新企業(yè)所得稅法對中小企業(yè)的影響

張　然

一、中小企業(yè)的定義

中小企業(yè)的定義有廣義和狹義之分。廣義的中小企業(yè)， 一般是指除國家確認為大型企業(yè)之外的所有企業(yè)， 狹義的中小企業(yè)則不包括微型企業(yè)， 通常認為微型企業(yè)是指雇員人數(shù)在8人以下的具有法人資格的企業(yè)或個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)以及在工商登記注冊的個人或家庭經(jīng)濟組織等。根據(jù)舊的企業(yè)所得稅法，對中小企業(yè)的規(guī)定：年應納稅所得額在3萬-10萬元和3萬元以下的，分別按27％和18％的優(yōu)惠稅率征收。新的企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定了小型微利企業(yè)的標準：工業(yè)企業(yè)年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；其他企業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。在這些標準中，最重要的是應納稅所得額標準，過去的規(guī)定是10萬元，超過10萬元就要按33％繳納企業(yè)所得稅；新規(guī)定提高到30萬元，30萬元以內(nèi)按20％的稅率計稅，超過30萬元才按25％稅率繳納企業(yè)所得稅。本文為了研究新稅法的方便，將中小企業(yè)定義為同稅法上對中小企業(yè)的界定標準，即年度應納稅所得額30萬元。

二、稅率變化對中小企業(yè)的影響以及影響程度

舊企業(yè)所得稅的名義稅率是33％。對中小企業(yè)還另外規(guī)定：年應納稅所得額在3萬-10萬元和3萬元以下的，分別按27％和18％的優(yōu)惠稅率征收。新企業(yè)所得稅法統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)的稅率為25%，對于小型微利企業(yè)的標準稅率為20%。企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定了小型微利企業(yè)的界定標準：工業(yè)企業(yè)年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元；其他企業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元。小型微利企業(yè)的稅率降到了20%，而且在新所得稅法的細則規(guī)定里，對微利企業(yè)的標準大大放寬了。過去規(guī)定的標準是10萬元，超過了10萬元就要按33%繳納企業(yè)所得稅；新稅法將標準提高到30萬元，30萬元以內(nèi)按20%的稅率計稅，超過30萬元才按25%稅率繳納企業(yè)所得稅，也就是說更多的企業(yè)符合了“小型微利企業(yè)”的條件。在這些標準中，最重要的是應納稅所得額標準。我們列個表格來說明一下稅率變化對企業(yè)的影響程度。

從表1可以看出稅率變化對中小企業(yè)影響較大，特別是原年應納稅所得額在10萬—30萬之間的企業(yè)。原適用稅率為33％的企業(yè)由于稅率下調(diào)稅負有較大幅度的降低，其稅后利潤和可供分配的利潤將顯著提升，有利于增強企業(yè)的積累能力，從而刺激投資，擴大再生產(chǎn)。年應納稅所得額在3萬元以下的小型微利企業(yè)，其稅負略有所上升，這正刺激這類小型微利企業(yè)盡己所能地促進生產(chǎn)、促進銷售，起到了激勵的作用。從發(fā)展的趨勢看，較之原稅法事實上的18％、27％和33％三檔全額累進稅率，大多數(shù)小型微利企業(yè)的稅負是下降的。因此，從總體看新企業(yè)所得稅法的稅率規(guī)定是有利中小企業(yè)發(fā)展的，不僅降低了中小企業(yè)的稅負，還激勵、促進中小企業(yè)發(fā)展。

舉例：某中小企業(yè)年納稅所得額為20萬，根據(jù)舊企業(yè)所得稅法應納稅6.6萬元，根據(jù)新企業(yè)所得稅法應納稅4萬元，少繳稅2.6萬元。對該公司來說，少繳的2.6萬稅相當于純收入、凈流入。次年，該中小企業(yè)可用這2.6萬元購買設備、勞動力，擴大經(jīng)營范圍，從而獲得更多的收入。

三、扣除項目變化對中小企業(yè)的影響

扣除項目是指與納稅人取得收入有關的成本、費用和損失。新企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。

