新收入準則對建筑業(yè)的影響及應對措施

李瀅蘊

【摘? 要】財政部在2017年7月5日頒布了新修訂的《企業(yè)會計準則第14號——收入》，自2018年1月1日開始陸續(xù)執(zhí)行，于2021年1月1日全面實施。新收入準則的出臺，標志我國企業(yè)會計準則體系得到了進一步的完善，這也是我國會計準則與國際接軌的重要體現(xiàn)?；诖耍撐闹饕U述了新收入準則為建筑行業(yè)帶來的影響，并結合工作經驗提出了相關建議，以供參考。

【Abstract】The Ministry of Finance promulgated the newly revised "Accounting Standards for Business Enterprises No.14——Revenue" on July 5， 2017， which has been implemented successively since January 1， 2018， and will be fully implemented on January 1， 2021. The introduction of the new revenue standards indicates that China's enterprise accounting standards system has been further improved， and it is also an important embodiment of China's accounting standards in line with international standards. Based on this， the paper mainly expounds the influence of new revenue standards on the construction industry， and puts forward relevant suggestions combined with work experience， for reference.

【關鍵詞】建筑企業(yè);新收入準則;收入確認;影響;措施

【Keywords】construction enterprises; new revenue standards; revenue recognition; influence; measures

【中圖分類號】F426;F406.7? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻標志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號】1673-1069（2021）10-0143-03

1 新收入準則應用于建筑業(yè)的重要性

首先，可以幫助建筑企業(yè)樹立合同意識，并對簽訂的合同進行科學規(guī)范的管理。新收入準則中收入確認的前提是合同。收入的確認與合同緊密相關，合同條款的內容對收入確認和計量帶來了決定性的影響。只有將收入寫入合同當中，并以合同規(guī)范文本的形式確定下來，才能保證收入的確認，使合作雙方建立正式的市場關系，有利于雙方更加深入地進行合作，同時，可以引導建筑企業(yè)強化規(guī)范管理意識、法律意識、合同意識，健全完善內部管理制度，促進企業(yè)進一步發(fā)展壯大，向著更高目標前進。

其次，可以提高企業(yè)會計信息的質量和透明度，使不同企業(yè)間的收入信息可以更方便地加以對比。新收入準則指出收入的確認必須通過統(tǒng)一的收入確認模型，以控制權轉移代替風險報酬轉移作為收入確認的新標準。另外，新收入準則的相關指引對收入的確認、計量工作起到了很好的指導作用，也要求企業(yè)充分披露相關財務信息，從而提高財務信息的透明度。同時，其可以對企業(yè)業(yè)務與會計管理的融合起到重要的促進作用，使得企業(yè)的整體管理水平得到顯著提高。新收入準則認為企業(yè)收入的確認應當以企業(yè)提供商品或服務的形式體現(xiàn)出來，確認金額就是該商品或服務預期支付的金額。企業(yè)收入的確認只有通過大量的判斷和預估才能得出來，合同條款會對收入的確認產生決定性的影響，會計核算需要的信息也多由業(yè)務部門提供。

2 新收入準則的變化及對建筑業(yè)的影響

2.1 適用范圍

2.1.1 適用范圍的變化

2006年，財政部連續(xù)出臺了企業(yè)會計準則第14號和第15號文件，明確規(guī)定了收入確認、計量和信息披露。當前，我國改革開放開始進入深水區(qū)，企業(yè)的收入確認和計量形勢變得更加復雜，收入和建造合同準則很難準確區(qū)分，商品銷售和勞務收入的區(qū)分和界定也存在一些不容忽視的問題，例如，如何準確判斷商品所有權上的主要風險和報酬轉移等方面的問題。新收入準則對收入確認模型的統(tǒng)一，使得不再需要區(qū)分商品銷售收入和讓渡資產使用權收入以及提供勞務收入，而是統(tǒng)一按照五步法模型來對收入進行確認與計量。

2.1.2 適用范圍變化產生的影響

新收入準則背景下，收入確認模型實現(xiàn)了統(tǒng)一運作，避免了由于界限劃分不清導致的收入確認不準確，如交易收入確認方法不統(tǒng)一導致的會計信息可比性較低，或者由于界限模糊而導致的財務舞弊情形。統(tǒng)一的收入確認模型規(guī)范了收入確認的方法，提高了企業(yè)會計信息的準確性和可比性，促進了企業(yè)的業(yè)財融合和業(yè)務模式調整。

