基于層次分析法的內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計評價指標(biāo)體系研究與應(yīng)用

景忠

摘要：ZTXA公司自成立審計部門30余年來，長期致力于公司內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計，在ZTXA公司內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計內(nèi)容逐漸完善的同時，也存在被審計人的責(zé)任認(rèn)定與審計評價未有效反映其履職能力的情況。文章旨在采用層次分析法構(gòu)建內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計評價指標(biāo)體系，對ZTXA公司XX同志履職情況進行評價，考察該體系的適用性，為內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計的發(fā)展做出一定貢獻。

關(guān)鍵詞：經(jīng)濟責(zé)任審計;審計評價;層次分析法;評價指標(biāo)

2019年，黨中央就加強和改進審計工作做出了一系列重大決策，成立了中央審計委員會，委員會辦公室設(shè)在審計署，習(xí)近平總書記擔(dān)任中央審計委員會主任，強調(diào)構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計監(jiān)督體系。在成立中央審計委員會的同時優(yōu)化審計署職責(zé)，整合審計監(jiān)督權(quán)力，將國資委管轄的國企領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟責(zé)任審計職責(zé)劃入審計署，國資委相關(guān)機構(gòu)人員調(diào)入審計署，整合了權(quán)力制衡的力量。

同時，各企業(yè)自身也在不斷加強內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計，而審計評價是經(jīng)濟責(zé)任審計中的一個重要環(huán)節(jié)，目前ZTXA公司在開展內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計時，缺乏能夠用于橫向?qū)Ρ群土炕u價的工具，構(gòu)建ZTXA公司內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計評價體系就顯得尤為重要，不但符合黨和國家的宏觀要求，對企業(yè)管理更具有實踐意義。

一、理論概述

內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計評價是指內(nèi)部審計部門在審計職權(quán)范圍內(nèi)，根據(jù)審計發(fā)現(xiàn)并查證的事實，以法律法規(guī)、規(guī)章制度和相關(guān)考核指標(biāo)等為依據(jù)，對被審計人任職期間履行經(jīng)濟責(zé)任情況進行的綜合評價。

二、ZTXA公司內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計內(nèi)容

（一）貫徹落實黨和國家政策

1. 廠辦大集體企業(yè)改革

廠辦大集體企業(yè)是指為解決安置ZTXA公司職工子女就業(yè)問題而成立的勞動服務(wù)性質(zhì)的，由公司批準(zhǔn)并投資興辦的，由相關(guān)部門負(fù)責(zé)人擔(dān)任法定代表人管理其生產(chǎn)經(jīng)營的，并在工商行政機關(guān)登記注冊為集體所有制的企業(yè)。

2. “三供一業(yè)”分離移交

ZTXA公司“三供一業(yè)”分離移交是指公司職工家屬區(qū)的供水、供電、供熱（供氣）和物業(yè)管理服務(wù)需移交政府自來水公司、國家電網(wǎng)、供熱公司、天然氣公司及物業(yè)公司，責(zé)任主體是ZTXA公司與地方相關(guān)接收企業(yè)。

3. “僵尸企業(yè)”及去產(chǎn)能企業(yè)債務(wù)處置

ZTXA公司“僵尸企業(yè)”是指規(guī)模較小、效益不好、偏離主業(yè)發(fā)展方向、已完工的項目公司的法人企業(yè)和在3年內(nèi)將完成工作項目任務(wù)的項目公司。

（二）目標(biāo)責(zé)任完成情況

ZTXA公司給下屬各公司下達的目標(biāo)責(zé)任包括主營業(yè)務(wù)收入、利潤、凈資產(chǎn)收益率、新簽合同額、自攬合同進款額等。

（三）“三重一大”制度執(zhí)行情況

1. 重大決策

重大決策事項是指依照有關(guān)法律法規(guī)和黨內(nèi)法規(guī)以及《公司章程》《董事會議事規(guī)則》《監(jiān)事會議事規(guī)則》《黨委會議事規(guī)則》等規(guī)定，應(yīng)當(dāng)由董事會、監(jiān)事會、黨委常委會、總經(jīng)理辦公會、職工代表大會決定的事項。

