淺議稅務(wù)籌劃對(duì)我國當(dāng)前稅制改革的啟示

摘 要：在當(dāng)前稅制下，我國企業(yè)運(yùn)用稅收法律法規(guī)缺陷進(jìn)行稅務(wù)籌劃，以降低企業(yè)稅負(fù)已逐漸成為財(cái)務(wù)工作的重要內(nèi)容之一。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)站在稅務(wù)籌劃的角度，探究當(dāng)前稅收法規(guī)的缺陷，從中獲取啟發(fā)來推進(jìn)稅制改革，保護(hù)國家稅源，推動(dòng)稅收收入穩(wěn)步增長。文章對(duì)在稅務(wù)籌劃影響下，我國當(dāng)前稅制結(jié)構(gòu)框架和主要稅種改革概述進(jìn)行了研究，期望能夠從稅務(wù)籌劃的視角給我國當(dāng)前稅制改革提供有益的啟示。

關(guān)鍵詞：稅務(wù)籌劃；稅制改革；稅源流失；稅務(wù)系統(tǒng)

在我國當(dāng)前稅制下，企業(yè)稅務(wù)籌劃仍有較大的操作空間，企業(yè)進(jìn)行合法的稅務(wù)籌劃可以減輕稅負(fù)，使利潤最大化，但同時(shí)這也是利用我國稅制的缺陷，違反了稅收法規(guī)設(shè)立的初衷，我國稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)基于企業(yè)稅務(wù)籌劃的視角，堅(jiān)持稅制改革，維護(hù)國家稅源，促進(jìn)稅收收入穩(wěn)步增長。

一、當(dāng)前稅務(wù)籌劃的基本特點(diǎn)

1.稅務(wù)籌劃的目的是追求納稅人稅后利益最大化

隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展而誕生的稅務(wù)籌劃，目標(biāo)在于尋求納稅人稅后利益的最大化。即稅務(wù)籌劃過程是利用各類有利的稅收政策，通過對(duì)納稅人的經(jīng)營或投資行為等涉稅事項(xiàng)做出預(yù)先的安排，以達(dá)到少繳稅或延遲納稅目的的一系列策劃活動(dòng)。納稅人在籌劃過程中使用的方法，可能是合法的，也可能是違法的，這取決于稅務(wù)籌劃者對(duì)于稅收法規(guī)的了解和合法運(yùn)用程度以及稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)籌劃活動(dòng)的認(rèn)可程度。

2.運(yùn)用稅收法規(guī)的模糊地帶已經(jīng)成為稅務(wù)籌劃的主要方法之一

在稅務(wù)籌劃中，采用與稅法的立法精神一致的納稅行為，能夠獲得正常的籌劃收益；而如果能成功地采取與稅法的立法精神相違背的納稅行為，則能夠獲取超額的籌劃收益。雖然這種籌劃要冒較大的法律風(fēng)險(xiǎn)，而且成本比較高，但由于其超額收益較大，許多納稅人愿意鋌而走險(xiǎn)，目前在我國的納稅籌劃領(lǐng)域已被廣泛地運(yùn)用。另外，運(yùn)用稅法缺陷實(shí)施避稅的現(xiàn)象也較為嚴(yán)重，重要的體現(xiàn)是利用稅收機(jī)關(guān)確認(rèn)灰色收入的困難，把應(yīng)稅所得變?yōu)榛疑杖?，?shí)現(xiàn)減輕稅收負(fù)擔(dān)的目標(biāo)。

