新準(zhǔn)則下應(yīng)付職工薪酬的會(huì)計(jì)核算方法

王艷曉

（唐山開灤鐵拓重型機(jī)械制造有限責(zé)任公司，河北 唐山 063100）

1 引言

2014年，我國制定并推行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9 號——職工薪酬》（財(cái)會(huì)〔2014〕8 號）文件，其中內(nèi)容結(jié)合我國市場經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀，對于原有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作出了大量調(diào)整以及補(bǔ)充。其中在關(guān)于企業(yè)“應(yīng)付職工薪酬”的內(nèi)容中，首先對職工短期薪酬的會(huì)計(jì)核算方式作出了補(bǔ)充說明，同時(shí)對職工離職后的福利內(nèi)容作出了很大調(diào)整；其次在原有條款的基礎(chǔ)上，對員工養(yǎng)老保險(xiǎn)、受益計(jì)劃、失業(yè)保險(xiǎn)等內(nèi)容進(jìn)行明確，以便于能夠提高職工的薪酬保障；最后對員工的辭退福利進(jìn)行了改動(dòng)，并引入了其他長期福利，以保證會(huì)計(jì)核算方法的合理性。因此在這一背景下，企業(yè)的會(huì)計(jì)人員需要對新準(zhǔn)則內(nèi)容進(jìn)行深入了解，并規(guī)范自身的會(huì)計(jì)核算方式，以便于能夠更好地適應(yīng)其工作環(huán)境。

2 新準(zhǔn)則下應(yīng)付職工薪酬的含義和主要變化

2.1 應(yīng)付職工薪酬的含義

新準(zhǔn)則中將“應(yīng)付職工薪酬”的具體含義認(rèn)定為職工津貼、工資、補(bǔ)貼以及獎(jiǎng)金；職工福利費(fèi)；住房公積金；非貨幣性福利；失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)等社保費(fèi)用；工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)；因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償；其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出等相關(guān)內(nèi)容，再一次明確了企業(yè)需要為員工支付的所有費(fèi)用，并且其中還涵蓋了特殊情況下企業(yè)需要提供給職工親屬的福利待遇。其中不僅包括企業(yè)在固定周期內(nèi)需要向員工進(jìn)行結(jié)算的勞動(dòng)報(bào)酬，同時(shí)也包括了按照員工工資比例進(jìn)行計(jì)算各項(xiàng)支出費(fèi)用等，并需要將其一并計(jì)入成本費(fèi)用當(dāng)中，是企業(yè)負(fù)債科目中的基礎(chǔ)構(gòu)成部分。

2.2 新準(zhǔn)則下產(chǎn)生的主要變化

通過對《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9 號——職工薪酬》（財(cái)會(huì)〔2014〕8 號）文件進(jìn)行分析可以發(fā)現(xiàn)，其進(jìn)行調(diào)整的主要目的在于保障員工在向企業(yè)提供勞動(dòng)力或解除勞動(dòng)關(guān)系之后，要求企業(yè)按照規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)來為員工提供各類補(bǔ)充以及薪資，從而保障勞資關(guān)系的對等化、合理化以及公正化。為此在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對企業(yè)應(yīng)付薪酬的內(nèi)容主要作出了以下整改：

第一，短期薪酬內(nèi)容得到了進(jìn)一步說明。

在原有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中，對于“短期薪酬”的概念還尚不完善，因此在具體實(shí)施過程中并沒有收獲應(yīng)有的工作效果。為此在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，自第二章起便對“短期薪酬”進(jìn)行了大篇幅的補(bǔ)充說明，并對原有準(zhǔn)則中沒有提及的“短期利益”“短期帶薪缺勤”等內(nèi)容進(jìn)行重點(diǎn)規(guī)范，并要求納入企業(yè)的薪酬體系當(dāng)中。由此可以看出，在新準(zhǔn)則中將企業(yè)為員工支付的各項(xiàng)保險(xiǎn)費(fèi)用也一并定義為設(shè)定提存計(jì)劃體系中的離職福利，并且會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行核算統(tǒng)計(jì)時(shí)，對于此類無法使用貨幣類型進(jìn)行衡量的福利，需要采取公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量與核算，特殊情況下難以選用公允價(jià)值進(jìn)行準(zhǔn)確衡量時(shí)，才能夠使用成本計(jì)量來對其核算。