2.2 收入確認時點

2.2.1 收入確認時點的變化

新收入準則中以控制權轉移作為收入確認的新標準，收入的確認分為時點確認和時段確認2種類型。按照新收入準則，如果要滿足在一段時間對收入進行確認，必須具備以下3個條件之一：首先，客戶在企業(yè)履約的同時從中獲得并消耗履約帶來的經濟利益;其次，企業(yè)履約過程中正在生產的商品可以被客戶控制;最后，企業(yè)履約過程中生產的商品具有特殊的用途，而且是不可替代的，同時，企業(yè)在整個合同執(zhí)行期間內有權獲取自己因為履約而應得的利益。按照新收入準則，滿足時段確認收入條件的要按照履約進度確認收入，并且嚴格根據新收入準則中關于完工進度的度量方法進行，從而實現(xiàn)建造合同收入確認與工程價款結算相匹配，不滿足時段確認收入條件的按照時點進行確認。

2.2.2 收入確認時點變化產生的影響

新收入準則強調以合同為基礎，以控制權轉移為判斷標準，按照履約進度確認收入，這有利于避免人為調節(jié)建造合同的完工進度從而操縱利潤的情況，導致會計信息失真。對于合同約定的特殊條款，只有在滿足合同約定的情況下才能進行相應的賬務核算，避免了賬務處理與實際業(yè)務相脫節(jié)的情形，避免了提前確認收入，或收入確認不合理導致的利潤核算不準確。

2.3 合同成本

2.3.1 合同成本資本化的變化

合同成本主要由2個部分的內容構成，具體是合同履約和合同取得成本，如果要確認合同履約成本，必須滿足以下3個條件：第一，該成本產生與合同之間關系密切;第二，該成本增加了企業(yè)履行自己義務需要的資源;第三，該成本是可以回收的。所謂合同取得成本，指的是為了取得合同導致成本的增加部分，這部分成本是預期可以回收的，即不取得合同就不會發(fā)生的成本，就無法實現(xiàn)的成本。常見的合同取得成本為銷售傭金，只有在銷售合同生效后，企業(yè)才會按照規(guī)定把傭金提供給銷售人員。無論能否獲得合同，如招投標費、資料費等成本依舊會產生，因此，這不屬于增量成本，其發(fā)生額應當計入當期損益。

與建造合同相比，新收入準則明確了合同成本資本化的條件，且對可以費用化的合同成本給出了明確的指引，如新收入準則明確指出非由客戶承擔的管理費用計入當期損益;非正常消耗的直接材料、直接人工、制造費用由于未反映在合同價款中應予以費用化;為簡化處理，攤銷期限不超過一年的合同取得成本費用化;投標資料準備費用、投標費等應在發(fā)生時計入當期損益。

2.3.2 合同成本資本化變化產生的影響

新收入準則對資本化條件的進一步明確及指引，嚴格區(qū)分了資本化和費用化的界限，對增量成本資本化提出了更為嚴格的要求，縮小了資本化的范圍，相應對使用投入法確認履約進度的企業(yè)，收入的確認受到影響。例如，新收入準則將不予資本化的合同成本費用化，將導致履約進度小于建造合同下確認的履約進度，同時，收入確認小于建造合同下收入的確認金額。

2.4 合同完工進度

2.4.1 合同完工進度度量方法的變化

新收入準則明確規(guī)定屬于某一時段履行的履約義務，按照履約進度進行收入確認，不滿足時段確認條件的按照時點進行確認。與建造合同相比，在新收入準則下應先判斷合同屬于時段履行義務還是時點履行義務，然后再選取相對應的方法進行收入確認。根據新收入準則的規(guī)定，履約進度的確認可以采用投入法和產出法2種方法。按照投入法確認履約進度，需要根據實際情況對已發(fā)生的成本進行調整，如因企業(yè)生產效率低下等導致人工費、材料費、機械費等非正常消耗，并不是為履行合同而發(fā)生的支出，應在確定履約進度時予以剔除。同樣按照產出法確認履約進度也需要將與履約義務無關的成本剔除。