3.稅務(wù)籌劃的專業(yè)化水平不斷提高

為了使納稅人稅后利益最大化，稅務(wù)籌劃者首先需要充分理解涉稅行為涉及的現(xiàn)行稅法，對(duì)各種納稅行為的稅后收益有較為精確的估計(jì)，以及對(duì)納稅籌劃方法被稅務(wù)機(jī)關(guān)是否認(rèn)可及認(rèn)可多少有較為精確的預(yù)估，這一切的前提是籌劃者有較高素質(zhì)。因?yàn)橐话銇碚f納稅人的稅務(wù)籌劃所必需的知識(shí)和咨訊較為匱乏，所以大多數(shù)稅務(wù)籌劃活動(dòng)要由企業(yè)本身建立的專業(yè)機(jī)構(gòu)，或委托的中介組織操作。這不僅有效地降低了籌劃成本，而且還培養(yǎng)了一批專業(yè)的稅務(wù)籌劃從業(yè)者，促進(jìn)了稅務(wù)籌劃行業(yè)的專業(yè)化水平不斷提高。

4.稅務(wù)籌劃行為受到稅務(wù)機(jī)關(guān)越來越嚴(yán)格的監(jiān)管

稅務(wù)機(jī)關(guān)的主要職責(zé)是對(duì)納稅人的有關(guān)納稅行為的合法性進(jìn)行監(jiān)管，只有在得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)同，稅務(wù)籌劃者對(duì)當(dāng)前稅法的理解和遵從，以及對(duì)涉稅活動(dòng)的具體安排等才能被允許，籌劃的目標(biāo)才能得以完成。隨著違法的稅務(wù)籌劃現(xiàn)象的數(shù)量逐漸增加，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)此類現(xiàn)象的審查也越來越嚴(yán)厲。

二、稅務(wù)籌劃影響下的稅制改革應(yīng)遵照的原則

1.兼顧公平和效率

在稅收制度的改革過程中，理論上應(yīng)該同時(shí)結(jié)合公平原則和效率原則，不能側(cè)重或拋棄其中一個(gè)原則。將公平原則和效率原則結(jié)合起來，有利于實(shí)現(xiàn)稅制的完善和可持續(xù)發(fā)展，避免因原則的不當(dāng)偏廢導(dǎo)致消極的后果。當(dāng)前，我國現(xiàn)行稅法體系面臨最主要的問題之一是對(duì)公平原則的重視和執(zhí)行不足，由于區(qū)域發(fā)展不均衡、行業(yè)特征差異、企業(yè)類型等的不同，需要站在多維的視角考量稅制的完善。

2.兼顧短期與長期

對(duì)稅收制度的改革需要全面考量國內(nèi)外經(jīng)濟(jì)形勢，對(duì)稅收制度進(jìn)行漸進(jìn)式的改革。在短期，稅制改革應(yīng)該仍以政策的細(xì)微調(diào)節(jié)為主，但必須強(qiáng)調(diào)的是不應(yīng)頻頻運(yùn)用這種方法，避免導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)社會(huì)的不穩(wěn)定。除此之外，稅制改革還應(yīng)立足于稅制結(jié)構(gòu)的根本和長期性的改革，站在可持續(xù)發(fā)展的角度對(duì)稅收制度進(jìn)行高層設(shè)計(jì)。在改革的過程中，為了在長期對(duì)稅收制度進(jìn)行有效的設(shè)計(jì)，應(yīng)以轉(zhuǎn)變稅制結(jié)構(gòu)和用之于民為中心，建立稅制科學(xué)改革的機(jī)制。

3.兼顧依法納稅和民主納稅

依法納稅對(duì)稅收主管機(jī)關(guān)的要求是嚴(yán)格遵守稅收法定的原則。目前，我國制定稅制的立法機(jī)關(guān)以及多數(shù)稅法的法律層級(jí)較低，只有少數(shù)的稅種是由全國人大及其常委會(huì)頒布制定的，大部分稅法仍然屬于行政法規(guī)和部門規(guī)章。在推進(jìn)稅制改革的過程中，人大需要更多地參與到稅制改革的過程中來，在源頭上保證稅制改革和依法納稅的落實(shí)。與此同時(shí)，隨著我國納稅人權(quán)利和義務(wù)意識(shí)的提高，在稅收的征收和管理中，在全社會(huì)范圍中廣泛宣傳稅法知識(shí)，鼓勵(lì)社會(huì)大眾廣泛地參與監(jiān)督稅收的征收，充分地表現(xiàn)稅收征管的民主，加強(qiáng)對(duì)政府的監(jiān)督，有利于保證國家稅源，同時(shí)降低征管的成本。