第二，添加了離職福利項(xiàng)目。

“離職福利”在原有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則條例中也存在著大量空白，對其作出的描述僅有“社會(huì)保險(xiǎn)”與“離職保險(xiǎn)”等簡單內(nèi)容，并沒有對職工離職后的薪資福利作出具體說明。因此，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確對該薪酬項(xiàng)目進(jìn)行了說明，并以此作為企業(yè)“設(shè)定提存計(jì)劃”與“設(shè)定受益計(jì)劃”之間的區(qū)別，結(jié)合實(shí)際情況來明確員工離職后的薪酬核算方法。

第三，完善辭退福利的會(huì)計(jì)核算方式。

在企業(yè)的人事管理工作中，由于辭退員工而產(chǎn)生相應(yīng)的補(bǔ)償費(fèi)用是最為常見的一種“辭退福利”。然而在原有的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，僅僅只是針對企業(yè)辭退員工所產(chǎn)生的長期福利折現(xiàn)率進(jìn)行了說明，卻沒有對其他相關(guān)的細(xì)則方面進(jìn)行完善，如此便極易導(dǎo)致在具體工作中產(chǎn)生其他變量因素，進(jìn)而對員工與企業(yè)都會(huì)造成一定影響。為此在新準(zhǔn)則中，首先對企業(yè)“離職福利”與“辭退福利”的概念進(jìn)行了清晰界定，以便于能夠?qū)⒍邊^(qū)分開來；其次在職工薪酬的核算中，不再以職工勞動(dòng)與辭退福利之間的直接相關(guān)關(guān)系作為參照，同時(shí)明確提出在企業(yè)年度報(bào)告結(jié)束后的12 個(gè)月周期內(nèi)，若仍未結(jié)清職工的辭退福利，那么就需要按照長期福利的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行核算。

第四，添加其他長期職工福利。

長期福利在企業(yè)薪酬體系中的體現(xiàn)形式極為常見，對于短期薪酬、離職后福利、辭退福利等核算內(nèi)容均會(huì)產(chǎn)生不同程度的影響。但在原有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，卻并未對其具體概念進(jìn)行說明，因此影響了其實(shí)際使用效果。為此在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對于長期職工福利的概念及會(huì)計(jì)核算方法展開了重點(diǎn)探討，并明確其可以適用于工作中存在的其他職工薪酬。

3 新準(zhǔn)則下應(yīng)付職工薪酬的會(huì)計(jì)核算方法

3.1 短期薪酬核算方式

“短期薪酬”是指企業(yè)在職工提供勞務(wù)服務(wù)之后，在12個(gè)月周期之內(nèi)必須要向員工結(jié)清的薪酬內(nèi)容。其主要包括工資、職工福利費(fèi)、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、獎(jiǎng)金、住房公積金等薪酬內(nèi)容，但是不包括在此期間由于單方面解除勞動(dòng)關(guān)系而產(chǎn)生的補(bǔ)償費(fèi)用。也就是說在實(shí)際工作過程中，只要職工與企業(yè)產(chǎn)生了勞務(wù)關(guān)系，企業(yè)便需要在其損益報(bào)表中，體現(xiàn)出應(yīng)付職工薪酬的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，并且其中不包含資產(chǎn)成本條件，以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確列出的其他薪酬構(gòu)成內(nèi)容。除此之外，在進(jìn)行職工短期薪酬核算的過程中還需要重點(diǎn)注意以下內(nèi)容：

