政府會計制度下高校預算、核算和決算的協(xié)同研究

王瑩

【摘 要】 高校財務中預算、核算和決算之間存在著相對獨立、相互反映并相互促進的關系，做好三者之間的協(xié)同，對于提升高校財務管理的質量、資金安全以及創(chuàng)新發(fā)展具有重要意義。文章首先分析了目前高校在三方面銜接上存在的問題，進而剖析了新執(zhí)行的政府會計制度對三方面協(xié)同的強化作用，指出政府會計制度對預算會計功能的改進，強化了全面預算管理體系，其雙重核算功能和對基建會計的合并推進了全方位、多層次、多維度會計核算，其權責發(fā)生制的引入和“雙報告”的要求提升了財務報告和決算報告的準確性;為加強三方面協(xié)同，在政府會計制度下，結合國庫集中支付和政府采購制度，從高校財務管理層面系統(tǒng)性地提出了目標協(xié)同、內外部協(xié)同、資金管理協(xié)同、制度協(xié)同、信息協(xié)同等協(xié)同策略建議。

【關鍵詞】 政府會計制度; 全面預算管理; 協(xié)同策略

【中圖分類號】 F239? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2021）12-0138-04

一、引言

高校財務管理中的預算、核算和決算這三大環(huán)節(jié)體現(xiàn)了資金流動的過程，三者之間應建立起相對獨立、相互反映并相互促進的機制[1]。財務決算是對年度預算執(zhí)行和會計核算情況的總結，與部門預算密不可分，決算報表綜合反映高校財務狀況和預算收支的年度執(zhí)行結果;預算指引核算，是會計核算的依據(jù);會計核算是預算管理的基礎。

目前高校財務預算、核算與決算三者之間的銜接存在諸多問題：（1）高校預算執(zhí)行隨意性大，預決算口徑往往很難達成一致，“兩張皮”現(xiàn)象普遍存在，這主要是由于高校年初預算編制與業(yè)務部門實際分解實施之間存在一定差異，以及年中臨時追加上級轉移支付等項目資金;（2）預算項目和實際支出不一致，典型的如：每筆賬務處理在以收對支國庫集中支付核算方式下需要核對指標并判斷資金性質，但在實際操作中，國庫集中支付系統(tǒng)常因不能實時共享而導致會計和出納因信息不暢而串用指標[2];（3）核算的準確性有待提高，通常由于會計核算人員在實際賬務處理過程中，習慣性地側重會計基礎核算，疏忽了相關財政政策和預算指標，造成沒有按照資金預算確定支付途徑，導致國庫支付沒有按照預算執(zhí)行，進而影響了核算的準確性，這樣進行的日常會計核算就會導致決算報表數(shù)據(jù)的準確性降低，同時未能準確反映現(xiàn)金流的實際情況;（4）年末突擊花錢阻礙了部門預算和會計核算、國庫集中支付之間的一致性;（5）國庫支付的經(jīng)濟分類與決算報表的決算數(shù)據(jù)差異率高，主要是因為高校財政資源及資金來源與資金實際去處及執(zhí)行進度之間常存在差異。

顯然，若高校預算與會計核算缺乏有效協(xié)同，可能會造成預算項目與會計科目無法逐一對應，會造成預算無法在會計核算中得到有效執(zhí)行，在年終編報決算報表時只能拼湊數(shù)據(jù)，這與財務決算報表編制的嚴謹性和一致性原則相違背[1];預決算和會計核算的口徑及管理要求之間相互脫節(jié)，難以保證會計信息的真實準確，可能引起高校決策失誤，從而造成重大損失。高校從2019年開始實行政府會計制度，對高校財務管理帶來新的機遇和挑戰(zhàn)。研究如何在政府會計制度下，結合國庫集中支付和政府采購制度，實現(xiàn)預算、核算和決算這三個環(huán)節(jié)的協(xié)同，這將有效提升高校財務管理的質量和資金安全性，也將在一定程度上推動高校財務管理的創(chuàng)新發(fā)展。