三、我國稅制改革思路

1.改革我國稅制的結(jié)構(gòu)框架

（1）調(diào)節(jié)直接稅和間接稅比例

改革我國稅制的思路之一是在保持總體稅負(fù)相對(duì)穩(wěn)定的基礎(chǔ)上，適當(dāng)調(diào)節(jié)直接稅和間接稅的占比。綜合考慮保證國家稅收、調(diào)節(jié)居民貧富差距和完善稅制結(jié)構(gòu)對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行調(diào)控的要求，改革我國稅制應(yīng)從以間接稅為主體，轉(zhuǎn)向直接稅和間接稅并重的局面：提高直接稅的占比（如房地產(chǎn)稅、個(gè)人所得稅），降低間接稅的占比。

（2）增加消費(fèi)稅在間接稅中的比例

當(dāng)前我國仍然面對(duì)著尚不完善的社會(huì)市場經(jīng)濟(jì)制度、貧富差距較大、尚不完善的直接稅稅收體系、薄弱的稅收征管能力等問題，消費(fèi)稅的主要作用為調(diào)節(jié)產(chǎn)品生產(chǎn)，引導(dǎo)消費(fèi)方向，縮小貧富差距，減少收入分配不公的矛盾。當(dāng)前，我國消費(fèi)稅收入呈現(xiàn)不斷增加的趨向，然而仍需要加強(qiáng)發(fā)揮消費(fèi)稅的作用，通過征納范圍和稅基的適當(dāng)擴(kuò)大和稅率的適當(dāng)提高，同時(shí)改變消費(fèi)稅的征稅環(huán)節(jié)，從在生產(chǎn)環(huán)節(jié)納稅逐漸轉(zhuǎn)移到零售環(huán)節(jié)納稅，從而增加消費(fèi)稅在總稅收中的比例，提高國家稅收收入。

（3）增加個(gè)人所得稅在直接稅中的比例

我國直接稅稅制改革應(yīng)從以法人稅為主體，轉(zhuǎn)向直接稅的自然人稅和法人稅并重，為此必須提高個(gè)人所得稅在直接稅中的比例，適當(dāng)減少企業(yè)所得稅的比例。個(gè)人所得稅制應(yīng)逐漸改變個(gè)人所得稅當(dāng)前將個(gè)人收入進(jìn)行分類差別征收的征收辦法，逐漸建立起綜合與分類相結(jié)合的征收制度，實(shí)行將不同征稅項(xiàng)目綜合征收的個(gè)稅計(jì)征辦法，更好地體現(xiàn)稅收公平原則。

2.主要稅種的改革概述

（1）全面完成“營改增”

2012年1月1日，我國開始營業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)，將上海交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)作為試點(diǎn)拉開了營改增改革的大幕。一般納稅人購進(jìn)營改增征稅范圍內(nèi)的應(yīng)稅商品或應(yīng)稅服務(wù)可按取得的增值稅專用發(fā)票計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。從靜態(tài)看，試點(diǎn)企業(yè)的營業(yè)稅改征為增值稅后，有利于增加增值稅的收入；從動(dòng)態(tài)看，試點(diǎn)企業(yè)銷售的應(yīng)稅產(chǎn)品或應(yīng)稅服務(wù)在到達(dá)最后消費(fèi)者前的各個(gè)環(huán)節(jié)連環(huán)相扣，避免了重復(fù)征稅，降低企業(yè)稅負(fù)，同時(shí)調(diào)節(jié)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，推動(dòng)乃至整個(gè)經(jīng)濟(jì)體的結(jié)構(gòu)性改革。