2. 重要人事任免

重要人事任免事項主要包括ZTXA公司各單位、各部門副職以上管理人員及重要崗位任免、聘用、解除聘用、獎懲、崗位變動和后備人選的確定;

3. 重大項目安排

重大項目安排事項主要包括ZTXA公司年初投資計劃、年度維修計劃和融資、擔(dān)保等重大項目;重大設(shè)備購置項目;重大采購項目;重大科研、環(huán)保、安全等項目;重大工程總承包項目等。

4. 大額資金運作

大額資金使用事項主要包括：預(yù)算外資金使用以立項實際批準(zhǔn)數(shù)字為準(zhǔn);對于系統(tǒng)外單位的擔(dān)保資金、抵押貸款資金、信用證資金等;重大捐贈等;科研、環(huán)保、安全基金等專項資金;年終獎、海外津貼等。

（四）內(nèi)部管理情況

1. 經(jīng)營決策

為了更好地評價經(jīng)營決策和策劃工作的合規(guī)性和效益性，ZTXA公司經(jīng)營決策情況主要涵蓋領(lǐng)導(dǎo)班子職責(zé)分工、承攬項目原則和決策執(zhí)行情況、可行性研究測算情況、合同簽訂預(yù)評審情況、經(jīng)營承攬模式等。

2. 技術(shù)管理

技術(shù)管理主要包括設(shè)計文件審核、施工組織設(shè)計編制及執(zhí)行、施工方案編制及執(zhí)行、技術(shù)交底、施工日志記錄、工程測量管理、檢測試驗管理、用料計劃管理、工程數(shù)量管控、技術(shù)總結(jié)與科技創(chuàng)新等。

3. 計劃成本與勞務(wù)隊伍管理

計劃成本與勞務(wù)隊伍管理主要包括項目評估與考核、勞務(wù)承包指導(dǎo)價下發(fā)與執(zhí)行、勞務(wù)招標(biāo)選用與管理、勞務(wù)合同管理、驗工計價管理、二次經(jīng)營管理等。

4. 人力資源管理

人力資源作為項目管理的一個重要組成部分，主要涵蓋了項目負(fù)責(zé)人選拔、任用、考核及關(guān)鍵崗位人員任用，定員定編管理，外聘人員管理，薪酬管理與人員變動移交等。

5. 財務(wù)管理

財務(wù)管理主要涵蓋財務(wù)收支及經(jīng)營成果、資金管理、債權(quán)管理、債務(wù)管理、稅務(wù)管理、資產(chǎn)管理與清查。

6. 設(shè)備管理

設(shè)備管理主要涵蓋設(shè)備配置計劃管理、設(shè)備采購管理、外租設(shè)備管理、現(xiàn)場設(shè)備管理。

7. 物資管理

物資管理主要涵蓋物資資源市場調(diào)查、物資采購管理、現(xiàn)場管理、周轉(zhuǎn)材料管理、物資節(jié)超分析考核。

8. 質(zhì)量、安全管理

質(zhì)量、安全管理主要涵蓋質(zhì)量計劃管理、施工技術(shù)管控、過程質(zhì)量控制、考核獎罰控制、問題整改與追責(zé)、危險源管理與預(yù)防、現(xiàn)場安全檢查、安全事故處理等。

9. 項目綜合管理

在項目實施過程中，項目綜合管理主要包括印章管理，法律事務(wù)管理，對外捐贈、擔(dān)保、質(zhì)押、抵押管理，征地拆遷管理等。

（五）歷次審計檢查整改情況

目前，ZTXA公司僅審計部門會對經(jīng)濟責(zé)任審計事項出具審計決定書，其整改要求就是按照審計決定書中的審計決定對相關(guān)事項進行改正，對相關(guān)責(zé)任人進行處理處罰;