第一，短期帶薪缺勤核算。

職工在與企業(yè)確立了勞務(wù)關(guān)系之后，按照規(guī)定應(yīng)享有帶薪缺勤的福利。為此，企業(yè)在進(jìn)行薪酬核算的過程中，需要對職工帶薪缺勤的情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，并對其中“累積帶薪缺勤”與“非累積帶薪缺勤”的情況進(jìn)行區(qū)分，以避免在員工未行使帶薪缺勤權(quán)利的情況下產(chǎn)生逾期支付的薪酬金額。

其中前者是指員工在正常行使帶薪缺勤權(quán)利時(shí)進(jìn)行的薪酬結(jié)轉(zhuǎn)工作；后者則是指員工在沒有行使帶薪缺勤權(quán)利下，企業(yè)需要在期末進(jìn)行會(huì)計(jì)結(jié)轉(zhuǎn)工作時(shí)根據(jù)公司制定的補(bǔ)償政策為職工進(jìn)行結(jié)算。但這一過程中需要注意的是，“非累積帶薪缺勤”不存在遞延型，帶薪權(quán)利不能轉(zhuǎn)結(jié)下期，而且員工在此期間提供的服務(wù)并不能夠直接增加其享受的福利金額。也就是說，當(dāng)企業(yè)沒有規(guī)定貨幣補(bǔ)償形式時(shí)，那么員工放棄帶薪缺勤權(quán)利下不會(huì)得到相應(yīng)補(bǔ)償。

第二，短期利潤分享。

企業(yè)在運(yùn)營過程中受到其他因素的影響，需要對員工的薪酬進(jìn)行結(jié)算。那么應(yīng)付薪酬的具體數(shù)額，需要在財(cái)務(wù)報(bào)表公開并審批之前進(jìn)行確認(rèn)，并將統(tǒng)計(jì)得到的具體結(jié)果納入短期利潤分享計(jì)劃中。

第三，非貨幣性福利。

主要表示員工在職期間企業(yè)給出的各項(xiàng)非貨幣福利，具體核算中通常按照公允價(jià)值來對其進(jìn)行核算。以某企業(yè)為例，2019年該企業(yè)的生產(chǎn)總值突破新高。于是為了對員工進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)，該企業(yè)自行生產(chǎn)的高端產(chǎn)品作為獎(jiǎng)勵(lì)發(fā)放給公司銷售業(yè)績前100 名的員工。該產(chǎn)品的對內(nèi)銷售價(jià)格為8 000 元，市場價(jià)格則為10 000 元。根據(jù)該企業(yè)產(chǎn)品所使用的增值稅率為13%，且被獎(jiǎng)勵(lì)的100 名員工中，管理人員與基層人員的比例為3:7。那么按照該產(chǎn)品作為非貨幣形式而采用公允價(jià)值進(jìn)行核算，可以得到賬務(wù)報(bào)表為：管理費(fèi)用——339 000元，生產(chǎn)成本——791 000 元，最后該企業(yè)發(fā)放的非貨幣性福利共計(jì)1 130 000 元。

3.2 離職福利核算方式

“離職福利”是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中針對職工離職后的薪酬待遇給出的說明，即職工在正常為企業(yè)提供服務(wù)直至退休，或是協(xié)議解除勞務(wù)關(guān)系之后，企業(yè)依舊需要承擔(dān)的薪酬待遇。其內(nèi)容與辭退福利之間有著本質(zhì)區(qū)別，并且其中不再享有短期薪酬的待遇。具體核算方法中主要包括以下內(nèi)容：