二、政府會計制度強化了預算、核算和決算三者之間的協(xié)同

（一）預算會計功能的改進強化了全面預算管理體系

政府會計制度改進了預算會計功能，受政府會計制度改革的影響，高校的財務管理制度更加強調了財務預算工作的重要性[3]，樹立了預算精細化、準確化和相對獨立化的理念。政府會計制度的一個重要改革主要體現(xiàn)在預算類會計科目設置，從設計思路上突出了對預算執(zhí)行信息的重視，這也倒逼高校必須完善現(xiàn)有預算管理工作，將全面預算管理思想從理念上落到實處，同時要求高校預算編制內容真實完整、細化及時，高校預算的精細化、準確化和相對獨立化，為核算提供方向，形成了政府會計制度下的全面預算管理體系，并將報經(jīng)批準的預算數(shù)據(jù)切實分配到校內各業(yè)務部門，通過預算硬化約束機制，增強預算的規(guī)范性和執(zhí)行力。

政府會計改革工作的實施，還在一定程度上加強了預算和核算之間的聯(lián)系[3]。政府會計改革使得高校更加重視會計管理與預算管理的完美融合，強化了預算會計功能，要求預算編制內容，能夠涵蓋高校納入部門預算管理的所有經(jīng)濟事項和日常業(yè)務，預算編制準確并嚴格執(zhí)行變得尤為重要。同時國庫集中支付制度賦予高校預算會計工作新使命，要盡量避免在預算執(zhí)行過程中沒有預算的事項，以及出現(xiàn)的費用在國庫集中支付系統(tǒng)中沒有相應的科目與之匹配的情況發(fā)生。預算應具有宏觀統(tǒng)領作用，指引高校日常會計核算，必須建立起“支出須有對應的預算額度，須有執(zhí)行的時間進度”的理念，各項經(jīng)費的使用和支出都應符合預算執(zhí)行的要求。譬如：對于年初未編制政府采購預算的項目無法進行政府采購[2]。高校存在一定的政府采購預算編制與執(zhí)行之間相互脫節(jié)的現(xiàn)象，常導致進行會計核算時在國庫系統(tǒng)中找不到對應的指標，造成無法支付現(xiàn)象。例如：在進行零星固定資產(chǎn)采購時，年初應報計劃，并根據(jù)科研項目預算做好統(tǒng)計，再及時將本年度預計采購數(shù)據(jù)集中報送采招部門統(tǒng)一備案。采招部門根據(jù)預算項目資金來源在系統(tǒng)中做好備案工作，并在報銷時帶上發(fā)票、固定資產(chǎn)入庫單及在采招部門備案好的政府采購確認書（政府采購確認書上面按預算詳細標明指標編號、指標分類、資金性質、經(jīng)濟分類、預算項目、申請金額、資金支付方式），會計和出納人員根據(jù)政府采購確認書進行會計核算及付款，就能保證預算、核算與國庫指標的一致性，避免支付時找不到資金來源，或占用其他指標，影響核算和支付的準確性，確保預算的嚴肅性。但實際工作中常因業(yè)務流程不太熟悉，沒有報備政府采購預算，給報銷和核算帶來麻煩，也會影響預算的執(zhí)行。

另外，政府會計制度在編制預算分錄的過程中要求確定經(jīng)濟業(yè)務事項的具體項目資金來源，區(qū)分財政資金和非財政資金、基本支出和項目支出、項目支出中各個具體指標來源。實踐中部分項目還可能涉及若干資金來源，解決該問題需要用多個不同的項目號分別進行核算，致使項目管理成本上升，預算執(zhí)行監(jiān)督的難度也隨之增大，但這樣能全面反映單位預算執(zhí)行的實際情況，加強預算管理效用，有利于正確決策和財政信息透明化。

（二）雙重核算和基建會計核算的合并有助于全方位、多層次、多維度會計核算

政府會計制度實現(xiàn)了雙重核算功能，提升了核算的規(guī)范化、標準化;合并了基本建設會計核算，擴大了核算范圍，有助于全方位、多層次、多維度會計核算;會計人員的職業(yè)判斷力和核算水平又為決算提供了基礎和保障。

政府會計制度實現(xiàn)了財務會計、預算會計雙重核算功能[4]，其要求對納入部門預算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務同時進行雙重核算，銜接了預算與日常核算，日常的每一筆經(jīng)濟業(yè)務都與具體的預算收支相對應[4]，從本質上減少了利用往來、存貨等科目人為調整和虛列預算收支的問題，能準確反映高校預算收支情況，實現(xiàn)預算與核算的統(tǒng)一，加之政府會計制度與國庫集中支付制度、政府采購制度的相互配合，有效監(jiān)控高校預算執(zhí)行的全過程，從實質上降低了長期存在的預決算差異度[5]。