（一）中小企業(yè)涉及到的新、舊企業(yè)所得稅法扣除項目主要的不同之處：

1. 工資支出：舊企業(yè)所得稅法下，內(nèi)資企業(yè)只能按照計稅工資扣除，而新企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)均可以按照工資的實際支出據(jù)實扣除。

2.三費：原稅法中三費扣除標準為計稅工資總額的2％、14％、2.5％，而新稅法規(guī)定為工資、薪金總額的2％、14％、2.5％。

3.公益、救濟性的捐贈：原稅法規(guī)定納稅人用于公益、救濟性的捐贈，在年度應納所得額 3％以內(nèi)的部分，準予扣除。新稅法將比例改為年度利潤總額的12%。

4.新稅法對企業(yè)的研發(fā)費用（“三新”費用）加計扣除、廣告費及業(yè)務招待費扣除比例等進行了統(tǒng)一規(guī)定。

（1）研發(fā)費用（“三新費用”）加計扣除

舊稅法規(guī)定：盈利企業(yè)當年“三新”費用超過上年實際發(fā)生額10%以上（含10%）的，除據(jù)實列支外，年終經(jīng)主管稅務機關審核批準后，還可再按其實際發(fā)生額的50%，直接抵扣當年應納稅所得額。

新稅法規(guī)定：研究開發(fā)費用未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除，形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。

（2）新、舊企業(yè)所得稅法中關于廣告費、業(yè)務宣傳費的規(guī)定：

①根據(jù)舊稅法，納稅人每一納稅年度發(fā)生的廣告費支出，不超過當年銷售（營業(yè)）收入2%的，可據(jù)實扣除；超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。

②根據(jù)舊稅法，納稅人每一納稅年度發(fā)生的業(yè)務宣傳費，在不超過銷售（營業(yè)）收入5‰范圍內(nèi)，可據(jù)實扣除。

③根據(jù)新稅法，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的廣告費和業(yè)務宣傳費，不超過當年銷售（營業(yè)）收入的15%部分，準予扣除。超過部分，準予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度。

5. 業(yè)務招待費支出：納稅人發(fā)生的與經(jīng)營業(yè)務直接相關的應酬費用。

新稅法規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售收入的5‰。

（二）稅收扣除變化對中小企業(yè)的主要影響分析

從工資薪金、三費（職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費）、公益性救濟性捐贈、三新（新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝）費用、業(yè)務招待費支出、廣告費支出、業(yè)務宣傳費這些中小企業(yè)可能涉及到的扣除項目標準對比，我們可以看出：

1.新稅法對工資、薪金標準的扣除標準更合理。在舊的企業(yè)所得稅法下，許多中小企業(yè)很有可能為了方便直接將職工工資定在計稅工資左右，這種“清一色”的處理方法打擊了不少職工的積極性。而在新稅法下工資可以據(jù)實扣除，沒有什么計稅標準，企業(yè)也會更客觀的根據(jù)職工的表現(xiàn)、業(yè)績確定個人的工資、獎金，“多勞多得”，有利于企業(yè)形成良好的激勵機制。

2.三費的扣除標準增加了。雖然新、舊企業(yè)所得稅法中規(guī)定的扣除率都為2％、14％、2.5％，沒有變化。但是原稅法規(guī)定的是“計稅工資總額”的一定比例，而新稅法規(guī)定為“實際支付的工資、薪金總額”的一定比例。原稅法規(guī)定的計稅工資為每人每月1600元，而從目前的工資水平看，大多數(shù)企業(yè)員工的月工資遠遠超出1600元/（月×人）。也就是說，根據(jù)新稅法企業(yè)可扣除的三費標準遠遠超出舊稅法的扣除標準。

3.公益、救濟性的捐贈的扣除標準明顯放寬了。舊稅法規(guī)定的扣除標準為“年度應納所得額3％”，新稅法規(guī)定為“年度利潤總額的12%”。不僅從比例上從3%增為12%，而且在扣除的范圍上也加大了。