第一，設(shè)定提存計(jì)劃。

“設(shè)定提存”是指職工在為企業(yè)提供勞動(dòng)服務(wù)期間，企業(yè)需要按照職工的勞動(dòng)報(bào)酬比例來設(shè)定合理的提存計(jì)劃。并且在此期間每一階段的應(yīng)繳金額都會(huì)自動(dòng)轉(zhuǎn)化為企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債，在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的過程中，需要將其作為當(dāng)期損益以及運(yùn)營成本在財(cái)務(wù)報(bào)表中體現(xiàn)出來。并且企業(yè)在每年度的報(bào)告期結(jié)束后，若無法在12 個(gè)月周期內(nèi)將其全部結(jié)清，并需要依照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中給出的折現(xiàn)率，將應(yīng)繳存進(jìn)而轉(zhuǎn)化為現(xiàn)金之后結(jié)算到員工的薪酬當(dāng)中。例如A 企業(yè)在經(jīng)營過程中，規(guī)定了職工的養(yǎng)老保險(xiǎn)與失業(yè)保險(xiǎn)分別按照薪酬的20%與1%進(jìn)行計(jì)提，那么在實(shí)際會(huì)計(jì)核算中，A 企業(yè)需要在財(cái)務(wù)報(bào)告之后的12 個(gè)月內(nèi)，將固定費(fèi)用繳存于對應(yīng)的基金組織當(dāng)中，如此在員工離職之后便不需要再承擔(dān)后續(xù)的離職福利。

第二，設(shè)定受益計(jì)劃。

“受益計(jì)劃”是指企業(yè)在經(jīng)營過程中，為避免遭遇財(cái)務(wù)危機(jī)而無法承擔(dān)職工的離職福利，因此撥調(diào)一部分資產(chǎn)作為受益計(jì)劃資產(chǎn)，將其所產(chǎn)生的收益用于職工的離職福利。同時(shí)在此期間所產(chǎn)生的全部福利義務(wù)，都需要作為職工為企業(yè)提供服務(wù)所產(chǎn)生的成本與損益，被計(jì)入企業(yè)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中。企業(yè)“受益計(jì)劃”的設(shè)定通常是根據(jù)職工義務(wù)來進(jìn)行決定，其具體的折現(xiàn)率需要結(jié)合與企業(yè)受益計(jì)劃相匹配的國債、債券的受益率、企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表等內(nèi)容來進(jìn)行確定，并且在設(shè)定具體受益計(jì)劃的過程中，需要結(jié)合受益計(jì)劃資產(chǎn)的公允價(jià)值以及現(xiàn)值等內(nèi)容，對企業(yè)的凈負(fù)債與凈資產(chǎn)進(jìn)行優(yōu)化，按照這一過程中產(chǎn)生的損失或利得狀態(tài)，將最后的核算結(jié)果納入受益體系之中。

3.3 辭退福利核算方式

企業(yè)在與職工的勞動(dòng)合同未到期之前，如出現(xiàn)單方面解除勞務(wù)關(guān)系的情況，需要向職工支付一定補(bǔ)償，以此作為企業(yè)的辭退福利。這一過程中企業(yè)所采取的方式大多為一次性結(jié)清，但同時(shí)也包括“延長薪酬支付時(shí)間”與“增加養(yǎng)老金額度”這兩種方式。因此在會(huì)計(jì)核算工作中，需要重點(diǎn)對“辭退福利”的日期進(jìn)行核算。

具體而言，即指企業(yè)單方面通知解除勞務(wù)關(guān)系或執(zhí)行裁員計(jì)劃的日期，與企業(yè)對職工薪酬進(jìn)行重組并確認(rèn)辭退福利成本的日期，二者經(jīng)過比較之后較為靠前的時(shí)間點(diǎn)將會(huì)作為辭退福利產(chǎn)生的日期，并被計(jì)入企業(yè)的當(dāng)期損益之中。并且自辭退福利生效之日起，若12 個(gè)月周期內(nèi)無法對其有效結(jié)清，便需要企業(yè)按照自身設(shè)定提存計(jì)劃來對其中符合條件的薪酬成分進(jìn)行處理。

3.4 其他長期福利核算方式

“長期福利”是指職工與企業(yè)勞務(wù)關(guān)系持續(xù)期間，其自身情況滿足了企業(yè)設(shè)置的章程制度，或符合提存計(jì)劃設(shè)定條件時(shí)，企業(yè)需要按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的具體條款向員工支付長期福利。其主要內(nèi)容不僅包括離職后福利、短期薪酬、辭退福利等具體內(nèi)容，同時(shí)在滿足特定條件后，企業(yè)還需要承擔(dān)長期利潤分享計(jì)劃、長期帶薪缺勤、殘疾福利等應(yīng)付薪酬。