（六）落實中央“八項規(guī)定”精神、遵守廉潔從業(yè)規(guī)定方面

落實中央“八項規(guī)定”精神遵守《國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員廉潔從業(yè)若干規(guī)定》方面，主要包括超標(biāo)準(zhǔn)購置公務(wù)車、親屬經(jīng)商辦企業(yè)、公款打高爾夫球、購買高檔酒水禮品、超標(biāo)準(zhǔn)接待、兼職取酬、違規(guī)領(lǐng)取補貼、超標(biāo)準(zhǔn)乘坐交通工具等超出紅線范圍的事項。

三、研究方法

（一）層次分析法的原理

本文擬采用層次分析法對內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計指標(biāo)體系進行分析研究，層次分析法由美國運籌學(xué)教授薩迪于1971年提出，該方法應(yīng)用網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)理論，對一些難于完全定量分析的問題根據(jù)確定的總評價目標(biāo)進行連續(xù)性分解，得到各層級評價目標(biāo)，然后利用人們對一定客觀現(xiàn)實的判斷，就每一層級組成因素間的兩兩重要性進行比較，構(gòu)造判斷矩陣實現(xiàn)定量表示，進而求解判斷矩陣的特征向量并進行一致性檢驗，經(jīng)過一致檢驗即可確定各指標(biāo)的重要程度（權(quán)重）。最后依據(jù)求得的權(quán)重，我們就可以對評價對象的總目標(biāo)進行評分，按照分?jǐn)?shù)多少確定評價對象間的水平等級。層次分析法將與總目標(biāo)層有關(guān)的元素分解為準(zhǔn)則、次準(zhǔn)則、指標(biāo)等層次，再對各層次元素進行定性、定量分析，通過逐層比較各元素的相對優(yōu)劣順序，最終確定各元素重要程度的相對量度，與傳統(tǒng)的專家分析法和德爾菲法依賴于專家的經(jīng)驗和能力相比，層次分析法對構(gòu)造的指標(biāo)體系中各元素重要程度的相對量度進行評判，得出每個元素的權(quán)重數(shù)值，更直接地反映各元素的相對優(yōu)劣順序。

（二）層次分析法在內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計評價體系研究中的作用和優(yōu)勢

層次分析法自問世以來，由于具有將復(fù)雜問題的決策思維過程模型化、數(shù)量化的優(yōu)勢，被廣泛應(yīng)用于多指標(biāo)綜合評價模型中，應(yīng)用層次分析法進行績效評價的可行性主要體現(xiàn)在以下幾方面：

第一，內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計評價體系是一個復(fù)雜的、多維度、多層次的系統(tǒng)，層次分析法首先將復(fù)雜的定性評級問題分解為各個具體的組成因素（指標(biāo)），然后按照各個因素（指標(biāo)）間的支配和從屬關(guān)系將其分為三個層次，并形成遞進有序的層次結(jié)構(gòu)。

第二，層次分析法基于系統(tǒng)理論，采用定性和定量相結(jié)合的多目標(biāo)決策方法，利用較少的定量信息將復(fù)雜問題的思維過程數(shù)學(xué)化，最終提供科學(xué)、簡便、合理的解決方案。

第三，當(dāng)經(jīng)濟責(zé)任評價指標(biāo)較多時，由于每個專家的思維判斷能為都有差異，因而可能會出現(xiàn)判斷不一致的現(xiàn)象。這是任何依靠人的經(jīng)驗、知識和能力的方法都具有的缺陷。而層次分析法中的“一致性檢驗”正好彌補了這一缺陷，它可以用來檢驗比較矩陣的一致性，從而保證所構(gòu)建的兩兩比較矩陣具有大體上的一致性。