4.從前面的三新費用對比中，我們可以很直觀地看出“三新費用”扣除的條件放寬了。舊稅法規(guī)定只有符合一定的條件才可以加計扣除三新費用，而新稅法根據(jù)實際用于“三新”的支出加計扣除；還有，廣告費、業(yè)務宣傳費的扣除比例也增加了。

新稅法對企業(yè)的稅前扣除比例做出了統(tǒng)一規(guī)范，原則上對企業(yè)實際發(fā)生的各項真實合理的支出允許在企業(yè)所得稅前扣除。統(tǒng)一后的稅前扣除政策有利于企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中所發(fā)生的費用、成本得到實際的扣除，有利于以實際凈所得衡量企業(yè)的稅收負擔能力，真正實現(xiàn)了企業(yè)的稅收公平。

（三）稅收扣除變化對中小企業(yè)的主要影響程度分析

1.原稅法應納稅所得額的計算

應納所得稅額=應納稅所得額×稅率

注：公式中“應納稅所得額”即納稅人納稅年度收入總額減去準予扣除項目后的余額。

應納稅所得額=收入總額-不征稅收入-各項扣除-以前年度虧損。

2.新稅法應納稅所得額的計算

應納稅額=應納稅所得額×適用稅率－減免稅額－抵免稅額

應納稅所得額=收入總額－不征稅收入－免稅收入－各項扣除金額－彌補虧損

舉例：

2008年某市一中小企業(yè)，實現(xiàn)不含稅收入80萬元，銷售成本40萬，管理費用4萬（其中含業(yè)務招待費0.45萬，技術(shù)開發(fā)費2.6萬），銷售費用8萬（其中含廣告費7.4萬，業(yè)務宣傳費0.6萬），全年實際支付工資12萬（共5人），實際提取三費2.22萬元。

（1）根據(jù)新稅法計算：

業(yè)務招待費扣除=0.45×0.6=0.27萬＜80×5‰=0.4

技術(shù)開發(fā)費可扣除=2.6×150%=3.9萬

廣告費和業(yè)務宣傳費可扣除=8萬＜80×15%=12

工資和三費可扣除=12+12×（14%+2%+2.5%）=14.22萬

應納稅所得額=80-40-（0.27+3.9+0.95）-8-14.22=12.66萬元

應納稅額=12.66×0.2=2.532萬元

（2）根據(jù)舊稅法計算：

業(yè)務招待費扣除=80×5‰=0.4萬

技術(shù)開發(fā)費可扣除=2.6萬

廣告費可扣除=80×2%=1.6萬元

業(yè)務宣傳費可扣除=80×5‰=0.4萬元

工資和三費可扣除=9.6+9.6×（14%+2%+2.5%）=11.376萬

應納稅所得額=80-40-（0.4+2.6）-（1.6+0.4）-11.376=23.624萬元

應納稅額=23.624×0.33=7.796萬元

從以上的例子，我們可以看出，新、舊稅法對一家中小企業(yè)納稅金額上的影響。同樣的業(yè)務，同樣的數(shù)字，在不同的稅法前提下相差如此之大。

四、稅收優(yōu)惠變化對中小企業(yè)的影響

舊稅法的稅收優(yōu)惠以“區(qū)域優(yōu)惠”為主，而新稅法實行“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔”的新稅收優(yōu)惠體系，與原稅法相比較，新稅法對稅收優(yōu)惠體系做出了重大調(diào)整。原稅法中，很少有中小企業(yè)可用的稅收優(yōu)惠；而新稅法中只要中小企業(yè)符合政策規(guī)定的條件，即可享受優(yōu)惠。中小企業(yè)可使用的稅收優(yōu)惠：

1.小型微利企業(yè)優(yōu)惠：小型微利企業(yè)的稅率為20%，這是對中小企業(yè)的特別優(yōu)惠。從前面的分析，我們可以看出不僅從稅率上對中小企業(yè)有優(yōu)惠，而且有更多的中小企業(yè)受益。

2.高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠：國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。

