從企業(yè)生命周期視角淺析中小型企業(yè)的稅收籌劃

屈瑜涵

摘要：中小型企業(yè)作為促進(jìn)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的主要納稅主體，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)建設(shè)做出了巨大貢獻(xiàn)貢獻(xiàn)。在企業(yè)的發(fā)展過程中，如何科學(xué)運(yùn)用稅收籌劃，以減少企業(yè)稅負(fù)，增加財(cái)務(wù)收益，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化，逐漸受到中小企業(yè)的重視。本文在認(rèn)識(shí)到稅收籌劃對(duì)企業(yè)重要性的基礎(chǔ)上，運(yùn)用企業(yè)生命周期理論，針對(duì)中小企業(yè)在各生命周期階段的特征提出相應(yīng)的稅收籌劃方案，并結(jié)合M企業(yè)進(jìn)行具體的案例分析，以增強(qiáng)本文研究的必要性和可行性，為中小企業(yè)減輕稅負(fù)、實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展提供一條新的思路。

關(guān)鍵詞：中小型企業(yè)；生命周期理論；稅收籌劃

一、企業(yè)生命周期理論

企業(yè)生命周期的概念是由Larry Greiner1972年首次提出；隨后20世紀(jì)90年代，Nelson（1982）和Winter（1984）等學(xué)者從生物學(xué)角度研究企業(yè)的生命周期問題，認(rèn)為企業(yè)發(fā)展歷程和生物有機(jī)體相類似，也要經(jīng)歷初創(chuàng)、成長(zhǎng)、成熟和衰退的全過程，并且每個(gè)階段各有其特點(diǎn)。結(jié)合現(xiàn)代企業(yè)生命周期理論研究企業(yè)不同的階段，能促進(jìn)企業(yè)在各階段發(fā)揮出最佳的優(yōu)勢(shì)，延長(zhǎng)企業(yè)生命周期，推動(dòng)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

二、中小型企業(yè)稅收籌劃的重要性

稅收籌劃的實(shí)質(zhì)是企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過程中尋求政府稅收政策意圖和自身盈利行為的最佳結(jié)合點(diǎn)。成功的稅收籌劃既可以減輕經(jīng)營(yíng)者稅負(fù)壓力，也可以實(shí)現(xiàn)政府賦予稅法的政策意圖。

稅收對(duì)于中小企業(yè)來說，亦是其在發(fā)展過程中必須承擔(dān)的法定義務(wù)，科學(xué)的稅收籌劃可以節(jié)約企業(yè)的納稅成本，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，降低企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。此外，合理的稅收籌劃可以提高企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平、改善企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式、實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。同時(shí)，有效的納稅籌劃也會(huì)推動(dòng)中小型企業(yè)順應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)，緊跟國(guó)家發(fā)展步伐，實(shí)現(xiàn)自身可持續(xù)發(fā)展。

三、企業(yè)各生命周期階段的稅收籌劃

（一）企業(yè)初創(chuàng)期

初創(chuàng)期的中小企業(yè)，知名度較低，產(chǎn)品市場(chǎng)占有率較低，生產(chǎn)成本高而凈利潤(rùn)低，企業(yè)資金并不充裕。企業(yè)應(yīng)該通過稅收籌劃最大限度的減少稅收負(fù)擔(dān)，節(jié)約成本，降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

1、注冊(cè)地

國(guó)家為了進(jìn)一步改善產(chǎn)業(yè)劃分和經(jīng)濟(jì)布局，設(shè)立了諸多享受稅收優(yōu)惠的地區(qū)，在這些地區(qū)注冊(cè)經(jīng)營(yíng)可以享受國(guó)家特許的優(yōu)惠政策，從而大大減輕企業(yè)稅負(fù)。中小企業(yè)可以因地制宜，對(duì)注冊(cè)地進(jìn)行全面分析后做出正確的選擇。

2、企業(yè)組織形式

不同組織形式的企業(yè)納稅義務(wù)不同：有限公司的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)要先從企業(yè)里征繳一次公司所得稅，稅后利潤(rùn)分配給投資者后還需再繳納一次個(gè)人所得稅；而合伙企業(yè)的利潤(rùn)不用繳納企業(yè)所得稅，僅就經(jīng)營(yíng)所得繳納個(gè)人所得稅。所以對(duì)于初創(chuàng)時(shí)期規(guī)模較小的企業(yè)，宜選擇建立合伙企業(yè)，減少稅金支出。

