新舊政府會計制度銜接中核算問題及對策探討

摘要：隨著政府預算環(huán)境的變化，原有的政府會計制度已不能滿足行政事業(yè)單位預算管理和資產(chǎn)負債等核算需求。我國于2019年1月1日正式實施新政府會計制度，對分錄報表等制作依據(jù)做出改變，擴大核算范圍，重視核算和預算雙管齊下，引入財務(wù)共享報銷系統(tǒng)，采用業(yè)財一體化模式，核算系統(tǒng)和職能都發(fā)生了變化。新舊政府會計制度在銜接中出現(xiàn)一系列問題，對財務(wù)人員提出更高的要求。針對核算和預算銜接時出現(xiàn)的各類問題進行分析并找出根本原因，最終提出可行性對策，明確財務(wù)人員的職責，合理安排財務(wù)人員工作，使財務(wù)人員高效化，優(yōu)化行政事業(yè)單位內(nèi)部管理，順利實現(xiàn)新舊政府會計制度銜接。

關(guān)鍵詞：新政府會計制度;平行分錄;雙核算;業(yè)財一體化;財務(wù)共享

0 引言

在政府預算體系和國庫集中支付體系改革的背景下，原有的政府預算體系無法全面反映政府資產(chǎn)負債情況。

同時，原政府會計制度核算以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)，只確定當時收到或付出的收入與成本，無法體現(xiàn)未來可能出現(xiàn)的負債，最終形成的財務(wù)報告無法提供較高可比性和全面的財務(wù)信息，也無法體現(xiàn)行政事業(yè)單位執(zhí)行政府預算的具體完成度。因此，2017年10月，財政部頒布了《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》（下稱“新政府會計制度”），并于2019年1月1日正式實施。新政府會計制度執(zhí)行收付實現(xiàn)制和權(quán)責發(fā)生制雙核算。在利用權(quán)責發(fā)生制下，本期內(nèi)已經(jīng)收到和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當負擔的一切費用，不論款項是否收到或付出，都作為本期的收入和費用處理;反之，凡不屬于本期的收入和費用，即使款項在本期收到或付出，也不應(yīng)作為本期的收入和費用處理;最終確認在本期內(nèi)發(fā)生的收入和費用，彌補收付實現(xiàn)制無法確認未來收入和支出的缺陷[1]。同時，新政府會計制度通過資產(chǎn)、收入、負債、凈資產(chǎn)和費用5個財務(wù)要素，以及預算收入、預算支出和預算結(jié)余3個預算要素，全面反映財務(wù)會計信息和預算信息，完善政府預算系統(tǒng)，重視預算會計，擴大資產(chǎn)負債的核算范圍，彌補舊政府會計制度的不足之處[2]。新政府會計制度從各個方面對行政事業(yè)單位財務(wù)部門和財務(wù)人員產(chǎn)生了一定影響。

1 新政府會計制度內(nèi)容變化

1.1 核算和預算結(jié)合

核算是對資金運動循環(huán)產(chǎn)生的盈利活動、投資活動、籌資活動的現(xiàn)金流的體現(xiàn)，

而預算是對政府預算資金活動過程及其結(jié)果進行核算，核算和預算相結(jié)合作為核算基礎(chǔ)，既可以體現(xiàn)預算資金的使用情況和結(jié)果，也可以展現(xiàn)資金運動過程和結(jié)果。因此，在實務(wù)中，要求財務(wù)人員不僅要編制會計分錄，當涉及現(xiàn)金流入流出時，也要編制預算分錄，從核算和預算2個方面同時反映資金的使用情況。財務(wù)科目和預算科目之間有一定的關(guān)系，如貨幣資金和資金結(jié)存、收入與預算收入、費用與預算支出。利用財務(wù)科目和預算科目之間的關(guān)系與財務(wù)報告和決算報告之間一定的勾稽關(guān)系編制財務(wù)報告和預算報告雙報告，全面反映財務(wù)信息和預算信息及其他非財務(wù)信息，最終擺脫以往核算職能的禁錮，為決策提供有用的信息。

1.2 核算與其他部門協(xié)調(diào)

1.2.1 與預算部門協(xié)調(diào)

