基于作業(yè)成本法的港口企業(yè)成本管理研究

吳成文

【摘要】經(jīng)濟(jì)全球化下港口企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，要想保持競(jìng)爭(zhēng)力需要運(yùn)用科學(xué)手段降本增效。文章首先對(duì)港口企業(yè)作業(yè)成本法進(jìn)行概述，然后以MAS港口為研究對(duì)象分析港口企業(yè)成本管理的現(xiàn)狀與問(wèn)題，進(jìn)而探討如何在港口企業(yè)進(jìn)行作業(yè)成本法的設(shè)計(jì)與實(shí)施，最后探討港口企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法的保障措施。

【關(guān)鍵詞】作業(yè)成本法；港口企業(yè)；成本管理

【中圖分類號(hào)】F275

隨著經(jīng)濟(jì)全球化的加深，港口行業(yè)在快速發(fā)展的同時(shí)競(jìng)爭(zhēng)也更加激烈，如何提高競(jìng)爭(zhēng)力、提升利潤(rùn)空間成為一個(gè)重要課題。2019年交通運(yùn)輸部出臺(tái)的《關(guān)于建設(shè)世界一流港口指導(dǎo)意見(jiàn)》中，提出要革新企業(yè)管理理論與方法，加強(qiáng)智慧港口建設(shè)[1]。作業(yè)成本法作為一種能夠獲取準(zhǔn)確產(chǎn)品成本且能為戰(zhàn)略決策提供信息支持的新方法，有助于港口企業(yè)提高成本管理能力、強(qiáng)化業(yè)財(cái)融合，提高管理效率，實(shí)現(xiàn)降本增效提質(zhì)?；诖?，選擇以MAS港口企業(yè)為研究對(duì)象，通過(guò)對(duì)企業(yè)進(jìn)行實(shí)地調(diào)研和深入研究，探討作業(yè)成本法在港口企業(yè)的應(yīng)用，并針對(duì)各類問(wèn)題提出解決措施。

一、港口企業(yè)作業(yè)成本法概述

（一）作業(yè)成本法含義

作業(yè)成本法是基于作業(yè)計(jì)算成本的方法，通過(guò)將企業(yè)運(yùn)營(yíng)過(guò)程中消耗的資源按動(dòng)因劃分至作業(yè)，再將每一個(gè)作業(yè)成本按照作業(yè)動(dòng)因劃分到成本對(duì)象的方式，計(jì)算產(chǎn)品成本。作業(yè)成本法在消耗資源和產(chǎn)出產(chǎn)品之間加入了“作業(yè)環(huán)節(jié)”，產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源。作業(yè)成本法下核算對(duì)象變?yōu)樽鳂I(yè)，能夠幫助管理者獲得更為相關(guān)的決策成本信息[2]。

（二）作業(yè)成本法構(gòu)成

作業(yè)成本法下，資源、作業(yè)、作業(yè)中心、成本庫(kù)、成本動(dòng)因、作業(yè)鏈與價(jià)值鏈?zhǔn)侵饕獦?gòu)成要素。資源是指企業(yè)生產(chǎn)作業(yè)或者產(chǎn)品時(shí)耗費(fèi)的成本和費(fèi)用，在港口企業(yè)中，資源還包括維修機(jī)械設(shè)備所需的材料、燃料、折舊、職工工資等費(fèi)用。作業(yè)是企業(yè)實(shí)際發(fā)生的對(duì)資源產(chǎn)生消耗的生產(chǎn)活動(dòng)，并提供產(chǎn)品或者服務(wù)。作業(yè)中心則是將相關(guān)性高、程序性相關(guān)的某些作業(yè)歸為一類，一般包含成本信息、資源消耗情況、作業(yè)執(zhí)行情況。成本動(dòng)因是作業(yè)量化的體現(xiàn)和資源分配的依據(jù)，是針對(duì)那些因?yàn)樵撌马?xiàng)發(fā)生將導(dǎo)致成本發(fā)生且具有相同性質(zhì)的某一類重要的事項(xiàng)。貨幣投入到各個(gè)作業(yè)或者作業(yè)中心便成了成本庫(kù)。此外，作業(yè)與作業(yè)之間的邏輯關(guān)系形成作業(yè)鏈，附屬在作業(yè)鏈上的價(jià)值信息形成價(jià)值鏈。