2016年5月1日起，我國全面推開營改增試點(diǎn)，試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到最后的四個(gè)產(chǎn)業(yè)：建筑業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)，并將企業(yè)所有新增不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅納入抵扣范圍，“營改增”將在2016年收官。全面完成“營改增”可以分別從財(cái)政補(bǔ)貼和納稅抵扣兩方面進(jìn)行：第一，制定并落實(shí)公平和規(guī)范的財(cái)政補(bǔ)貼政策，實(shí)現(xiàn)稅負(fù)只降不升的目標(biāo)，合理降低行業(yè)稅負(fù)；第二，合理增加增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣范圍，加快出臺(tái)相應(yīng)的法律法規(guī)和詳細(xì)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣操作辦法，將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣鏈條徹底打通。

（2）綜合改革個(gè)人所得稅

個(gè)人所得稅進(jìn)行分類征收的好處在于計(jì)算簡便，但缺點(diǎn)卻是稅務(wù)機(jī)構(gòu)很難綜合地計(jì)算和有效地監(jiān)控居民的總收入，存在著稅收征管上的缺陷，并且容易導(dǎo)致稅收流失在高收入群體中的發(fā)生，特別是工資薪金這塊，高收入人群可以通過稅務(wù)籌劃將高額工資薪金歸為其他類，以此降低稅負(fù)，最終致使個(gè)人所得稅淪為中低收入群體的工薪稅。所以我們應(yīng)該適時(shí)實(shí)行結(jié)合綜合與分類的個(gè)稅制度。具體來說，將個(gè)人的應(yīng)納稅所得額劃分為勞動(dòng)性收入和資本性收入，將工資、薪金所得、個(gè)體工商戶和企事業(yè)單位的經(jīng)營所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得等算入勞動(dòng)性所得，將利息、股息、紅利所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等等計(jì)入資本性收入；在計(jì)稅方式上，對(duì)勞動(dòng)性收入實(shí)施綜合性征收，對(duì)資本性收入實(shí)施分類征收，這樣能夠有效減少惡意的稅務(wù)籌劃，充分體現(xiàn)公平的稅收原則。同時(shí)，還應(yīng)推動(dòng)個(gè)人納稅信息全國共享網(wǎng)絡(luò)的建立，有利于稅務(wù)部門掌握個(gè)人戶籍、住址、財(cái)產(chǎn)狀況等個(gè)人基本信息。

（3）全面改革消費(fèi)稅

調(diào)整消費(fèi)稅征收范圍：一般情況下，消費(fèi)稅征收范圍主要包含高消費(fèi)、高能耗、高污染的產(chǎn)品或服務(wù)。當(dāng)前消費(fèi)稅包含了十五類應(yīng)稅消費(fèi)品，既有高檔手表、游艇等高消費(fèi)品，也有成品油、鞭炮、焰火等高污染品。營改增后，我國應(yīng)該適當(dāng)?shù)恼{(diào)整當(dāng)前消費(fèi)稅的征收范圍。第一，化妝品已經(jīng)廣泛地成為大眾消費(fèi)品，應(yīng)該從應(yīng)稅消費(fèi)品中剔除。第二，無論從內(nèi)銷還是外銷看，摩托車的需求都呈下降趨勢，且中低端摩托車占據(jù)大部分的銷售額，因此，應(yīng)從應(yīng)稅消費(fèi)品中將氣缸容量2.5升及以上的摩托車剔出。第三，私人飛機(jī)、高檔包等奢侈品已經(jīng)在消費(fèi)者中形成了相當(dāng)規(guī)模的市場，應(yīng)納入應(yīng)稅消費(fèi)品實(shí)行征稅。營改增后，不管從計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)還是從計(jì)稅稅率進(jìn)行分析，娛樂業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)都將出現(xiàn)急速降低的趨向。應(yīng)在全面完成營改增的時(shí)候，將打獵、賽馬、高爾夫等價(jià)高利大的娛樂業(yè)項(xiàng)目納入應(yīng)稅消費(fèi)品，對(duì)娛樂業(yè)進(jìn)實(shí)行適當(dāng)?shù)募{稅調(diào)控，使消費(fèi)稅更加符合公平原則。