（三）層次分析法在本文中的應(yīng)用

本文的目的是研究內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計評價指標(biāo)體系，要應(yīng)用層次分析法，首先應(yīng)構(gòu)建評價指標(biāo)體系。依據(jù)層次分析法的原理，該體系應(yīng)具有層次性，即在確定一級指標(biāo)后將其細(xì)分為更具體的二級指標(biāo)。指標(biāo)的選取應(yīng)根據(jù)公司的經(jīng)濟責(zé)任審計的內(nèi)容及指標(biāo)選取的原則而確定。在確定指標(biāo)體系后，構(gòu)建指標(biāo)判斷矩陣，邀請專家對每兩兩指標(biāo)的重要程度進行打分，進而確定指標(biāo)權(quán)重。根據(jù)審計資料對XX同志任期發(fā)生的事項進行責(zé)任認(rèn)定，視應(yīng)承擔(dān)責(zé)任情況賦予1、2、3分，根據(jù)指標(biāo)體系的權(quán)重和賦分，可以確定該同志的經(jīng)濟責(zé)任總分，總分所在的區(qū)間決定其經(jīng)濟責(zé)任履行情況。對照審計資料與研究得出的結(jié)論，可以確定該指標(biāo)體系的可行性和參考價值。

四、審計評價指標(biāo)選擇和權(quán)重確定

根據(jù)ZTXA公司內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計的內(nèi)容確定審計評價的指標(biāo)。本文從貫徹落實黨和國家政策、目標(biāo)責(zé)任完成情況、“三重一大”決策情況、內(nèi)部管理情況、歷次審計整改情況、領(lǐng)導(dǎo)人員遵紀(jì)守法及廉潔從業(yè)情況6個一級指標(biāo)出發(fā)，將一級指標(biāo)細(xì)化為25個二級指標(biāo)，構(gòu)建ZTXA公司內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計評價指標(biāo)體系。

本文以審計發(fā)現(xiàn)的問題為出發(fā)點，對6個一級指標(biāo)重要性賦以相應(yīng)的權(quán)重，同時又對25個二級指標(biāo)按照重要性賦以相應(yīng)的權(quán)重，最后按照審計結(jié)果中被審計人對審計問題應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任進行賦分，直接責(zé)任得3分，主管責(zé)任得2分，領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任得1分，分值越高證明被審計人履行經(jīng)濟責(zé)任越差，分值越低證明被審計人履行經(jīng)濟責(zé)任越好，按照分值給予“好，一般，差”的審計評價。

為了使本文所設(shè)計的指標(biāo)能夠較為全面、真實地反映ZTXA公司內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任履行情況，筆者對ZTXA公司歷次離任經(jīng)濟責(zé)任審計的審計實施方案進行了歸納總結(jié)，結(jié)合內(nèi)部審計準(zhǔn)則、國家相關(guān)部委政策、ZTXA公司業(yè)務(wù)范圍與審計內(nèi)容，設(shè)計了貼合ZTXA公司內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計評價的25個指標(biāo)，而6個一級指標(biāo)既符合《國企領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟責(zé)任審計規(guī)定實施細(xì)則》的要求，也全面地涵蓋了ZTXA公司被審計人經(jīng)濟責(zé)任履行情況的評價內(nèi)容。

本文采用層次分析法確定指標(biāo)權(quán)重，將ZTXA公司內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計這個復(fù)雜的多目標(biāo)決策系統(tǒng)，分解成目標(biāo)、一級指標(biāo)、二級指標(biāo)等三個層次，在此基礎(chǔ)上進行分析其核心在于對問題進行層級剝離，轉(zhuǎn)化成具有可操作性的指標(biāo)，根據(jù)各指標(biāo)之間相對重要性確定權(quán)重。其優(yōu)點在于通過明顯的層次分析，邏輯性較強，使用EXCEL表進行計算，全面、綜合涵蓋ZT公司內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計的多層次指標(biāo)，并且隨著審計內(nèi)容的調(diào)整，指標(biāo)也可進行相應(yīng)的具有針對性的調(diào)整。其缺點在于權(quán)重設(shè)計時不能完全消除個人的主觀意見，需要提高專家數(shù)量避免結(jié)果出現(xiàn)較大的偏差。

該指標(biāo)體系分為目標(biāo)層、一級指標(biāo)、二級指標(biāo)三個層次結(jié)構(gòu)，每一層的指標(biāo)各自擁有一定的權(quán)重，且每一層相互獨立互不影響，下一層指標(biāo)要受上一層指標(biāo)的約束，由此建立了一個包括1個評價目標(biāo)、6個一級指標(biāo)、25個二級指標(biāo)的遞階層次結(jié)構(gòu)。