在原稅法規(guī)定中，高新技術(shù)優(yōu)惠只有在特定地區(qū)才有，現(xiàn)在不受地域限制，只要符合高新技術(shù)企業(yè)認定標準的，無論在哪里注冊經(jīng)營，所有小企業(yè)都可以享受到15%的稅收優(yōu)惠，這對從事電子信息產(chǎn)品制造業(yè)、生物醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)的中小企業(yè)是一個利好消息，對從事高新技術(shù)領域生產(chǎn)、設計、服務的企業(yè)以及創(chuàng)業(yè)投資機構(gòu)、非營利公益組織等機構(gòu)、從事節(jié)能環(huán)保、公共基礎設施建設和農(nóng)林牧漁業(yè)的內(nèi)資企業(yè)也是一個利好消息。

3.創(chuàng)投企業(yè)優(yōu)惠：創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式，投資于未上市中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上（含2年），凡符合條件的，可按其對中小高新技術(shù)企業(yè)投資額的70％抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應納稅所得額。

這條稅收優(yōu)惠雖然不是直接針對中小企業(yè)規(guī)定的優(yōu)惠政策，但實際的受惠者卻是中小企業(yè)。中小企業(yè)籌資難的問題，始終是中小企業(yè)發(fā)展壯大的瓶頸問題（張曉青，2008）。該條優(yōu)惠政策的發(fā)布，促使創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)積極向中小高新企業(yè)投資，解決中小企

業(yè)籌資難的問題，從外部幫助中小企業(yè)的發(fā)展。

4.加計扣除優(yōu)惠：安置殘疾人員所支付的工資，在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實扣除的基礎上，再按照支付給殘疾人員工資的100%加計扣除。

新稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條款適用面更廣了，中小企業(yè)可適用的稅收優(yōu)惠更多了。中小企業(yè)應該重視這些稅收優(yōu)惠政策，合理地運用起來。

五、中小企業(yè)有必要實行一定的稅收籌劃

1.中小企業(yè)可以留意自己企業(yè)是否符合稅法所規(guī)定的“小型微利企業(yè)”的標準。特別是原應納稅所得額在30萬左右的企業(yè)，估計測算一下自己企業(yè)根據(jù)新企業(yè)所得稅法的應納稅所得額是否符合“小型微利企業(yè)”。還可以根據(jù)實際情況，適當?shù)卦黾友芯块_發(fā)費用、安置殘疾人員等。

2.新企業(yè)所得稅法的政策導向的特點非常明顯，比如說照顧中小企業(yè)、重點扶持高新技術(shù)企業(yè)、重視研究創(chuàng)新等等。中小企業(yè)還可以根據(jù)自己“船小好調(diào)頭” 的特點，選擇一些國家扶持的產(chǎn)業(yè)進行經(jīng)營，如高新技術(shù)企業(yè)、農(nóng)林牧漁等。

3.中小企業(yè)還可以盡量選擇符合其他稅收優(yōu)惠條件的項目，比如說購買節(jié)能設備、購買公共基礎設施建設等。

在實行稅收籌劃的時候，企業(yè)應充分研究新企業(yè)所得稅，在法律允許的范圍內(nèi)，深入挖掘納稅籌劃空間，選擇恰當?shù)臅r機做好納稅籌劃。

中小企業(yè)目前發(fā)展迅速、充滿生機，是國民經(jīng)濟的重要組成部分，已受到政府和社會各界足夠的重視，受到了特殊保護。新稅法的實施，使企業(yè)站在同一稅收成本的基礎上，處于更加公平的競爭環(huán)境下。對于大多數(shù)的中小企業(yè)而言，無論從稅率、扣除項目，還是稅收優(yōu)惠，對中小企業(yè)都是有益的，這是中小企業(yè)迅速提升實力的機遇。我國中小企業(yè)應充分把握“兩稅合一”這市場競爭加劇前的一個緩沖,苦練內(nèi)功,吃透新稅法，合理進行納稅籌劃，獲得更大的節(jié)稅收益,以達到經(jīng)濟效益的最大化,提高中小企業(yè)的核心競爭力。

（作者單位：浙能富興燃料有限公司）