新會計準則下公允價值應用的建議

鄭彥靈

提要隨著新會計準則的正式實施，公允價值計量對企業(yè)的影響逐漸顯露出來。但公允價值在我國企業(yè)中的運用也存在一些困難，如何克服這些負面影響及困難是現(xiàn)代企業(yè)應該解決的問題。

關鍵詞：新會計準則；公允價值；計量

中圖分類號：F23文獻標識碼：A

一、公允價值計量對企業(yè)的積極影響

1、采用公允價值計量有利于我國企業(yè)的資本保全。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營的過程中，必須能不斷買回所耗費的各種生產(chǎn)要素，才能維持簡單再生產(chǎn)和擴大再生產(chǎn)的順利進行。在物價上漲的經(jīng)濟環(huán)境中，如果繼續(xù)采用歷史成本進行計量，計量得出的價值將無法購回原來相應生產(chǎn)規(guī)模的生產(chǎn)能力。而如果采用公允價值計量，各要素的價值能隨時反映因環(huán)境變化所帶來的影響，從而更有效地維護企業(yè)的生產(chǎn)力，保全企業(yè)資本。

2、采用公允價值計量能較真實地反映企業(yè)經(jīng)營成果。由于我國多年經(jīng)濟運行機制及會計準則的限制，造成企業(yè)大量呆壞賬長期掛賬，壞賬準備提取比例普遍偏低，已發(fā)生的壞賬損失要經(jīng)過財政部門批準才能沖銷；當技術進步，有些設備已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益時，仍作為企業(yè)的資產(chǎn)反映在會計報表上，造成企業(yè)資產(chǎn)虛增、利潤不實等等。這些都明顯地違反了資產(chǎn)預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的基本定義。對于采用公允價值計量的可供出售金融資產(chǎn)，雖然在出售可供出售金融資產(chǎn)，出售所得的收益會在“投資收益”中予以體現(xiàn)并記入當期損益，但是，這部分損益并不是由企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得，而只反映企業(yè)資本的利得，因此，即使公允價值計量能較真實地反映企業(yè)經(jīng)營成果，我們還是應該就經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生的實質來區(qū)分究竟是哪部分企業(yè)資產(chǎn)能真實地反映企業(yè)經(jīng)營成果。

3、采用公允價值計量能夠提高會計信息的決策有用性。我國市場經(jīng)濟的發(fā)展正面臨全球日趨復雜的經(jīng)濟環(huán)境影響，有些企業(yè)的資產(chǎn)和負債價值已經(jīng)發(fā)生了很大變化，但在現(xiàn)行會計制度下，企業(yè)的賬面價值仍按歷史成本計量進行反映，由于會計信息缺乏必要的相關性和及時性，使得現(xiàn)行財務報告過度關注歷史，重視成本、利潤，卻忽視未來，忽略現(xiàn)金流量和企業(yè)未來的價值。因此，企業(yè)相關財務信息并不能真實、準確地反映企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量等。而公允價值則能較真實地反映企業(yè)的資產(chǎn)狀況、負債能力，能較準確地披露企業(yè)所能獲得的現(xiàn)金流量及所承擔的財務風險，從而提高信息的決策有用性，有利于信息使用者對企業(yè)做出正確的評價與判斷。

二、公允價值要我國應用中的困難

1、公允價值有可能成為企業(yè)盈余管理的手段。如果說歷史成本和公允價值之間的差異是一種客觀，是我們在應用新準則時無法避免的，那么公允價值確認上的差異則是一種主觀的影響。盡管公允價值的確認方法各有不同，但是人為的估計總是難以避免，這就為公允價值計量屬性下企業(yè)的盈余管理創(chuàng)造了條件。

2、存在活躍市場的資產(chǎn)或負債的公允價值的取得不具有及時性。隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，越來越多的商品都能夠在一個開放的市場中找到其相應的價格。根據(jù)經(jīng)濟學中的供需理論，活躍市場中的非貨幣性資產(chǎn)的現(xiàn)時價格應當合理反映該商品的公允價值。在最新頒布的SFAS 157中，將活躍市場中的公允價值列為第一等級，充分肯定了活躍市場中公允價值的可靠性和相關性，但是這種相關性應該具有一個潛在的前提條件，即公允價值的及時性。目前，企業(yè)主要是通過經(jīng)紀商、行業(yè)協(xié)會、定價服務機構等獲得活躍市場中非貨幣性資產(chǎn)的公允價值，但是由于各種原因，使得這些部門所發(fā)布的公允價值信息嚴重滯后于市場信息。一個不具有及時性的公允價值，很難具有相關性，這為公允價值的應用帶來一定障礙。