（三）作業(yè)成本法實(shí)施步驟

作業(yè)成本法首先需要確認(rèn)資源，在資源賬戶中匯總生產(chǎn)產(chǎn)品耗費(fèi)的各類資源；第二步需要確認(rèn)作業(yè)并劃分作業(yè)中心，在同一線工人和技術(shù)人員深入交流基礎(chǔ)上，選擇一個(gè)作業(yè)點(diǎn)，將同它聯(lián)系密切且為同一個(gè)目標(biāo)作出貢獻(xiàn)的作業(yè)點(diǎn)視為一個(gè)作業(yè)中心；第三步需要根據(jù)資源動(dòng)因?qū)①Y源劃分到作業(yè)中心，每個(gè)作業(yè)中心形成成本庫(kù)，其中直接費(fèi)用直接計(jì)入產(chǎn)品成本，間接費(fèi)用計(jì)入作業(yè)中心；第四步需要選擇作業(yè)動(dòng)因并計(jì)算作業(yè)動(dòng)因分配率；最后計(jì)算產(chǎn)品成本[3]。

二、港口企業(yè)成本管理現(xiàn)狀分析

（一）MAS港口企業(yè)基本情況

MAS港口企業(yè)是隸屬于安徽某集團(tuán)的一個(gè)全資企業(yè)，主要從事煤炭、糧食、石油、集裝箱、汽車(chē)等產(chǎn)品的裝卸、運(yùn)輸、存儲(chǔ)、搬運(yùn)等業(yè)務(wù)。隨著港口貨物運(yùn)輸量不斷增加，MAS港口每年約有7000多萬(wàn)噸的貨物吞吐量，是安徽省的龍頭港口。企業(yè)總體收入的80%來(lái)自裝卸業(yè)務(wù)，20%來(lái)自倉(cāng)儲(chǔ)及管理收入。MAS港口的部門(mén)可以分為機(jī)關(guān)部門(mén)和現(xiàn)場(chǎng)部門(mén)，其中機(jī)關(guān)部門(mén)中的財(cái)務(wù)部負(fù)責(zé)成本管理，現(xiàn)場(chǎng)部門(mén)則包括生產(chǎn)業(yè)務(wù)部、煤炭操作部、糧油操作部、集裝箱操作部、汽車(chē)操作部、生產(chǎn)保障部等。

（二）MAS港口企業(yè)成本管理現(xiàn)狀

成本核算方面。MAS港口核算中涉及的損益類項(xiàng)目有“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”“管理費(fèi)用”“稅金及附加”等。裝卸、倉(cāng)儲(chǔ)、港務(wù)管理業(yè)務(wù)的支出一并計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，裝卸成本主要有直接裝卸成本、間接裝卸成本、作業(yè)區(qū)費(fèi)用等。在這種操作下，科目設(shè)置不精細(xì)、核算粗略，支出無(wú)法歸結(jié)到具體項(xiàng)目。此外，在間接成本分配時(shí)，對(duì)應(yīng)不同的部門(mén)和機(jī)械設(shè)備劃分了成本中心，將支出的費(fèi)用先對(duì)應(yīng)到各自成本中心，后期進(jìn)行成本的公攤。

成本控制方面。在進(jìn)行績(jī)效考核時(shí)，以收入、盈利、吞吐量為依據(jù)，沒(méi)有建立成本控制的考核機(jī)制；在監(jiān)督體系建設(shè)上，沒(méi)有獨(dú)立設(shè)立審計(jì)部門(mén)，缺少監(jiān)督體系；在制度建設(shè)上，制定有成本作業(yè)的基本規(guī)則手冊(cè)，缺乏完善的作業(yè)制度體系，實(shí)際運(yùn)營(yíng)中員工多憑借經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行操作，成本管理工作難以穩(wěn)步開(kāi)展。