2.4.2 合同完工進度度量方法變化產生的影響

新收入準則對履約進度確認的要求更為嚴格，通過對不滿足增量成本概念的費用和履約成本定義的費用予以剔除，資本化的范圍被人為地縮小，這直接導致了項目成本減少，但是增加了費用數量，成本的比例也會隨之改變，收入確認也會出現(xiàn)變化，較建造合同收入確認可能會出現(xiàn)提前或延遲確認收入的現(xiàn)象，但是在新收入準則下對項目的成本收入核算更為確切，更能真實反映歸屬于項目的投入與產出。同時，新收入準則規(guī)定依據收入確認方法攤銷期確認合同成本的攤銷，這樣可以準確及時地確認合同收入。

2.5 收入計量標準

2.5.1 收入計量標準的變化

新收入準則規(guī)定，應當按照合同規(guī)定的價格計量收入，可變對價、合同涉及融資、非現(xiàn)金對價和客戶對價都會對交易價格產生影響。新收入準則進一步擴展了合同收入的內容，包括合同中規(guī)定的初始收入、可變對價，以及涉及的重大融資成分等多個方面。同時，明確了可變對價的計量方法，以及可確認為收入的上限金額，并且要求企業(yè)在每一資產負債表日對可變對價金額進行重新估計，對于發(fā)生變動的按照相關規(guī)定進行會計處理。

2.5.2 收入計量標準變化產生的影響

①收入計量金額確定的難度降低。新收入準則根據合同進行收入確認，不受市場價格變化的影響，從而在某種程度上降低了不確定外部市場變動引起的公允價值變動。②降低了收入計量金額的不恰當性。新收入準則對合同中存在的可變對價明確規(guī)定了其計量方法，從而提高了收入計量金額的合理性和可靠性。③提高了收入計量金額的可比性。建造合同準則未對長期款項核算作出明確規(guī)定，施工企業(yè)一般通過“預收賬款”或“應收賬款”科目來核算收到的款項，沒有根據業(yè)務實質結合資金時間價值來劃分收到的款項是否應按照長期款項核算。在新收入準則中，要求考慮資金時間價值，如果客戶獲得商品的時間與客戶支付款時間的間隔超過一年，被認為存在重大融資成分，其對收入的影響應當被考慮在內，從而提高了收入計量的可比性。

2.6 收入信息披露

2.6.1 收入信息披露的變化

新收入準則細化了建造合同收入信息披露的內容，要求企業(yè)披露更多的會計信息和事項，同時，對披露的會計信息的真實性提出了更高的要求。例如，新收入準則對關聯(lián)方的披露范圍較舊準有所擴大，并且對關聯(lián)方交易金額的披露作出了強制規(guī)定。新收入準則對涉及的未結算項目的相關詳細信息以及壞賬金額的披露都作出了規(guī)定。這些新的要求和內容與舊準則相比有了顯著變化，這些變化更好地體現(xiàn)了新收入準則與時俱進的時代性、科學性和可操作性。

2.6.2 收入信息披露變化產生的影響

相較于建造合同準則披露要求，新收入準則的披露內容更加細化、更加復雜，而且要求對建造合同收入產生的全過程進行披露，這就加大了建造合同收入信息披露的工作難度，同時，對財務人員的業(yè)務素質提出了更高的要求，只有對收入準則的規(guī)定全面深刻地加以掌握，才能使披露的內容更加符合要求。如果不能對新收入準則進行全面認真的研究學習，就不能將之很好應用于實際工作中，對相關工作的開展帶來一定的制約和影響。

3 建筑企業(yè)應對新收入準則影響的策略

3.1 加強培訓學習，提高各崗位人員的專業(yè)勝任能力

新收入準則的實施，對建筑行業(yè)的影響是非常全面的，從合同管理到會計核算、稅務處理等方面都有不同程度的影響。在新收入準則實施的前期，建筑企業(yè)應該加大新收入準則的培訓力度以及擴大培訓廣度，積極組織市場、合約、財務、稅務等業(yè)務相關人員參加培訓，重點理解合同完工進度衡量方法的變化、收入計量、交易價格的確定、合同變更處理的變化等內容，通過培訓從合同條款的設計、合同變更的處理、合同中單項履約義務的識別、稅務籌劃等方面提高相關人員的專業(yè)勝任能力，更好地為企業(yè)發(fā)展貢獻力量。