在具體會計核算方面，會計基礎科目體系分為財務會計科目和預算會計科目兩類。財務會計科目按其要素可分為五類，即資產(chǎn)類、負債類、凈資產(chǎn)類、收入類和費用類[6-7]，它們可根據(jù)業(yè)務需要分別采用資金來源核算、經(jīng)濟分類科目核算、項目核算和收支類型核算等。預算會計科目按其要素可分為四類，即預算收入類、預算支出類、預算結余類和預算控制類[6-7]，其中前兩類科目總賬及其明細科目可設置為按資金來源核算、經(jīng)濟科目核算和項目核算，預算結余類中涉及項目的按照項目核算，涉及資金來源的按照資金來源核算，預算控制類中涉及項目的設置為項目核算[8]。這些科目通過分項目核算提升了核算的規(guī)范化和標準化，一方面為滿足政府會計制度的要求提供了必要的會計信息，另一方面又減少了不必要的會計科目數(shù)量和級次;同時加強了項目核算的精細化，通過設置項目的多方面信息（包括項目主管部門、所屬部門、經(jīng)費性質、資金來源等），有助于項目的多層次多維度管理和統(tǒng)計分析。財務會計中的費用類科目為高校準確進行成本核算提供了基礎，預算會計中的預算支出類科目則為預算的執(zhí)行和資金的具體使用情況提供了信息。

（三）權責發(fā)生制的引入和“雙報告”要求提升了年終決算的質量

高校財務決算是對預算經(jīng)費執(zhí)行和會計核算情況全面真實的總結，是學校進行重大決策的重要依據(jù)，是對外反映高校財務狀況和資金收支情況的重要渠道[9]。決算反映的財務狀況為高校下期預算編制提供依據(jù)，也在一定程度上反映出本期的預算編制和核算水平。它與部門預算不可分割，通過決算工作可以對預算經(jīng)費的執(zhí)行情況進行分析，促進預算的合理編制，強化會計核算，提高經(jīng)費的使用效率，更好地為高校教育事業(yè)持續(xù)健康穩(wěn)定發(fā)展夯實基礎和提供保證。

政府會計制度中權責發(fā)生制的引入有利于全面反映高校的資產(chǎn)、負債情況，政府會計制度要求提供“雙報告”，“雙報告”提高了年終決算的質量，倒逼預算和核算和決算三者之間相互協(xié)同。決算報告編制以預算會計核算的數(shù)據(jù)為依據(jù)，以收付實現(xiàn)制為記賬基礎，目標是反映預算執(zhí)行進度與執(zhí)行結果，并要求編寫預算收支表、預算結轉結余變動表和財政款項收支表這三張預算會計報表。這三張報表各自類目和功能不同，是編制部門決算報表的基礎，相當于把年終決算工作分解到日常工作中，有利于高校建立起行之有效的預算績效評價制度，提高績效管理水平。財務報告基于財務會計核算數(shù)據(jù)形成，財務會計要求按照權責發(fā)生制進行核算，將更真實地反映高校的財務狀況。決算報告和財務報告有不同的會計核算基礎和范圍，需通過編制預算結余與本年盈余差異調節(jié)表，將預算會計與財務會計關聯(lián)起來，建立它們之間的勾稽關系，從而進一步完善了會計核算和年終決算報告體系。

部門決算如果與會計核算脫節(jié)，將導致會計核算最終的數(shù)據(jù)需要經(jīng)過調整、加工才能形成決算的基礎數(shù)據(jù)。因此認真抓好會計核算基礎工作，并在會計核算階段，做到資金的性質、功能分類、列支項目與財政到賬通知書一一對應十分重要。例如：在會計核算和支付過程中，應當對資金的性質予以準確區(qū)分，判斷清楚資金性質是屬于“預算內當年資金”還是“權責發(fā)生制結轉資金”，是屬于“日常公用經(jīng)費”還是“人員經(jīng)費”，是屬于“基本支出”還是“項目支出”，“項目支出”中的具體指標來源。日常核算和支付的嚴謹細致能為提高決算數(shù)據(jù)的準確性提供有效保障。核算與決算之間的有效協(xié)同，也有利于推進預算工作質量。

