企業(yè)信息化對注冊會計師審計的影響與對策研究

胡曉明

[摘 ? ?要] 文章對企業(yè)應(yīng)用信息技術(shù)的狀況進行了分類，分析了企業(yè)信息化對注冊會計師審計的影響，以及企業(yè)廣泛應(yīng)用信息技術(shù)衍生對會計師事務(wù)所新的業(yè)務(wù)需求，并從目標設(shè)定、路徑設(shè)計、機制安排三個方面提出了會計師事務(wù)所的應(yīng)對措施。

[關(guān)鍵詞] 企業(yè)信息化;注冊會計師;審計;影響;對策

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2020. 23. 039

[中圖分類號] F232 ? ?[文獻標識碼] ?A ? ? ?[文章編號] ?1673 - 0194（2020）23- 0088- 03

0 ? ? ?引 ? ?言

信息技術(shù)的迅猛發(fā)展，企業(yè)信息化的飛速進步，越來越廣泛和深入地影響著注冊會計師行業(yè)。目前，大部分會計師事務(wù)所提供專業(yè)服務(wù)的信息化程度較低，與企業(yè)的信息化環(huán)境不相匹配。為此，會計師事務(wù)所必須跟上企業(yè)信息化發(fā)展的步伐，打造相應(yīng)的信息技術(shù)專業(yè)服務(wù)能力。

1 ? ? ?企業(yè)應(yīng)用信息技術(shù)狀況的分析

以某會計師事務(wù)所的企業(yè)客戶群體為例，其應(yīng)用信息技術(shù)的狀況可按照廣度和深度分為無應(yīng)用、僅應(yīng)用財務(wù)軟件、僅應(yīng)用ERP系統(tǒng)、綜合應(yīng)用財務(wù)/業(yè)務(wù)系統(tǒng)共四種類型，如圖1所示。

（1）無應(yīng)用（1%）

沒有任何信息化應(yīng)用或極少信息化應(yīng)用的企業(yè)只占比1%左右。

（2）僅應(yīng)用財務(wù)軟件（18%）

僅應(yīng)用財務(wù)軟件的企業(yè)約占18%。這些企業(yè)規(guī)模較小，其日常運營和管理不依賴其他信息系統(tǒng)，通過使用財務(wù)軟件即可收集財務(wù)報告所需信息。

（3）僅應(yīng)用ERP系統(tǒng)（29%）

僅應(yīng)用ERP系統(tǒng)的企業(yè)約占29%。這些企業(yè)通常使用SAP、Oracle、金蝶、用友等商用ERP軟件，經(jīng)由專業(yè)公司實施后，ERP基本可以覆蓋業(yè)務(wù)需求，通常不再應(yīng)用其他信息系統(tǒng)。

（4）綜合應(yīng)用財務(wù)/業(yè)務(wù)系統(tǒng)（52%）

同時應(yīng)用財務(wù)和業(yè)務(wù)系統(tǒng)的企業(yè)約占52%。例如主營公路快運快遞的ABC物流公司，其主要業(yè)務(wù)流程（物流開單、運輸、配送、結(jié)算等）都有相應(yīng)的信息系統(tǒng)支撐：直營快遞業(yè)務(wù)開單、運輸追蹤、收入統(tǒng)計的A1系統(tǒng);加盟物流的A2系統(tǒng);外部運力采購與結(jié)算的A3系統(tǒng);與銀行對接的資金系統(tǒng);金蝶ERP系統(tǒng)等。這些系統(tǒng)大多與審計相關(guān)，涉及收入確認，注冊會計師需要重點關(guān)注。同時，物流行業(yè)信息化還涉及一些技術(shù)，如利用GPS技術(shù)跟蹤貨運車輛，利用視頻識別（RFID）技術(shù)對貨物進行管理等。此外，還有一些企業(yè)運用機器人流程自動化，由機器代替人工完成費用報銷的稽核工作。由于信息技術(shù)的應(yīng)用存在特定風(fēng)險，應(yīng)用越多風(fēng)險越大，這就給注冊會計師審計帶來了更大挑戰(zhàn)。

2 ? ? ?企業(yè)信息化對注冊會計師審計的影響

以審計視角觀察企業(yè)應(yīng)用信息技術(shù)的狀況，有以下幾點值得關(guān)注：

（1）嵌入信息系統(tǒng)的自動化應(yīng)用控制

企業(yè)往往在系統(tǒng)開發(fā)或購置的需求分析階段，即已設(shè)計相關(guān)的控制。這些控制一般是通過信息系統(tǒng)強制執(zhí)行的自動化應(yīng)用控制，在審計中通常將其視為關(guān)鍵控制加以測試。例如，某企業(yè)引入和實施了SAP貿(mào)易合規(guī)管控工具（GTS），以推進信息技術(shù)自動化管控。