4 新準(zhǔn)則下企業(yè)執(zhí)行應(yīng)付職工薪酬會(huì)計(jì)核算方法的工作建議

4.1 設(shè)置完整的薪酬體系

企業(yè)應(yīng)對員工辭退福利的范圍與條件進(jìn)行明確界定，并對其中涉及“折現(xiàn)率”的薪酬內(nèi)容制定統(tǒng)一的核算標(biāo)準(zhǔn)，以便于進(jìn)一步完善職工辭退福利的金額明細(xì)。其中會(huì)計(jì)人員需要重點(diǎn)關(guān)注職工辭退福利中被計(jì)入企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債預(yù)估的部分，只有在薪酬核算中，明確列出需要以現(xiàn)金形式支付給職工的福利薪酬，才能夠在企業(yè)當(dāng)期損益中將其以負(fù)債預(yù)估的形式體現(xiàn)出來。

此外，企業(yè)需要對職工的薪酬體系展開進(jìn)一步完善，明確其中的各項(xiàng)構(gòu)成支出，并且需要重點(diǎn)關(guān)注其中“帶薪缺勤”部分的薪酬核算與職工辭退補(bǔ)償部分的薪酬核算。這一點(diǎn)在我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9 號——職工薪酬》（財(cái)會(huì)〔2014〕8 號）中，給出了明確的執(zhí)行準(zhǔn)則以及概念定義。也就是除非員工以書面形式明確向企業(yè)表達(dá)出了自愿放棄帶薪缺勤的意愿，或企業(yè)與員工之間已經(jīng)就辭退協(xié)議確定了具體的補(bǔ)償金額，否則不可以將職工薪酬作為企業(yè)的預(yù)計(jì)負(fù)債統(tǒng)計(jì)到其損益之中。

4.2 提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)素養(yǎng)

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的提出，進(jìn)一步完善了職工的薪酬構(gòu)成體系，并對此前薪酬分配制度中的不合理之處進(jìn)行了改進(jìn)，能夠有效保障企業(yè)與職工的雙重權(quán)益。但是在這一過程中，會(huì)計(jì)人員面臨的工作挑戰(zhàn)卻也與日俱增。例如，在新準(zhǔn)則中，進(jìn)一步擴(kuò)大了企業(yè)的“職工”范圍，同時(shí)薪酬體系中的構(gòu)成要素也變得更為復(fù)雜。如此一來勢必會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員的工作難度增加，并需要付出更多的時(shí)間與精力進(jìn)行企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的核算。因此在這一背景下，企業(yè)需要進(jìn)一步加強(qiáng)自身的員工隊(duì)伍建設(shè)，不斷提高員工職業(yè)素養(yǎng)，并增強(qiáng)其對新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的了解程度，如此才能夠保證會(huì)計(jì)人員更好地適應(yīng)新時(shí)期工作需求，并使企業(yè)的財(cái)務(wù)管理與人力資源管理水平獲得全面提升。

4.3 健全企業(yè)的獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制

“設(shè)定受益計(jì)劃”是企業(yè)為自身與員工設(shè)置的雙重保障，不但有利于企業(yè)的薪酬核算工作規(guī)范開展，同時(shí)也能夠更好地保護(hù)廣大職工權(quán)益。因此，在實(shí)際工作過程中，企業(yè)需要對此形成足夠的重視程度，并將之與自身的獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制結(jié)合在一起，為受益計(jì)劃方案制定統(tǒng)一的收支形式。在此基礎(chǔ)上，企業(yè)還需要根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中提出的具體工作要求，專門設(shè)立賬戶來管理職工薪酬的繳付、計(jì)提、福利等相關(guān)內(nèi)容，以便于規(guī)范會(huì)計(jì)核算工作，并不斷完善職工的薪酬管理形式。