核算和預算結(jié)合之后，在做預算分錄時要注意項目支出的范圍，具體什么項目支出什么類型的費用，要與預算部門協(xié)調(diào)、溝通，這樣財務(wù)人員做賬時才能準確地對報賬人員預約的項目支出進行審核和判斷;同時也需要與預算部門協(xié)調(diào)確定項目負責人，從而確保財務(wù)人員做賬之后，項目負責人知曉該項目支出的金額和事項;還要協(xié)助預算部門管理項目，在財務(wù)人員做平行分錄時，確保涉及現(xiàn)金流入流出預算分錄的編制，資金在預算下賬，資金在項目預算明細表和財務(wù)明細表上同時記支出和收入，并且要避免項目的財務(wù)和預算余額不一致或項目余額為負數(shù)，出現(xiàn)項目超支情況。財務(wù)人員在做賬務(wù)處理時需要重點關(guān)注這一點，以方便預算部門管理項目。

1.2.2 與信息部門協(xié)調(diào)

由于現(xiàn)代信息技術(shù)發(fā)展迅速，很多行政事業(yè)單位引進了網(wǎng)上預約報賬系統(tǒng)，這就需要財務(wù)人員了解網(wǎng)上報賬流程、各個報賬模塊的內(nèi)容、網(wǎng)絡(luò)報賬系統(tǒng)的頁面設(shè)置及系統(tǒng)出現(xiàn)問題如何解決。因此，財務(wù)人員需要與信息部門協(xié)調(diào)、合作，當遇到網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)報賬出現(xiàn)問題時，用財務(wù)專業(yè)知識對現(xiàn)有的報賬系統(tǒng)提出針對性建議并進行改進。同時，引入業(yè)財一體化思維后，將后勤部門等基本信息轉(zhuǎn)化成財務(wù)數(shù)據(jù)，通過對財務(wù)信息的處理，形成總賬信息，最后將各個模塊的信息體現(xiàn)在一個報表中，匯總財務(wù)信息，方便財務(wù)信息的獲取。在這個過程中，財務(wù)人員需要搜集基礎(chǔ)信息，利用信息技術(shù)部門構(gòu)建的系統(tǒng)實施業(yè)財一體化。同時，信息技術(shù)部門可以建立財務(wù)共享中心，利用財務(wù)共享收集財務(wù)數(shù)據(jù)，減少財務(wù)人員的工作量，提高財務(wù)部門的工作效率。

1.3 財務(wù)人員職能轉(zhuǎn)變

過去，財務(wù)人員的職能主要集中在核算和監(jiān)督方面，大部分時間和精力放在重復的核算工作中，并需要進行審核與復核，但隨著業(yè)財一體化的出現(xiàn)及財務(wù)機器人的引進，財務(wù)人員的工作重心發(fā)生了改變，大部分重復、批量、標準化工作交給財務(wù)機器人處理。通過業(yè)財一體化可以獲取各種基礎(chǔ)財務(wù)信息，而財務(wù)人員的工作重心也轉(zhuǎn)移到分析財務(wù)信息和非財務(wù)信息上，最終為行政事業(yè)單位提供有用的決策信息，使其強化管理，實現(xiàn)績效最大化。因此，財務(wù)人員的職能從核算和監(jiān)督轉(zhuǎn)變?yōu)樘峁┯杏玫臎Q策信息。具體來說，財務(wù)人員可以通過分析收入和支出信息，為提高收入和降低支出提供決策信息;還可以通過分析固定資產(chǎn)占用情況，為擴大規(guī)模提供決策信息。

1.4 政府財務(wù)報告變化

執(zhí)行新政府會計制度后，會計科目和預算科目發(fā)生變化，政府財務(wù)報告也隨之發(fā)生變化。首先，按照原政府會計制度要求，編制2018年12年31日的含有基建并賬的會計科目余額表，再編制原賬科目余額表;其次，根據(jù)新政府會計制度要求建立新賬，將原來的科目余額轉(zhuǎn)入新建賬套，并計入未記賬事項和調(diào)整新的科目余額;最后，編制新的政府財務(wù)報告。此時，將新增4張表，分別是《事業(yè)單位原賬2018年12月31日會計科目余額表》《事業(yè)單位原會計科目余額表明細（財務(wù)會計）》《事業(yè)單位新舊會計科目對照表》《事業(yè)單位原會計余額明細表二（預算會計）》。