3、使用公允價值計量會造成企業(yè)信息成本較高。對于采用公允價值進行會計計量的企業(yè)，會計人員需要在每個會計期末分析各種因素，對資產(chǎn)和負債的公允價值做出認定，這個過程將會增大企業(yè)的信息成本。因為與歷史成本相比，取得公允價值無疑要花費更多的代價，在企業(yè)無法直接衡量采用公允價值的收益時，積極性肯定會受到很大影響?？梢灶A見，在推動使用公允價值計量的過程中，企業(yè)和會計人員花費的信息成本肯定會比以前高。

但如果加強準則的宣傳與引導，企業(yè)還是會很好地對公允價值做出認定的。

三、公允價值在我國應用的建議

1、加強公允價值理論研究，建立公允價值計量準則。公允價值計量屬性在我國現(xiàn)階段還是一個待深入研究的領域，我國理論界對公允價值計量屬性的研究仍然十分有限，對理論研究的缺失，特別是對公允價值概念及其外延研究的缺失，將極大地阻礙公允價值的應用與發(fā)展。由于我國目前公允價值理論研究的缺失，無法建立完善的公允價值計量準則，對公允價值確認、計量的要求及方法散落于各個具體準則之中，準則之間的差異導致了不一致，這些不一致性又增加了公認會計原則的復雜性。在目前的準則體系下，公允價值計量很難真正做到與國際接軌，加強公允價值的理論研究，建立公允價值計量準則已成為當務之急。

2、強化會計準則執(zhí)行機制。目前，我國會計準則國際趨同已取得一些成績，但實踐中的執(zhí)行情況卻不容樂觀，銀廣夏、藍田股份等案件都與沒有有效執(zhí)行準則有關。對此，一方面我們應加強會計監(jiān)管，真正把會計準則的執(zhí)行落到實處。在這方面，我們要嚴格按照會計法及其他相關法規(guī)的規(guī)定；搞好各項會計監(jiān)管機制的建設：強化單位內部監(jiān)督、社會監(jiān)督和政府監(jiān)督的會計監(jiān)督制度，發(fā)揮會計監(jiān)督三位一體的整體功效；界定清楚財政、審計、證券、金融、稅務、會計等監(jiān)管的職能和作用，合理分工、明確責任，做到各司其職、嚴加監(jiān)管。另一方面我們應該認識到，執(zhí)行的效果很大程度上取決于執(zhí)行人的素質。故應提高會計人員素質，培養(yǎng)國際化的會計人才。

3、建立公允價值審計制度。會計與審計密不可分，會計執(zhí)行好壞，還有賴于審計的完善與發(fā)展，在公允價值會計下，會計信息具有很大主觀性，因而為了防范會計人員隨意操縱會計數(shù)據(jù)提供虛假信息，加強審計工作力度是必不可少的。

2006年2月15日，中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布《中國注冊會計師審計準則第1322號——公允價值計量和披露的審計》，初步規(guī)范了我國公允價值的審計方法和過程，在一定程度上確保了會計報告的真實性。但是，由于我國公允價值確認、計量的相關理論并不完善，這給公允價值審計準則的執(zhí)行帶來一定難度。當注冊會計師按照第1322號審計準則第十條的規(guī)定，評價被審計單位財務報表中公允價值計量和披露是否符合適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定時，評價標準本身就不明確和不統(tǒng)一，從而影響注冊會計師評價的正確性；當注冊會計師按照該準則第四十一條和第四十二條的規(guī)定，對公允價值進行獨立估值時，更需要明晰統(tǒng)一的參考指導。顯然，我國相關會計審計準則的完善之路任重而道遠。

4、引入全面收益的概念。在公允價值的報告與披露方面，學習和借鑒許多國家和組織的做法，引入全面收益的概念并按照公允價值的原則編制全面收益表。例如，美國在傳統(tǒng)的三張報表的基礎上增加了第四張報表——全面收益表；英國增加了一個“全部已確認利得和損失表”；而IASC則建議了類似的兩個備選方案。因為全面收益體現(xiàn)了公允價值的觀點，對某些未實現(xiàn)的資本利得和損失在表內進行了確認。因此，我國可以在按照歷史成本的原則編制利潤表的同時，也按照公允價值的原則編制一張全面收益表。這樣，不僅能為報表使用者提供全面的信息，同時也避免了利潤表中收益波動較大的問題，而且報表的使用者也可以通過對兩張表中的期末收益進行比較分析，并結合現(xiàn)金流量，更加深入地了解公司的經(jīng)營狀況，從而也可以減少某些利益集團操縱利潤的機會，從而最大限度地保證會計信息的相關性和可靠性。

（作者單位：山西漳澤電力股份有限公司河津發(fā)電分公司）

參考文獻：

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