關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用

尉曉冬

摘 要：為了趨同國(guó)際會(huì)計(jì)，同時(shí)考慮我國(guó)目前的會(huì)計(jì)環(huán)境，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)在保持適度謹(jǐn)慎的前提下最大限度地應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量屬性，大力創(chuàng)建公允價(jià)值應(yīng)用的良好環(huán)境，努力提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)。

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;公允價(jià)值;企業(yè)會(huì)計(jì);應(yīng)用

中圖分類號(hào)：TU99 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

一、公允價(jià)值的定義

我國(guó)頒布的新會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則將公允價(jià)值定義為：在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)將公允價(jià)值定義為：在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)公允價(jià)值的定義為：雙方在當(dāng)前的交易（而不是被迫清算或銷售）中，自愿購(gòu)買（或承擔(dān)）或出售（或清償）一項(xiàng)資產(chǎn)（或負(fù)債）的金額。這些定義的表述略有差異，但從本質(zhì)上講是一樣的，即公允價(jià)值是完全市場(chǎng)對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)值的評(píng)估。

二、公允價(jià)值應(yīng)用的國(guó)際趨同和中國(guó)特色

（一）國(guó)際會(huì)計(jì)傾向于公允價(jià)值計(jì)量

隨著資本市場(chǎng)的發(fā)展，企業(yè)股權(quán)的分散化程度的提高，大量分散的股東只關(guān)注自己所持股份所帶來(lái)的收益或利得，他們需要了解企業(yè)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)狀況和未來(lái)經(jīng)濟(jì)前景的信息。這一變化推動(dòng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)研究從“報(bào)告受托資源管理情況”向“提供對(duì)決策有用的信息”的轉(zhuǎn)變，相關(guān)性同可靠性一樣成為最重要的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征。但是，隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，基于受托責(zé)任觀下的歷史成本計(jì)量屬性固有的重成本輕價(jià)值、重歷史輕未來(lái)、重受托責(zé)任輕決策有用的缺陷便暴露出來(lái)。在企業(yè)價(jià)值中占越來(lái)越大比重的軟性資產(chǎn)、衍生金融工具等因歷史成本計(jì)量模式無(wú)從計(jì)量”而被排除在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告之外，以歷史成本為基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表既無(wú)法反映資源受托者的真實(shí)業(yè)績(jī)，也不能對(duì)股東提供經(jīng)營(yíng)決策有用的信息，歷史成本計(jì)量會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性開始受到越來(lái)越多的質(zhì)疑。

（二）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允價(jià)值的具體應(yīng)用

我國(guó)新頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，恢復(fù)并擴(kuò)大了公允價(jià)值的應(yīng)用范圍，提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，在公允價(jià)值的應(yīng)用方面進(jìn)一步趨同國(guó)際會(huì)計(jì)慣例。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中，統(tǒng)馭具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則首次將公允價(jià)值列為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有17項(xiàng)準(zhǔn)則不同程度地運(yùn)用了公允價(jià)值計(jì)量，具體應(yīng)用范圍與國(guó)際會(huì)計(jì)大致相同。

另外，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還在《生物資產(chǎn)》、《租賃》、《收入》、《政府補(bǔ)助》、《長(zhǎng)期股權(quán)投資》、《企業(yè)合并》等準(zhǔn)則中采用公允價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量。

（三）公允價(jià)值應(yīng)用的中國(guó)特色

1.公允價(jià)值計(jì)量的非主導(dǎo)性。

相對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)公允價(jià)值作為基準(zhǔn)計(jì)量基礎(chǔ)而言，我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)計(jì)量屬性上仍然首選歷史成本計(jì)量屬性。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的基本準(zhǔn)則明確規(guī)定：“企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本，采用重量成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量”，這實(shí)際上是強(qiáng)調(diào)了歷史成本計(jì)量屬性在我國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量中的主導(dǎo)作用。

2.考慮我國(guó)目前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展、公司治理、法律監(jiān)管等會(huì)計(jì)

環(huán)境。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在公允價(jià)值的應(yīng)用范圍上也應(yīng)體現(xiàn)出與國(guó)際會(huì)計(jì)的差異。例如，由于我國(guó)目前產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)還不成熟，公允價(jià)值難以取得，實(shí)際工作中的企業(yè)合并大多是同一控制下的企業(yè)合并，因此，《企業(yè)合并》將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并，合并方取得的資產(chǎn)和負(fù)債按照被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量，而非同一控制下的企業(yè)合并，合并方取得的資產(chǎn)和負(fù)債則應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，這與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定有區(qū)別。再如，考慮到目前我國(guó)并不存在無(wú)形資產(chǎn)活躍市場(chǎng)。

三、創(chuàng)建公允價(jià)值應(yīng)用的良好環(huán)境

基于歷史成本計(jì)量屬性的局限性，公允價(jià)值的應(yīng)用是一種必然趨勢(shì)。我們應(yīng)大力創(chuàng)建公允價(jià)值應(yīng)用的良好環(huán)境，充分發(fā)揮公允價(jià)值計(jì)量屬性的優(yōu)勢(shì)，使企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告公正地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)等信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于投資者、債權(quán)人等作出經(jīng)濟(jì)決策。

（一）進(jìn)一步加大對(duì)公允價(jià)值會(huì)計(jì)理論的研究

公允價(jià)值因其提供的會(huì)計(jì)信息高度相關(guān)性而受到會(huì)計(jì)理論界和投資者、債權(quán)人的青睞，從而在上世紀(jì)九十年代起得到長(zhǎng)足發(fā)展。但作為一種全新的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，公允價(jià)值會(huì)計(jì)在理論構(gòu)架、實(shí)務(wù)操稀上仍然存在一定的缺陷。公允價(jià)值的內(nèi)涵、公允價(jià)值與其他計(jì)量屬性的關(guān)系、公允價(jià)值會(huì)計(jì)信息的可靠性和公允價(jià)值會(huì)計(jì)的可操作性等問(wèn)題有待我們進(jìn)一步研究和突破。我們應(yīng)該在總結(jié)國(guó)內(nèi)外經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，加大對(duì)公允價(jià)值研究力度并促進(jìn)研究成果在我國(guó)會(huì)計(jì)工作中的運(yùn)用。

（二）提高會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)判斷能力

公允價(jià)值本質(zhì)上是對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債價(jià)值的一種動(dòng)態(tài)評(píng)估，這就需要會(huì)計(jì)人員不但具有扎實(shí)的會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)和豐富的實(shí)踐素養(yǎng)，而且還應(yīng)掌握價(jià)值評(píng)估技術(shù)、金融、計(jì)算機(jī)等相關(guān)知識(shí)。同時(shí)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只是一種指導(dǎo)性的規(guī)范，并不對(duì)某項(xiàng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)規(guī)定具體的處理方法，企業(yè)按照準(zhǔn)則規(guī)定的原則處理會(huì)計(jì)事項(xiàng)，會(huì)計(jì)人員需要做出更準(zhǔn)確的專業(yè)判斷。

綜上所述，為了趨同國(guó)際會(huì)計(jì)，同時(shí)考慮我國(guó)目前的會(huì)計(jì)環(huán)境，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)在保持適度謹(jǐn)慎的前提下最大限度地應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量屬性，大力創(chuàng)建公允價(jià)值應(yīng)用的良好環(huán)境，努力提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)。