiàng)目建設(shè)階段

PPP項(xiàng)目建設(shè)階段會(huì)計(jì)核算面臨的問題主要是PPP項(xiàng)目特許經(jīng)營(yíng)權(quán)資產(chǎn)的特殊性。雖然PPP項(xiàng)目資產(chǎn)的所有權(quán)屬于公共部門，但是其特許經(jīng)營(yíng)權(quán)是由項(xiàng)目公司所有的，同時(shí)，項(xiàng)目公司在建造之前的成本和建造之后的利潤(rùn)要有相關(guān)的分?jǐn)傊贫取Ａ硗?，?xiàng)目公司依托其特許經(jīng)營(yíng)權(quán)從PPP項(xiàng)目中獲得經(jīng)濟(jì)效益，因此對(duì)項(xiàng)目公司來(lái)說(shuō)，應(yīng)當(dāng)將其特許經(jīng)營(yíng)權(quán)視作一項(xiàng)無(wú)形的資產(chǎn)。其成本即為基礎(chǔ)設(shè)施的建造成本。

3.項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)階段

在此階段主要面臨的是運(yùn)營(yíng)收入的確認(rèn)、特許經(jīng)營(yíng)權(quán)資產(chǎn)的攤銷問題，根據(jù)PPP項(xiàng)目只在特許經(jīng)營(yíng)期間歸屬于PPP項(xiàng)目公司管理，因此應(yīng)將此期間作為資產(chǎn)的攤銷年限。

4.項(xiàng)目移交階段

PPP項(xiàng)目公司的成本即為基礎(chǔ)設(shè)施的建造成本，因此制定一套完善的成本管理體系對(duì)于公司內(nèi)部各部門之間的成本和資金的監(jiān)控、計(jì)劃以及管理水平的提升十分重要，它有利于形成健康和規(guī)范化的市場(chǎng)運(yùn)作體系。

5.政府主體的會(huì)計(jì)核算問題

由于我國(guó)的PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算起步較晚，依然存在很多的不足。同時(shí)研究發(fā)現(xiàn)我國(guó)尚缺乏堅(jiān)實(shí)的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，導(dǎo)致PPP項(xiàng)目在實(shí)施的過程中很有可能充斥了不正當(dāng)?shù)臓I(yíng)業(yè)，同時(shí)，PPP項(xiàng)目范圍的擴(kuò)大導(dǎo)致部門項(xiàng)目沒有完全納入政府的賬單中，從一定程度上損害了企業(yè)的收益，也對(duì)政府的形象的樹立造成不良的影響，影響公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的正常運(yùn)行。

6.PPP項(xiàng)目公司主體的會(huì)計(jì)核算問題

雖然我國(guó)大多數(shù)PPP項(xiàng)目都是通過

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