3、籌資結(jié)構(gòu)

不同渠道的籌資有其不同的代價(jià)。債權(quán)性籌資的利息費(fèi)用可在稅前扣除，而權(quán)益性籌資的成本只能在稅后列支。中小企業(yè)在籌資時(shí)應(yīng)該考慮不同的籌資方式下對(duì)稅收的影響，在計(jì)算比較稅后資金的成本后選擇稅后加權(quán)資金成本最低的籌資方案，以獲得最大的稅后利益。

（二）企業(yè)成長(zhǎng)期

中小企業(yè)進(jìn)入成長(zhǎng)期后會(huì)飛速發(fā)展。企業(yè)的產(chǎn)品市場(chǎng)逐漸被打開，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力不斷增強(qiáng)，各項(xiàng)運(yùn)行機(jī)制也在不斷完善，企業(yè)的資金開始相對(duì)充裕。因此，企業(yè)應(yīng)通過稅收籌劃減少資金支出，獲得最大收益。

1、子公司和分公司

企業(yè)在無(wú)法盈利甚至大量虧損時(shí)可以設(shè)置分公司，在合并繳納企業(yè)所得稅時(shí)，用分公司的虧損來遞減總公司的盈利，以減少納稅金額。如果企業(yè)是為了擴(kuò)大規(guī)模、實(shí)現(xiàn)更好發(fā)展而在外地設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，那么就要根據(jù)總公司的具體情況和分支機(jī)構(gòu)所在地的稅收政策來選擇最適合的機(jī)構(gòu)組織形式。

2、納稅人身份

納稅人身份的不同會(huì)導(dǎo)致繳納的稅額有較大的不同，這就為中小企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃提供了空間。中小企業(yè)可以采用無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率判別法和無(wú)差別平衡點(diǎn)抵扣率判別法計(jì)算出應(yīng)納稅額，并對(duì)其進(jìn)行比較分析后對(duì)納稅人身份做出最優(yōu)選擇。此時(shí)應(yīng)考慮到銷售額的增加會(huì)限制企業(yè)對(duì)小規(guī)模納稅人的自主選擇權(quán)這一因素。

（三）企業(yè)的成熟時(shí)期

處于成熟期的中小企業(yè)發(fā)展趨勢(shì)穩(wěn)定，增長(zhǎng)速度減緩，產(chǎn)品銷售額相對(duì)較固定，企業(yè)經(jīng)營(yíng)模式比較規(guī)范，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)也相對(duì)較低。該階段的企業(yè)納稅籌劃要偏向于減少成本支出和擴(kuò)大銷售金額這兩方面。

1、銷售活動(dòng)

銷售活動(dòng)是企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中最重要的環(huán)節(jié)，但日常銷售方式很難進(jìn)行稅務(wù)籌劃，而在特殊銷售方式下，稅收籌劃只要得以合理利用，也可為企業(yè)減輕賦稅壓力。如：折扣銷售，可將在一張發(fā)票上同時(shí)開具銷售額和折扣額，這樣即可按折后余額計(jì)算應(yīng)繳增值稅稅額；以舊換新銷售，按新貨物的同期銷售價(jià)格確定銷售額，不得扣減舊貨物的收購(gòu)價(jià)格。企業(yè)應(yīng)根據(jù)當(dāng)時(shí)的具體情況選擇相應(yīng)活動(dòng)方式，降低稅負(fù)支出，以實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化。

2、期間費(fèi)用

從成本核算的意義上來說，減輕企業(yè)稅負(fù)的根本手段是充分列支成本費(fèi)用。在收入一定的情況下，中小企業(yè)應(yīng)努力增加成本費(fèi)用，從而減少應(yīng)納稅所得額。另外，企業(yè)要想達(dá)到有效的稅收籌劃的目的，必須要熟悉稅法關(guān)于扣除限額的這些規(guī)定，準(zhǔn)確理解和利用限額。

（四）企業(yè)衰退期

處于衰退期的中小企業(yè)開始走向經(jīng)營(yíng)的“下坡路”，新產(chǎn)品難以推出舊產(chǎn)品難以保持，盈利能力變?nèi)?，利?rùn)出現(xiàn)下降甚至負(fù)增長(zhǎng)，負(fù)債壓力也隨之增大，持續(xù)經(jīng)營(yíng)日益困難。