在已建立遞階層次結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上，通過專家打分對遞階層次結(jié)構(gòu)內(nèi)每一層的指標(biāo)進行兩兩比較構(gòu)造判斷矩陣，然后計算得出每一層中的全部指標(biāo)相對于上一層指標(biāo)的權(quán)重。在專家之前，首先需要確定能夠邀請來打分的專家，利用職業(yè)判斷對各指標(biāo)進行打分，本文作者選擇了ZT公司7名專家進行打分，其中：1名副總經(jīng)理兼總會計師、1名人事部門負(fù)責(zé)人、1名紀(jì)檢監(jiān)察部門負(fù)責(zé)人、1名財務(wù)部門負(fù)責(zé)人、1名審計部門負(fù)責(zé)人、2名審計部門業(yè)務(wù)能力較強的審計經(jīng)理。

在確定專家后，組織專家進行打分，采用矩陣標(biāo)度法來構(gòu)造每一層級的判斷矩陣，標(biāo)度定義見表1。

ZTXA公司內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計評價指標(biāo)權(quán)重確定后，我們需要在審計報告階段對審計發(fā)現(xiàn)的25個審計評價二級指標(biāo)所涉及問題進行責(zé)任認(rèn)定，每個二級指標(biāo)涉及的問題僅匯總為一段，該段落被認(rèn)為是同一類問題，審計責(zé)任認(rèn)定結(jié)果以最嚴(yán)重的責(zé)任為主。ZTXA公司將被審計人任期內(nèi)應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任劃分為“直接責(zé)任、主管責(zé)任、領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任”，并按照責(zé)任重大與否賦以3分、2分、1分，最終求和每個指標(biāo)責(zé)任分與權(quán)重的乘積，分?jǐn)?shù)越高證明被審計人履行經(jīng)濟責(zé)任越差。

五、被審計人審計評價

通過上文構(gòu)建的判斷矩陣計算得出各二級指標(biāo)在ZTXA公司內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計評價中的權(quán)重和打分結(jié)果如表2～3所示。

按照上述被審計人責(zé)任認(rèn)定結(jié)果，直接責(zé)任3分、主管責(zé)任2分、領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任1分，得分越高證明被審計人任職期間履行經(jīng)濟責(zé)任的能力越差。經(jīng)過計算，XXX同志審計評價得分1.48分，介于1.00～1.67之間，應(yīng)給予履行經(jīng)濟責(zé)任情況好的評價。

六、結(jié)語

本文主要是根據(jù)ZTXA公司實際情況構(gòu)建一套實操性強點的內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計的評價指標(biāo)體系，摒棄國內(nèi)外按照對審計指標(biāo)直接打分的取數(shù)原理，選擇了對被審計人應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任賦分的方法，分值越高證明被審計人履行經(jīng)濟責(zé)任的能力越差。以前的文獻中也提到了審計過程中發(fā)現(xiàn)的問題，但是最終對于該問題涉及的指標(biāo)評價時以打分形式呈現(xiàn)，評價結(jié)果不夠客觀，也與違規(guī)經(jīng)營投資責(zé)任追究辦法發(fā)布后主流思維不相符，已落后于新環(huán)境、新制度、新形勢下的內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任審計評價。審計發(fā)現(xiàn)的問題是審計評價的基本，筆者仍然結(jié)合審計發(fā)現(xiàn)的問題，以責(zé)任認(rèn)定為載體，全面分析評價被審計人履行經(jīng)濟責(zé)任情況。根據(jù)本文應(yīng)用該評價體系對XXX同志經(jīng)濟責(zé)任履行情況進行評價，得出其履行經(jīng)濟責(zé)任情況好的評價，與資料顯示的實際情況相符，可以認(rèn)為該體系具備一定可行性和參考價值。

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（作者單位：中鐵一院集團南方工程咨詢監(jiān)理有限公司）