3.2 推進合同精細化管理，促進業(yè)財融合

新收入準則更加突出合同的重要性，收入核算必須參照合同進行，對合同進行分析是做好收入核算的基礎。合同條款、合同單項履約義務劃分、合同單價等合同要素對收入的確認時點及收入成本金額的確定都有著較大的影響，這就要求財務人員參與到合同簽訂的整個流程中，及時發(fā)現(xiàn)合同條款不合理、不完善之處，調整、優(yōu)化合同條款和簽約流程，將合同簽訂和收入確定模式緊密結合，不斷優(yōu)化合同條款，形成最佳合同條款模式，合同內容應當對工程期限和進度相關事項作出明確的規(guī)定，驗工計價和工程款的收取日期必須得到提前確定。同時，在合同履行過程中必須做好監(jiān)督和管理工作，一旦出現(xiàn)變更現(xiàn)象，必須及時與客戶溝通核實，只有在得到客戶的簽認情況下，合同才能繼續(xù)履行。

3.3 嚴格貫徹落實五步法模型

新收入準則中，收入的確認和計量由以下5步構成：①識別與客戶訂立的合同;②識別合同中的單項履約義務;③確定交易價格;④將交易價格分攤至各單項履約義務;⑤第五步：履行各單項履約義務時確認收入。五步法模型在新收入準則的應用中起到關鍵性作用，在建筑領域的財務核算中使用該模型，能夠減少核算環(huán)節(jié)失誤，保證核算準確性和合理性。同時，五步法模型對施工企業(yè)的納稅也產生了一定的影響，因此，在新收入準則的實施過程中，應針對具體情況做好稅收籌劃工作，使企業(yè)可以及時規(guī)避稅務風險，并使建筑施工企業(yè)獲得更好的經濟效益。

3.4 優(yōu)化企業(yè)信息系統(tǒng)和內部控制制度

新收入準則對收入的確認及收入相關信息的披露提出了更高的要求，如合同變更情形的估計、具有重大融資性質交易價格的估計、客戶信用風險評估等需要大量的數據支撐。為高效、快捷地獲取相關數據，以適應更加細化的財務核算要求，進一步優(yōu)化企業(yè)信息系統(tǒng)成為必然的趨勢，要滿足時代發(fā)展新要求，將優(yōu)化企業(yè)信息系統(tǒng)和內部控制制度作為工作的重要內容，結合企業(yè)財務會計工作特點，借助信息化技術，加強對信息系統(tǒng)的應用，不斷提高企業(yè)財務會計現(xiàn)代化水平，強化內部控制體系，提高企業(yè)運營效率，為企業(yè)可持續(xù)發(fā)展提供有力的財務信息技術支撐。

4 結語

新收入準則主要針對以下內容作出了修訂：收入確認模型實現(xiàn)了統(tǒng)一，即將現(xiàn)行收入和建造合同2項準則納入統(tǒng)一的收入確認模型;重新規(guī)定和完善收入確認時點，對特殊事項作出詳細指引，更好地引導多重交易合同的會計處理;重新規(guī)定了一些特殊交易收入的計量和確認標準。新收入準則對建筑企業(yè)的財務管理和業(yè)務管理提出了更高的要求，建筑企業(yè)要想在經濟變更的浪潮中繼續(xù)前進并取得較大發(fā)展，就應在新收入準則實施中嚴謹完成收入核算任務，使財務信息、業(yè)務信息對稱，保證企業(yè)財務管理的有效性。財務核算過程中，以新收入準則為指導，通過加強培訓學習，提高各崗位人員的專業(yè)勝任能力，推進合同精細化管理，促進業(yè)財融合，嚴格貫徹落實五步法模型，優(yōu)化企業(yè)信息系統(tǒng)和內部控制制度等措施應對新收入準則帶來的影響，大幅提高建筑企業(yè)的財務核算水平，深化建筑業(yè)改革。

【參考文獻】

【1】黃儷珺.新收入準則對施工企業(yè)收入確認的影響及應對——以X企業(yè)為例[D].廣州：暨南大學，2019.

【2】紀夢迪.新收入準則的實施對建筑企業(yè)的會計影響研究[D].鎮(zhèn)江：江蘇科技大學，2019.