1.5 管理模式變化

在原政府會計制度下，行政事業(yè)單位重視服務(wù)，希望財務(wù)人員秉承誠實公平的工作態(tài)度，為報賬人員提供咨詢服務(wù)并為其解決問題，針對報銷人員的疑問和提出的問題提供有效的建議，加快報銷流程。在這一過程中，財務(wù)人員只有具備過硬的專業(yè)知識能力，才能及時、有效地處理報銷人員的疑問。但是，隨著財務(wù)人員職能的變化，行政事業(yè)單位不能只滿足于核算和提供良好服務(wù)的現(xiàn)狀，而是既要增強財務(wù)人員自身專業(yè)能力，又要提升財務(wù)人員綜合能力，包括信息技術(shù)、項目管理、報表銜接，以及對報告的分析能力和決策能力等。除此之外，一般行政事業(yè)單位采取科級模式，層層進行管理，這既會耗費大量人力和物力，又會降低財務(wù)人員的工作效率。而在財務(wù)共享模式下，不同的分區(qū)可以形成財務(wù)共享中心，對每一區(qū)域進行平行管理，節(jié)約管理支出，提高績效。

2 新舊政府制度銜接的影響

2.1 積極影響

2.1.1 賬面和項目同時管理和反映

在原政府會計制度中，沒有直接和及時確認收入和支出，只是通過收付實現(xiàn)制確認已經(jīng)收到或付出的款項，預算管理模式也不是很成熟，而新政府會計制度要求財務(wù)人員根據(jù)收付實現(xiàn)制和權(quán)責發(fā)生制雙基礎(chǔ)編制財務(wù)分錄和預算分錄，不僅要體現(xiàn)實際支出和收入，而且要體現(xiàn)項目預算是否下賬。這樣能更好地管理項目和執(zhí)行預算，完成年底的預算指標，同時防止項目超支或出現(xiàn)財務(wù)余額和預算余額不一致的情況。

2.1.2 減少財務(wù)人員和報賬人員沖突

隨著信息技術(shù)的迅速發(fā)展，在引入預約報賬系統(tǒng)和業(yè)財一體化后，報銷流程和報銷附件得以簡化，大部分核算工作交給財務(wù)機器人操作，財務(wù)人員不需要在初審單據(jù)和報賬出現(xiàn)問題時與報賬人員直接溝通，而是進行電子審核和報賬。財務(wù)人員只需要找出報賬人員在網(wǎng)上提交的問題單據(jù)出現(xiàn)的批復問題并提供相應(yīng)的解決方法，等報賬人員在系統(tǒng)中修改之后再進行處理，最后交予資金結(jié)算部門進行付款。這樣直接減少了財務(wù)人員與報賬人員發(fā)生矛盾的可能性，并且解決了異地報賬人員交通不便的問題，增加了財務(wù)人員的報賬效率，提高了資金使用效率。

2.1.3 熟練掌握部門文件和單位文件

通過與預算管理、信息技術(shù)、固定資產(chǎn)、采購招標等部門的協(xié)調(diào)和溝通，財務(wù)人員在執(zhí)行新政府會計制度的前提下，及時了解和學習項目管理支出范圍、固定資產(chǎn)登記范圍及采購招標方式等相關(guān)文件，在工作中熟練地結(jié)合新政府會計制度準則和相關(guān)文件標準，有助于加快網(wǎng)上審核進度，保障行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)不流失和采購招標流程符合國家規(guī)定。

2.2 消極影響

2.2.1 財務(wù)人員負擔重

在執(zhí)行新政府會計制度之后，財務(wù)人員需要熟練地將新政府會計制度運用到財務(wù)報銷業(yè)務(wù)中。因此其不僅要提高自身的專業(yè)能力，服務(wù)于提高決策能力，而且要熟練掌握新信息技術(shù)引入財務(wù)系統(tǒng)的流程，解決報賬人員在網(wǎng)上預約報賬時出現(xiàn)的問題;在增強財務(wù)核算能力的基礎(chǔ)上，重視和控制項目預算，編制財務(wù)分錄和預算分錄;要提升與各個部門的協(xié)調(diào)能力，及時掌握政策變化，熟練地對相關(guān)賬務(wù)做銜接處理;還要加強對各種信息的分析能力。綜合來看，加強信息化建設(shè)雖然在一定程度上減少了財務(wù)人員的工作量，但是也對財務(wù)人員提出了更高的要求，增加了財務(wù)人員的其他工作負擔，甚至造成財務(wù)人員的日常焦慮。