三、進一步提升三者協(xié)同的建議與措施

政府會計制度下，更加重視會計核算系統(tǒng)中預算會計要素和財務會計要素之間的關聯(lián)[10]，加之政府采購、國庫集中支付制度的要求，高校應進一步將預算、核算、決算真正有機協(xié)調統(tǒng)一起來，高校財務管理層面可以系統(tǒng)性提出協(xié)同策略，包括目標協(xié)同、內外部協(xié)同、資金管理協(xié)同、制度協(xié)同、信息協(xié)同，提高財務管理水平;高校財務工作需要全面梳理流程，順應時代要求，提升資金使用效率。

（一）目標協(xié)同、內外部協(xié)同

為了實現(xiàn)會計預算和核算、決算之間協(xié)同目標，使預算指引核算，核算為預算管理提供基礎，決算反映核算并為下一年度預算編制提供參考，高校財務應加強與財政、國庫以及校內其他部門之間的有效配合，建立良好的對內對外溝通協(xié)調機制。積極與財政及上級主管部門聯(lián)系，爭取及時下達各項財政指標;積極與校內業(yè)務及職能部門溝通，提高校內預算測算的精確性;加大收支與結余等科目的清理力度，使財務管理工作更全面深入。

財政部門對高校預算批復和部分國庫指標下達的時間有時較晚，會導致諸多不良后果：（1）高校在上級預算批復之前，因學校正常運轉需要，可能先行對各業(yè)務部門切塊部分資金，這將造成對外報批預算與校內預算不一致，形成“兩張皮”現(xiàn)象，最終導致預算執(zhí)行不力，國庫支付混支挪支，國庫支付的經(jīng)濟科目與報表的決算數(shù)據(jù)差異率高[2];（2）年初編制預算時，專項撥款往往沒有下達，經(jīng)常是資金到位時間比較晚并要求當年必須執(zhí)行完，還有些臨時追加的財政撥款，因年初沒有安排預算，在使用過程中無形增大了預算的隨意性，導致財務部門經(jīng)批準的預算沒有按計劃執(zhí)行[2];（3）高校的許多預算資金沒有得到充分使用，每年年末高校都會存在財政專項資金結余，有可能被收回。為避免資金被收走統(tǒng)籌，高校從自身利益出發(fā)，只好改變年初預算的資金來源，并造成年末集中支付和突擊花錢，預算執(zhí)行質量大打折扣，形成預決算差異。因此，高校應加強與財政部門、預算主管部門的溝通，爭取財政部門及時下達指標，并快速進行指標分解與實施;確有需要時，嚴格按規(guī)定流程調整預算，盡量確保報批的預算和校內預算一致。

校內各業(yè)務部門上報預算時也應盡量量化預算指標。在遞交預算申報表時，須詳細羅列下一年的預算指標和項目，并將上一年的預算支出執(zhí)行情況附上以供決策參考。這些工作都需要財務部門主動與校內業(yè)務部門溝通，業(yè)務部門積極配合參與，共同提高校內預算測算的精確性。

各業(yè)務部門的實際支出有時也會出現(xiàn)一些余額，造成該部門所遞交的預算申報表與資金的實際支付情況不符。例如：在購置設備或基建工程中往往會扣留質保金，在設備驗收入庫或工程完工并過了質保期后退還質保金時，因時間已經(jīng)超過一年以上，甚至三年或更長時間，原國庫對應指標早已用完或者收回，出現(xiàn)質保金無對應項目支付的現(xiàn)象。因此，高校應當在政府會計制度改革過程中，加大收入、支出、結余結轉等科目年終清理工作，并在以后年度預算安排中提前做好規(guī)劃，使財務管理工作更全面、深入。

（二）資金管理協(xié)同

預算會計是高校預算、核算、國庫支付與決算管理活動之間的聯(lián)系者，能夠在它們之間建立起信息的相互關聯(lián)。日益苛刻的預決算一致性要求，使預決算的關系更加密不可分。預算控制能夠實現(xiàn)項目、支出、經(jīng)濟分類多重控制，可以實現(xiàn)按經(jīng)濟分類額度控制管理以維護預算的權威性。高校預算制定應科學合理、內容完整、真實及時，從資金實際使用角度組織預算并貫徹執(zhí)行，在預算資金的類、款、項之間做好資金的科學分配，將預算資金分配得更為合理細致，才能提升預算會計的預算資金管理水平，彌合預算和決算之間的差異，降低年中進行預算指標調整的概率。