此階段的中小企業(yè)一般面臨著“蛻變”和“衰亡”兩種選擇。蛻變，企業(yè)對(duì)外要重新定位以找尋新的機(jī)遇，對(duì)內(nèi)要精簡(jiǎn)、改革制度，此時(shí)的稅收籌劃目標(biāo)應(yīng)是最大程度地減少再籌劃的成本。衰亡，也可以在清算時(shí)通過更改企業(yè)解散日期、延遲清算時(shí)間、增大所得稅抵減額等方式進(jìn)行納稅籌劃，以減少應(yīng)納稅款，減輕企業(yè)清算時(shí)期的財(cái)務(wù)壓力。

四、M公司稅收籌劃的案例分析

M企業(yè)以50萬(wàn)資本注冊(cè)成立于2004年，是一家開發(fā)、生產(chǎn)、批發(fā)、零售汽車用品的工業(yè)企業(yè)，經(jīng)近年飛速發(fā)展，已形成了一定的規(guī)模，并前后在不同地區(qū)設(shè)立了五家分支機(jī)構(gòu)。該企業(yè)研發(fā)汽車智能防盜系統(tǒng)的水平聞名中外、領(lǐng)先國(guó)際市場(chǎng)，銷售網(wǎng)絡(luò)已覆蓋全國(guó)各地。

M企業(yè)從2004年成立發(fā)展至今，已經(jīng)從企業(yè)初創(chuàng)期發(fā)展進(jìn)入了企業(yè)的成熟時(shí)期。根據(jù)該企業(yè)發(fā)展歷程及各項(xiàng)指標(biāo)，將企業(yè)的生命周期做出劃分，并提出相應(yīng)的稅收籌劃意見：

（一）初創(chuàng)期的稅收籌劃（2004年—2006年）

創(chuàng)時(shí)期的資金需求較大，M企業(yè)想要籌集資金，可以由企業(yè)創(chuàng)業(yè)者投入個(gè)人資金以保證企業(yè)的正常持續(xù)經(jīng)營(yíng)；同時(shí)，引入私有投資者，吸收資金并吸取其管理建議。

在企業(yè)組織形式的選擇上，有限責(zé)任公司的雙重納稅制度與合伙企業(yè)相比可能會(huì)造成企業(yè)較重的稅負(fù)。但M企業(yè)應(yīng)考慮其經(jīng)營(yíng)范圍為汽車用品的銷售和批發(fā)，初創(chuàng)期很大可能會(huì)發(fā)生虧損，但后期的盈利完全可以抵減前期虧損，所以選擇有限責(zé)任公司。

（二）成長(zhǎng)期的稅收籌劃（2006年—2010年）

1、分支機(jī)構(gòu)的組織形式

進(jìn)入成長(zhǎng)期后，M企業(yè)開始考慮在與總公司同一管轄區(qū)內(nèi)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)。剛成立的分支結(jié)構(gòu)出現(xiàn)負(fù)利潤(rùn)的可能較高，稅收政策也不存在任何差別。因此，M公司可以選擇以分公司的形式設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，接受總公司統(tǒng)一管理，發(fā)生的利潤(rùn)、虧損與總公司合并計(jì)算，內(nèi)部平衡自身經(jīng)濟(jì)波動(dòng)，減輕所承擔(dān)的義務(wù)。基于以上考慮，M企業(yè)于2010年設(shè)立了第一個(gè)分公司，當(dāng)年虧損83200元，抵減總公司所得稅額20800元。在隨后兩年里以相同方式設(shè)立了另外三個(gè)分公司，合計(jì)抵減總公司所得稅額100600元。