（三）MAS港口企業(yè)成本管理存在的問(wèn)題

成本管理意識(shí)較弱。從管理層到基層人員，都不重視成本管理工作。財(cái)務(wù)部門(mén)僅僅承擔(dān)了核算工作，并沒(méi)有積極參與成本管理工作。員工不重視降本增效，對(duì)購(gòu)買(mǎi)設(shè)備及其維修則較為重視，缺乏提升設(shè)備使用率、延長(zhǎng)設(shè)備使用時(shí)間的意識(shí)，不能合理對(duì)待成本效益。

成本核算方式粗放。在會(huì)計(jì)科目設(shè)置上，港口企業(yè)僅僅是依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行設(shè)計(jì)，在明細(xì)科目設(shè)置上沒(méi)有體現(xiàn)港口企業(yè)業(yè)務(wù)特點(diǎn)與經(jīng)營(yíng)狀況；財(cái)務(wù)部門(mén)僅僅以會(huì)計(jì)核算工作為核心，較少涉及業(yè)務(wù)管理，業(yè)財(cái)分離。以損益類會(huì)計(jì)科目為例，“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目包含了所有裝卸、存儲(chǔ)等相關(guān)業(yè)務(wù)成本，雖然核算簡(jiǎn)單，但無(wú)法計(jì)算出某一業(yè)務(wù)對(duì)應(yīng)的裝卸成本。

成本管控制不力。港口企業(yè)財(cái)務(wù)部門(mén)同業(yè)務(wù)部門(mén)距離較遠(yuǎn)，工作交流較少，業(yè)財(cái)無(wú)法融合。財(cái)務(wù)部門(mén)對(duì)業(yè)務(wù)部門(mén)狀況了解較為粗略，考核標(biāo)準(zhǔn)較為單一，難以做出全面準(zhǔn)確評(píng)價(jià)。并且在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中，沒(méi)有按照業(yè)務(wù)實(shí)際劃分責(zé)任，責(zé)任成本管理作用有限。以成本控制方法劃分成本中心，納入成本中心的項(xiàng)目太多且分散，不利于集中管理，造成浪費(fèi)。并且沒(méi)有較為完善的成本管控制度，成本預(yù)算缺乏剛性，無(wú)法進(jìn)行有效的管理和監(jiān)控。

成本信息化水平較低。一是企業(yè)的信息化水平不高，信息系統(tǒng)建設(shè)仍待完善，MAS港口信息系統(tǒng)由多個(gè)系統(tǒng)構(gòu)成，各個(gè)系統(tǒng)之間存在信息壁壘，同一業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)也涉及不同的操作部門(mén)，缺乏對(duì)數(shù)據(jù)的整體分析與掌控；二是財(cái)務(wù)部門(mén)同業(yè)務(wù)部門(mén)之間溝通較少，不利于信息傳遞，不利于問(wèn)題的溝通解決，造成成本信息傳遞與反饋滯后。

三、基于作業(yè)成本法在港口企業(yè)成本管理實(shí)施

（一）港口企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法的必要性與可行性

基于MAS港口的管理情況分析，發(fā)現(xiàn)目前成本管理制度已經(jīng)不適應(yīng)現(xiàn)代競(jìng)爭(zhēng)的要求，要想在激烈的國(guó)內(nèi)外競(jìng)爭(zhēng)中取勝，必須改變粗放型成本管理模式，應(yīng)用現(xiàn)代成本管理方法，提高成本管理精細(xì)度，作業(yè)成本法在港口企業(yè)的應(yīng)用是必要且迫切的。同時(shí)，作業(yè)成本法已經(jīng)誕生100多年，關(guān)于作業(yè)成本法的優(yōu)越性已經(jīng)得到證明，作為企業(yè)會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督的重要組成，作業(yè)成本法取代傳統(tǒng)的成本核算方式已是主流。作業(yè)成本法可以準(zhǔn)確的分配間接費(fèi)用，尤其適合于港口企業(yè)這類固定資產(chǎn)多、折舊分?jǐn)偠嗟钠髽I(yè)。并且MAS港口已經(jīng)建立較為完善的信息管理系統(tǒng)，這為作業(yè)成本法的實(shí)施提供了信息與技術(shù)支持。