2.2.2 各部門溝通和協(xié)調(diào)容易滯后

各部門溝通和協(xié)調(diào)具有一定的滯后性，導致財務(wù)人員無法及時掌握其他部門的最新政策，同時會在一定程度上阻礙報賬進度。在無法實施新政府會計制度和隨之產(chǎn)生變化的政策的前提下，行政事業(yè)單位內(nèi)部缺乏約束力會增加內(nèi)部控制風險。同時，新舊政府會計制度擴大了資產(chǎn)的劃分范圍，如果沒有及時執(zhí)行相關(guān)制度和規(guī)范，就會影響資產(chǎn)的后續(xù)處理問題;對于最重要的往來款項也一樣，需要及時對其進行定期清理。例如，在部門溝通方面，信息部門如果沒有及時與財務(wù)部門溝通，那么信息人員不能及時獲知財務(wù)政策的變化，也就無法解決報賬人員的系統(tǒng)問題;財務(wù)部門如果沒有與信息部門溝通，那么財務(wù)人員只知道核算方面的專業(yè)問題，對網(wǎng)上預約流程及其變化并不了解。

2.2.3 新舊政府會計制度銜接困難

在頒布新政府會計制度之后，由于新的會計基礎(chǔ)、會計分錄及政府財務(wù)報告都發(fā)生了一定變化，財務(wù)人員對于新政府會計制度不夠熟悉，無法及時做到新舊會計科目和會計科目余額及政府財務(wù)報告編制的銜接，會在一定程度上放慢新政府會計制度銜接進度。同時，行政事業(yè)單位沒有及時對財務(wù)人員進行培訓，規(guī)范報賬程序，加強財務(wù)人員對新政府會計制度的理解和執(zhí)行，也沒有積極宣傳新政府會計制度，讓報賬人員及時了解現(xiàn)行報賬的變化和流程，造成財務(wù)人員對新政府會計制度的理解混亂，以致報賬執(zhí)行標準不一致。

2.2.4 會計信息化建設(shè)耗時長

會計信息技術(shù)發(fā)展迅速，引入了財務(wù)機器人減少財務(wù)人員核算工作量，通過業(yè)財一體化降低單位運營成本，但是在引入這些輔助工具的同時，也要給財務(wù)部門留出一定的適應(yīng)時間。為順應(yīng)信息技術(shù)變革浪潮，報賬系統(tǒng)也要升級，為執(zhí)行新政府會計制度構(gòu)建新的網(wǎng)絡(luò)和報賬軟件。在構(gòu)建和維護信息系統(tǒng)的過程中，信息技術(shù)人員需要耗費一定時間。由于會計信息化建設(shè)耗時長，要經(jīng)過較長的開發(fā)過程，加上后續(xù)對數(shù)據(jù)進行維護，會產(chǎn)生大量支出，同時也會使財務(wù)人員在新舊會計科目等方面的銜接上遇到一定困難，無法順利執(zhí)行新政府會計制度。

3 新舊政府會計制度順利銜接對策

3.1 加大對財務(wù)人員的培訓力度

新政府會計制度頒布之后，財務(wù)人員對新舊科目及余額等銜接內(nèi)容不夠了解和熟悉;再加上信息技術(shù)變革正在推進，財務(wù)人員無法適應(yīng)新報銷系統(tǒng);在財務(wù)共享背景下，財務(wù)人員更重要的素質(zhì)不在于核算能力，而在于分析各種信息的能力及決策能力。因此，行政事業(yè)單位應(yīng)定期或不定期舉辦財務(wù)培訓和信息系統(tǒng)培訓活動，讓財務(wù)人員熟悉新政府會計制度，統(tǒng)一報賬時應(yīng)執(zhí)行的報銷標準，規(guī)范和簡化報賬流程，并讓財務(wù)人員和信息技術(shù)人員彼此了解各自領(lǐng)域的專業(yè)知識，加快報銷進度，更好地促進新舊政府會計制度銜接。