2、納稅人的身份

M企業(yè)2012年總機(jī)構(gòu)和各分支機(jī)構(gòu)不含稅的銷售額分別為：4882400元、894600元、773800元和832200元，且會(huì)計(jì)核算制度健全，符合一般增值稅納稅人認(rèn)定條件，適用于17%的增值稅稅率。但該公司的進(jìn)項(xiàng)稅額只占銷項(xiàng)稅額部分的65%，增值率預(yù)計(jì)為35%。通過計(jì)算可以得出，M公司以小規(guī)模納稅人身份納稅比一般納稅人所承擔(dān)的稅負(fù)要輕。因此，企業(yè)應(yīng)將分支機(jī)構(gòu)變更為子公司，只進(jìn)行簡(jiǎn)單的進(jìn)銷往來業(yè)務(wù)，轉(zhuǎn)變?yōu)樾∫?guī)模納稅人，按照3%的征收率繳納增值稅。如此籌劃，M企業(yè)可少繳稅額73800元。

（三）成熟期的稅收籌劃（2010年至今）

1、銷售活動(dòng)中的稅收籌劃

M企業(yè)計(jì)劃在“五一”期間進(jìn)行促銷活動(dòng)，每銷售1000元商品，成本為700元，銷售利潤(rùn)率為15%。該企業(yè)擬出四個(gè)方案，具體內(nèi)容如下：

（1）所有商品一律九折；②所購(gòu)商品滿1000返100。③購(gòu)物滿1000即送價(jià)值100元的禮品一份（含稅進(jìn)價(jià)為65元）；④以舊換新，舊貨可抵扣所換購(gòu)商品價(jià)格中的100元。

若消費(fèi)者對(duì)四種方案的注意力無(wú)太大差異，該企業(yè)選用哪種方案比較合理？

依據(jù)方案內(nèi)容，筆者做出如下具體分析：方案銷售方式稅收籌劃應(yīng)繳增值

稅稅額（元）①折扣 在同一張發(fā)票上開具折扣金額和銷售金額，按照折扣后的余額為基準(zhǔn)計(jì)算繳納增值稅。29.06②還本 把1000元作為銷售額繳納增值稅，返還的100元作為還本支出則不能遞減銷售額。43.59③贈(zèng)送 所贈(zèng)禮品應(yīng)該視同銷售，和主要商品一并繳納增值稅。48.68④以舊換新 所售商品按照新貨價(jià)格計(jì)算繳納增值稅，買方以舊貨換取的少支付的資金不得抵減。43.59 在排除消費(fèi)者方面的細(xì)微差異，并保證活動(dòng)目的都能達(dá)到的情況下，四種方案中，方案一所繳稅金最少，稅負(fù)最輕，所以應(yīng)選方案一。

（2）期間費(fèi)用的稅收籌劃

M公司為向社會(huì)樹立良好的公眾形象，計(jì)劃向某貧困山區(qū)捐贈(zèng)150000元，且企業(yè)2012年的會(huì)計(jì)利潤(rùn)為1098600元，預(yù)計(jì)2013年能達(dá)到1100000元，適用的所得稅稅率為25%。對(duì)于這次捐贈(zèng)活動(dòng)，M企業(yè)可以選擇2012年底一次性捐贈(zèng)出150000元，也可以在2011年底先捐贈(zèng)10萬(wàn)元、2012年再捐贈(zèng)5萬(wàn)元。

根據(jù)稅法相關(guān)捐贈(zèng)的規(guī)定，若M企業(yè)一次性捐贈(zèng)150000元，就只能在稅前扣除131800元，其余超過規(guī)定的部分不得在稅前扣除。但該企業(yè)若將資金分開捐贈(zèng)，則比一次性捐贈(zèng)少納稅金18200元。兩種方式的捐贈(zèng)金額相同，但進(jìn)行合理的稅收籌劃有助于企業(yè)減輕納稅負(fù)擔(dān)。

五、 總結(jié)

通過本文理論和案例的分析可以看出，稅收籌劃在中小型企業(yè)各發(fā)展階段的決策中所起作用之重大。因?yàn)椴煌钠髽I(yè)性質(zhì)，中小型企業(yè)在發(fā)展過程中會(huì)比大型國(guó)企更為重視稅收對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策和財(cái)務(wù)狀況的影響。如果中小型企業(yè)能夠結(jié)合生命周期理論合理有效地進(jìn)行稅收籌劃，那么企業(yè)的稅負(fù)壓力會(huì)因科學(xué)的籌劃大大減輕，企業(yè)價(jià)值最大化和企業(yè)長(zhǎng)期持續(xù)發(fā)展也會(huì)因?yàn)榛I劃而得以實(shí)現(xiàn)。（作者單位：湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院）

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