（二）作業(yè)成本法在MAS港口的設(shè)計(jì)目標(biāo)和原則

在港口企業(yè)設(shè)計(jì)應(yīng)用作業(yè)成本法，首先應(yīng)該明確設(shè)計(jì)的目標(biāo)和原則。作為一種成本控制方法，港口企業(yè)設(shè)計(jì)應(yīng)用作業(yè)成本法是為企業(yè)提供更為精確的成本信息，以便企業(yè)更加科學(xué)地控制成本。其設(shè)計(jì)實(shí)施必須遵循可操作、成本效益、全面介入、易于理解等原則。

（三）作業(yè)成本法在MAS港口的設(shè)計(jì)實(shí)施

1.確定港口企業(yè)作業(yè)流程

作為一個(gè)綜合性港口，MAS港口的作業(yè)流程復(fù)雜，生產(chǎn)調(diào)度中心最為重要，負(fù)責(zé)制定作業(yè)計(jì)劃、組織實(shí)施作業(yè)、進(jìn)行裝卸船作業(yè)和庫(kù)場(chǎng)堆運(yùn)作業(yè)等，并由生產(chǎn)保障部門(mén)和工程技術(shù)部門(mén)提供后勤、技術(shù)保障。具體工作流程為：根據(jù)船舶計(jì)劃室確定計(jì)劃到港船舶情況，生產(chǎn)調(diào)度中心召開(kāi)調(diào)度會(huì)，通知船舶計(jì)劃室安排機(jī)械設(shè)備、庫(kù)存計(jì)劃室安排堆存場(chǎng)地，并制定船舶晝夜作業(yè)計(jì)劃，組織作業(yè)實(shí)施并由各操作部現(xiàn)場(chǎng)檢查，門(mén)機(jī)/吊橋等進(jìn)行卸船作業(yè)、工程技術(shù)部和生產(chǎn)保障部提供保障，最后由龍門(mén)吊、叉車(chē)等倒運(yùn)至堆場(chǎng)。

2.確定作業(yè)中心和選擇成本動(dòng)因

根據(jù)MAS港口作業(yè)流程成立作業(yè)中心，具體可以分為生產(chǎn)作業(yè)中心、輔助作業(yè)中心、其他作業(yè)中心。其中生產(chǎn)作業(yè)中心可以分為庫(kù)場(chǎng)作業(yè)中心、裝卸作業(yè)中心、運(yùn)輸作業(yè)中心、轉(zhuǎn)棧作業(yè)中心，庫(kù)場(chǎng)作業(yè)中心對(duì)應(yīng)入庫(kù)作業(yè)、保管作業(yè)、拆裝作業(yè)、出庫(kù)作業(yè)，裝卸作業(yè)中心對(duì)應(yīng)作業(yè)準(zhǔn)備、裝/卸船作業(yè)、裝/卸駁作業(yè)、作業(yè)清理，運(yùn)輸作業(yè)中心對(duì)應(yīng)裝/卸車(chē)作業(yè)、運(yùn)輸作業(yè)、衡重作業(yè)，轉(zhuǎn)棧作業(yè)中心對(duì)應(yīng)轉(zhuǎn)棧作業(yè)；輔助作業(yè)中心主要有修理作業(yè)中心和供電作業(yè)中心，分別對(duì)應(yīng)機(jī)械修理作業(yè)、供電作業(yè)；其他作業(yè)中心對(duì)應(yīng)其他作業(yè)。