調(diào)整消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)：當(dāng)前我國在生產(chǎn)、委托加工、進(jìn)口和零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅。營改增后，應(yīng)該適當(dāng)改變消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)，將大部分應(yīng)稅消費(fèi)品和應(yīng)稅勞務(wù)在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收轉(zhuǎn)變?yōu)樵谙M(fèi)環(huán)節(jié)征收，進(jìn)一步強(qiáng)化消費(fèi)稅調(diào)節(jié)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)的作用，將其與增值稅進(jìn)行有效率的對(duì)接。這樣做的好處有二：第一，繼續(xù)擴(kuò)大消費(fèi)稅的計(jì)稅基礎(chǔ)。將在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收轉(zhuǎn)變?yōu)樵谙M(fèi)環(huán)節(jié)征收，稅基轉(zhuǎn)變?yōu)榱闶蹆r(jià)格，從而有助于增加稅收收入。第二，幫助納稅企業(yè)按需定產(chǎn)，有效地消化過剩產(chǎn)能，解決產(chǎn)能過剩的問題，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級(jí)。在征稅范圍中，最好將成品油的消費(fèi)稅保持在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，而不將征收環(huán)節(jié)的后移，這樣有助于保持中央稅收收入穩(wěn)定，加強(qiáng)國家對(duì)這類重要戰(zhàn)略資源的有力管控。

3.有序改革房地產(chǎn)稅

在開發(fā)房地產(chǎn)的過程中，對(duì)于符合企業(yè)與政府合作開發(fā)土地的條件的收入，可以免征營業(yè)稅：將土地使用權(quán)以投資的方式入股；銷售房地產(chǎn)只對(duì)不動(dòng)產(chǎn)的銷售征稅，這樣使得企業(yè)能夠進(jìn)行稅務(wù)籌劃，導(dǎo)致國家稅源流失，因此應(yīng)該調(diào)整房地產(chǎn)合作企業(yè)的稅收征管。除此之外，應(yīng)合理定位房地產(chǎn)稅在稅收調(diào)控中的職能和作用，合并整合目前的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅等與土地使用相關(guān)的稅種，使該稅種在稅收收入中處于更加重要的地位，減輕房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在建設(shè)和交易等環(huán)節(jié)的稅負(fù)，增加保有環(huán)節(jié)中的稅收收入。逐步建立房地產(chǎn)價(jià)值評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)行不動(dòng)產(chǎn)登記制度，對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)進(jìn)行更加強(qiáng)有力的宏觀調(diào)控。對(duì)于房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅，原則上應(yīng)該保持首套房產(chǎn)稅免征，對(duì)第二套房產(chǎn)實(shí)行低稅率征收的制度。

四、結(jié)語

在以稅收政策為根本依據(jù)的稅務(wù)籌劃的影響下，將稅收制度差異性結(jié)合起來進(jìn)行稅務(wù)籌劃，降低企業(yè)稅負(fù)，愈來愈成為現(xiàn)代企業(yè)最重要的經(jīng)濟(jì)行為之一。站在企業(yè)稅務(wù)籌劃的角度，從中獲得啟發(fā)是當(dāng)前稅制改革思路的重要來源之一。從稅收制度的結(jié)構(gòu)（提高消費(fèi)稅在間接稅中的比例、提高個(gè)人所得稅在直接稅中的比例、調(diào)整直接稅和間接稅的比例）和重要稅種（全面完成營改增、全面改革消費(fèi)稅、綜合改革個(gè)人所得稅、有序改革房地產(chǎn)稅）兩個(gè)方面考量改革稅制，保障我國的稅收利益。

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作者簡介：楊德天（1995- ），男，漢族，重慶萬州人，暨南大學(xué)管理學(xué)院，2013級(jí)本科生，會(huì)計(jì)學(xué)（注冊會(huì)計(jì)師）專業(yè)