3.2 推動財務(wù)共享

財務(wù)共享是利用信息系統(tǒng)，將各個部門高度重復、高標準化的工作集中到一個共享中心中進行處理，不僅能降低成本、提高工作效率和統(tǒng)一各項業(yè)務(wù)的標準，而且能增強信息管理能力和溝通能力，加強財務(wù)的數(shù)據(jù)化處理，簡化核算和預算及報表編制工作。建立共享中心后，在財務(wù)共享過程中，大部分核算工作被放到共享中心，再對財務(wù)人員加以合理分配，可以促進財務(wù)人員職能轉(zhuǎn)型，節(jié)約核算工作時間，更好地推進新舊政府會計制度銜接工作。因此，財務(wù)共享是執(zhí)行新政府會計制度后的必然趨勢。

3.3 完善行政事業(yè)單位財務(wù)制度

首先，行政事業(yè)單位領(lǐng)導要在各個部門和下屬單位宣傳新政府會計制度并合理安排相關(guān)工作。要告知各部門執(zhí)行新政府會計制度后的報銷變化，包括報銷附件要求政策和網(wǎng)絡(luò)報銷流程變化，加快各部門報銷進度;可以在下屬單位引入財務(wù)共享機制，建立財務(wù)共享中心，更好地促進新政府會計制度銜接工作。其次，在執(zhí)行新政府會計制度后，行政事業(yè)單位領(lǐng)導要合理安排各項銜接工作，把控內(nèi)部控制風險，轉(zhuǎn)變財務(wù)人員的財務(wù)理念，促進各部門之間的協(xié)調(diào)。最后，行政事業(yè)單位也要加強監(jiān)督，加強外部審計力度，合理合規(guī)地執(zhí)行新政府會計制度。

4 結(jié)語

順應(yīng)預算管理和核算管理改革需求，政府會計制度改革應(yīng)運而生，但是在新舊政府會計制度銜接時產(chǎn)生了一定的變化，包括核算與預算結(jié)合、強調(diào)預算管理、核算與其他部門間的協(xié)調(diào)、財務(wù)人員職能轉(zhuǎn)變、政府財務(wù)報告轉(zhuǎn)變及政府管理制度的變化等，對行政事業(yè)單位財務(wù)部門和財務(wù)人員產(chǎn)生一些影響。行政事業(yè)單位在執(zhí)行新政府會計制度過程中需要統(tǒng)一執(zhí)行標準，否則，財務(wù)人員報銷時容易出現(xiàn)標準混亂現(xiàn)象，阻礙報銷進度，也會加重財務(wù)人員日常工作負擔。新政府會計制度對財務(wù)人員的綜合能力提出了更高的要求。同時，在引入新的財務(wù)報銷系統(tǒng)時，維護和建設(shè)系統(tǒng)時間長、成本高。這些都會造成新舊政府會計制度銜接困難。本文通過研究如何解決新舊政府會計制度的銜接問題，得出以下結(jié)論和啟示：

（1）在銜接過程中，財務(wù)人員對新政府會計制度內(nèi)容和新引進財務(wù)報銷系統(tǒng)不熟悉，因此，行政事業(yè)單位應(yīng)當加強對財務(wù)人員的培訓，加速執(zhí)行新政府會計制度。

（2）在報銷過程中，財務(wù)人員如果沒有執(zhí)行統(tǒng)一的報銷標準和報銷流程，就容易造成財務(wù)報銷出現(xiàn)混亂，因此，行政事業(yè)單位應(yīng)當完善財務(wù)制度，統(tǒng)一標準，并讓財務(wù)人員和信息技術(shù)人員熟悉彼此的業(yè)務(wù)。

（3）行政事業(yè)單位需要在財務(wù)部門中合理安排財務(wù)人員工作，優(yōu)化人員配置，并適時引入財務(wù)共享中心，降低人員成本。

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收稿日期：2021-11-08

作者簡介：

毛夢嬌，女，1996年生，碩士研究生在讀，主要研究方向：政府會計、財務(wù)會計。