不同作業(yè)中心需要根據(jù)不同成本動(dòng)因科學(xué)合理計(jì)算成本。庫(kù)場(chǎng)作業(yè)中心成本發(fā)生原因是產(chǎn)品的出入庫(kù)，可選擇人工工時(shí)作為作業(yè)動(dòng)因，裝卸作業(yè)中心的成本動(dòng)因是大型機(jī)械運(yùn)行臺(tái)時(shí)，輸運(yùn)作業(yè)中心的成本動(dòng)因是運(yùn)輸時(shí)間，修理作業(yè)中心的成本動(dòng)因?yàn)樾蘩頃r(shí)間，轉(zhuǎn)棧作業(yè)中心以人工的工時(shí)為成本動(dòng)因，供電作業(yè)中心的成本動(dòng)因?yàn)樽鳂I(yè)過(guò)程中的用電量。除此之外，還有一些其他費(fèi)用無(wú)法歸入以上作業(yè)中心，可以統(tǒng)一歸到一個(gè)成本庫(kù)中，以人工工時(shí)為成本動(dòng)因。

3.直接營(yíng)運(yùn)費(fèi)用的分配

MAS港口運(yùn)輸貨物種類數(shù)量較多、生產(chǎn)周期較長(zhǎng)、消耗資源較多，因此僅選擇煤炭部門(mén)9月份的產(chǎn)品成本進(jìn)行分析，主要包括煤炭、礦石兩類貨物。各個(gè)作業(yè)流程中直接耗用的資源，包括工資、外付勞務(wù)費(fèi)、外付技術(shù)費(fèi)、日常維修費(fèi)、技術(shù)維修費(fèi)、電費(fèi)、折舊費(fèi)、燃料材料費(fèi)、低值易耗品、勞保和消防支出等都分別計(jì)入煤炭、礦石等貨類的成本中。

4.根據(jù)成本動(dòng)因進(jìn)行間接費(fèi)用的分配

MAS港口間接費(fèi)用包括間接營(yíng)運(yùn)費(fèi)用和輔助營(yíng)運(yùn)費(fèi)用，需要將不同的成本按照成本動(dòng)因，分配到各個(gè)作業(yè)中心，再分配到各貨類。

間接營(yíng)運(yùn)費(fèi)用的分配。分析各個(gè)作業(yè)中心發(fā)生費(fèi)用的性質(zhì)，并根據(jù)成本動(dòng)因?qū)㈤g接營(yíng)運(yùn)費(fèi)用分配到作業(yè)中心。即將間接支出的工資、外付勞務(wù)費(fèi)、外付技術(shù)費(fèi)、日常維修費(fèi)、技術(shù)維修費(fèi)、電費(fèi)、折舊費(fèi)、燃料材料費(fèi)、低值易耗品、勞保和消防支出分配計(jì)入庫(kù)場(chǎng)、裝卸、輸運(yùn)、轉(zhuǎn)棧等作業(yè)中心。

輔助營(yíng)運(yùn)費(fèi)用的分配。作業(yè)成本法下規(guī)劃了輔助營(yíng)運(yùn)費(fèi)用，以便于正確計(jì)算各業(yè)務(wù)、各貨類成本。輔助營(yíng)運(yùn)費(fèi)用的分配方式同間接營(yíng)運(yùn)費(fèi)用類似，但主要在輔助作業(yè)中心核算。即將工資、外付勞務(wù)費(fèi)、外付技術(shù)費(fèi)等支出分配計(jì)入修理、供電、其他等作業(yè)中心。

5.分配成本至成本核算對(duì)象

港口企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)是物流運(yùn)輸服務(wù)，涉及作業(yè)動(dòng)因較為復(fù)雜，因此需要將作業(yè)中心的費(fèi)用根據(jù)分配比例計(jì)入港口裝卸、物流、服務(wù)等業(yè)務(wù)中作為過(guò)渡，最后再將歸集到業(yè)務(wù)部門(mén)的費(fèi)用按比例分配到煤炭、礦石中。

間接營(yíng)運(yùn)費(fèi)用和輔助營(yíng)運(yùn)費(fèi)用的分配。業(yè)財(cái)融合的背景下，財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)不可分類，需要通過(guò)長(zhǎng)時(shí)間的調(diào)研將內(nèi)部資料和數(shù)據(jù)進(jìn)行整理，并對(duì)作業(yè)流程和費(fèi)用的發(fā)生原因、性質(zhì)進(jìn)行分析，業(yè)務(wù)部門(mén)同財(cái)務(wù)部門(mén)商討確定分配比例，將各作業(yè)中心的間接營(yíng)運(yùn)費(fèi)用和輔助營(yíng)運(yùn)費(fèi)用分配至港口裝卸、港口物流、港口服務(wù)等業(yè)務(wù)上。