在預算執(zhí)行過程中，會計核算要及時跟上，嚴格按照預算執(zhí)行部門經(jīng)濟業(yè)務進行核算，確保資金使用與預算相符，謹防資金隨意亂用，簡化會計核算關系，調整會計科目設置以應對國庫集中支付制度下的會計科目差異，改進會計核算流程，從而提高會計核算效率，提高日常核算的準確性。在年度決算報表的填報環(huán)節(jié)，要與預算相對應，這樣既可以保證決算數(shù)據(jù)與預算數(shù)據(jù)的一致性，同時又滿足了財政部門的管理要求。

（三）制度協(xié)同

加強基礎核算制度建設，規(guī)范會計基礎工作管理。部門決算報表是以日常會計核算及賬簿為基礎的，會計核算工作的質量會極大影響決算報表的質量。高校應該抓住政府會計制度實施的時機，將內部控制融入業(yè)務、財務流程中的各個環(huán)節(jié)，實現(xiàn)智能化管理，使基礎會計核算質量上一個新臺階。年初科學設置會計科目，盡量與決算要求一致以滿足決算需求;年中歸集不同經(jīng)濟業(yè)務類型并統(tǒng)一核算口徑，做好憑證的錄入和復核工作，正確計提壞賬準備、做好固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷工作;年末決算前準備好各類基礎數(shù)據(jù)的組織填報，國庫、銀行、資產(chǎn)、存貨、往來等科目的對賬工作。但目前高校的很多業(yè)務在政府收支分類改革的經(jīng)濟科目中找不到對應的科目，有些經(jīng)濟事項選用經(jīng)濟分類科目時存在異議，導致高校預算編制人員選用經(jīng)濟科目存在巨大的主觀差異性，會計核算中也存在諸如學生活動費、招生費、就業(yè)費等業(yè)務活動經(jīng)濟分類科目選用錯誤和難以把握的現(xiàn)象。如招生錄取過程中發(fā)生的差旅、辦公等各種費用，有的核算人員直接分別計入差旅費、辦公費等經(jīng)濟分類科目，有的則認為此類費用應全部歸屬于招生費經(jīng)濟分類科目;再如展板、橫幅、視頻等制作費用，有的核算人員計入辦公費，另一部分則認為應計入委托加工業(yè)務費。預算執(zhí)行過程中會存在因會計人員職業(yè)判斷之間的差異，導致預算編制會計人員與核算會計人員、甚至不同的核算會計人員之間都有可能對同類業(yè)務事項選擇不同的經(jīng)濟分類科目，因此，建議在決算時考慮針對高校經(jīng)濟業(yè)務活動特點單獨設置經(jīng)濟分類科目，加強會計基礎工作規(guī)范化管理，保證高校財務預算、核算、決算口徑的一致性。

（四）信息協(xié)同

高校必須大力加強財務信息化建設，優(yōu)化頂層設計，統(tǒng)一核算軟件。對財務軟件中的會計科目、報表模板、查詢功能等功能進行精細化設置，盡可能做到全方位、多維度核算、查詢及統(tǒng)計并與國庫集中支付系統(tǒng)有效對接，打通會計預算、核算和決算管理、資金收付、政府采購、合同管理、資產(chǎn)管理等信息化業(yè)務模塊數(shù)據(jù)的連接，實現(xiàn)會計科目、報表格式、財務軟件、財政性資金管理的“統(tǒng)一”。

四、結語

在政府會計改革的大環(huán)境中，高校應利用執(zhí)行政府會計制度的契機，在國庫集中支付和政府采購制度的配合下，積極與主管、財政及校內業(yè)務部門溝通，不斷提升預算、核算和決算業(yè)務水平，從根本上做到預算、核算和決算的有效銜接和協(xié)同統(tǒng)一，有效提高高校財務管理水平，降低財務風險，并為成本管理和績效評價提供強有力支撐。

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