分配成本到成本核算對(duì)象上。將間接營(yíng)運(yùn)費(fèi)用和輔助營(yíng)運(yùn)費(fèi)用分配到各業(yè)務(wù)后會(huì)暫時(shí)得到各個(gè)業(yè)務(wù)中的間接費(fèi)用。根據(jù)財(cái)政部和交通運(yùn)輸部下發(fā)的《交通運(yùn)輸企業(yè)成本費(fèi)用管理核算辦法》，作業(yè)成本法下還需要將各業(yè)務(wù)產(chǎn)生的間接費(fèi)用，依據(jù)不同的分配標(biāo)準(zhǔn)分配到不同貨種[4]。船舶裝卸操作依據(jù)操作噸進(jìn)行分配、物流業(yè)務(wù)根據(jù)轉(zhuǎn)堆和堆存量進(jìn)行分配、港口服務(wù)業(yè)務(wù)根據(jù)貨種吞吐量進(jìn)行分配，這樣港口裝卸業(yè)務(wù)、港口物流業(yè)務(wù)、港口服務(wù)業(yè)務(wù)的間接費(fèi)用就分配至煤炭、礦石貨種中。

計(jì)算貨種總成本。計(jì)算完煤炭和礦石的間接費(fèi)用后，再加總直接費(fèi)用，即可得到不同貨種所消耗的間接成本、總成本。并將總成本除以總業(yè)務(wù)量，可計(jì)算得到單噸成本，能夠幫助企業(yè)了解裝船、卸船、堆存等業(yè)務(wù)過(guò)程中每噸貨類消耗的資源，便于港口企業(yè)在管理中更有針對(duì)性，并采取不同的成本管控方案。

四、港口企業(yè)作業(yè)成本法實(shí)施保障

港口企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法仍面臨許多難題，需要在營(yíng)造良好環(huán)境、健全成本管控機(jī)制、加強(qiáng)信息化建設(shè)等方面提供保障。

（一）營(yíng)造良好環(huán)境

作業(yè)成本法要想在企業(yè)推行并取得成功，需要調(diào)動(dòng)港口企業(yè)各個(gè)部門(mén)及全體員工積極參與。首先，需要提高管理層重視程度，促進(jìn)管理者為實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)推行作業(yè)成本法；其次，需要建立良好的組織機(jī)制，增強(qiáng)團(tuán)隊(duì)凝聚力；最后，企業(yè)需要定期開(kāi)展培訓(xùn)，營(yíng)造價(jià)值管理氛圍，促進(jìn)作業(yè)成本法在企業(yè)內(nèi)部實(shí)施。

（二）健全成本管控機(jī)制

成本管理的有效推行需要完善的考核和控制機(jī)制。首先，需要以制度體系為約束，鞏固成本管理成果；其次，需要不斷完善會(huì)計(jì)職能，加強(qiáng)監(jiān)督；最后，改進(jìn)考核體系，明確各個(gè)部門(mén)的職責(zé)分工，調(diào)動(dòng)員工積極性參與到成本管理中。

（三）加強(qiáng)信息化建設(shè)

成本管理水平的高效規(guī)范需要信息技術(shù)力量的支撐，以提高成本管理工作效率。港口企業(yè)在明確認(rèn)知自身發(fā)展現(xiàn)狀基礎(chǔ)上，需要積極投入企業(yè)的信息化建設(shè)，構(gòu)建獨(dú)立的成本管理系統(tǒng)，并實(shí)現(xiàn)同其他系統(tǒng)的聯(lián)系，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)共享，促進(jìn)現(xiàn)金流、物流、信息流三流合一，減少人為干涉，降低企業(yè)管控風(fēng)險(xiǎn)。

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責(zé)編：吳迪