（2）信息系統(tǒng)中的海量數(shù)據(jù)

企業(yè)的信息系統(tǒng)中存在海量的交易數(shù)據(jù)。注冊會計師對這些數(shù)據(jù)進行抽樣通常不可行，可能需要利用計算機輔助審計技術(shù)進行數(shù)據(jù)分析。

（3）業(yè)務(wù)系統(tǒng)和財務(wù)系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)交換

對于上述綜合應(yīng)用財務(wù)/業(yè)務(wù)系統(tǒng)的第四類企業(yè)，由多個供應(yīng)商提供或自行開發(fā)的不同系統(tǒng)之間需要通過數(shù)據(jù)接口進行數(shù)據(jù)交換（例如收入數(shù)據(jù)從業(yè)務(wù)系統(tǒng)傳輸?shù)截攧?wù)系統(tǒng)）。注冊會計師在審計時需要評估數(shù)據(jù)不能正確傳輸?shù)娘L(fēng)險，并進行應(yīng)用控制測試或業(yè)財數(shù)據(jù)核對等實質(zhì)性測試。

例如：某傳媒公司，其廣告業(yè)務(wù)通過廣告系統(tǒng)運作，廣告展示和點擊信息由系統(tǒng)進行后續(xù)計費結(jié)算，系統(tǒng)自動按訂單金額計算應(yīng)確認的廣告收入金額，廣告系統(tǒng)通過數(shù)據(jù)傳輸接口將計算好的廣告收入數(shù)據(jù)傳輸?shù)絆racle系統(tǒng)。注冊會計師對收入等重要項目進行測試時，存在“廣告收入數(shù)據(jù)未正確傳輸至Oracle系統(tǒng)”的風(fēng)險，這是因為企業(yè)在ERP之外還應(yīng)用了廣告業(yè)務(wù)系統(tǒng)而額外產(chǎn)生的風(fēng)險，為此，注冊會計師要對“廣告系統(tǒng)通過數(shù)據(jù)傳輸接口將廣告收入數(shù)據(jù)傳輸?shù)絆racle系統(tǒng)”這一應(yīng)用控制進行測試，必要時還要進行實質(zhì)性測試，將廣告業(yè)務(wù)系統(tǒng)的收入數(shù)據(jù)與Oracle系統(tǒng)收入數(shù)據(jù)進行核對。而對上述僅應(yīng)用財務(wù)軟件的第二類客戶，則可以直接在財務(wù)軟件中取得收入相關(guān)數(shù)據(jù);對僅應(yīng)用ERP的第三類客戶，因為ERP系統(tǒng)各模塊間是高度集成的，其數(shù)據(jù)交換已被整合到ERP軟件設(shè)計中，ERP銷售模塊和財務(wù)管理模塊的收入數(shù)據(jù)是一致的，無須實施額外的核對程序。

3 ? ? ?企業(yè)廣泛應(yīng)用信息技術(shù)衍生的對會計師事務(wù)所的新需求

3.1 ? 會計師事務(wù)所信息技術(shù)團隊參與財務(wù)報表審計工作

當(dāng)企業(yè)信息系統(tǒng)的復(fù)雜程度較高時，需要會計師事務(wù)所信息技術(shù)團隊加入審計項目組并參與財務(wù)報表審計工作。信息技術(shù)團隊的工作包括：對企業(yè)的信息系統(tǒng)進行風(fēng)險評估，識別對應(yīng)的信息技術(shù)風(fēng)險，了解企業(yè)與信息技術(shù)有關(guān)的控制并評價其設(shè)計有效性;對納入審計范圍的信息系統(tǒng)執(zhí)行審計工作，包括一般控制測試和應(yīng)用控制測試（如有）;將發(fā)現(xiàn)的信息技術(shù)缺陷向?qū)徲嬳椖拷M報告，考慮其對財務(wù)報表的影響。

3.2 ? 信息系統(tǒng)專項審計

當(dāng)企業(yè)對信息系統(tǒng)的機密性、完整性、可用性存有疑慮時，可以委托會計師事務(wù)所信息技術(shù)團隊進行信息系統(tǒng)專項審計。此類審計也可側(cè)重于與財務(wù)報告編制相關(guān)的信息系統(tǒng)，通過收集和評價與信息系統(tǒng)相關(guān)的審計證據(jù)，對信息系統(tǒng)是否能夠保證財務(wù)數(shù)據(jù)的準確、維護數(shù)據(jù)的完整和真實等方面做出判斷，從而為財務(wù)報表準確性、真實性和完整性提供信息系統(tǒng)層面的合理保證。

3.3 ? 信息技術(shù)咨詢

某些企業(yè)對信息系統(tǒng)的依賴程度極高，例如，從事零售連鎖超市業(yè)務(wù)的企業(yè)，如果沒有信息系統(tǒng)將無法經(jīng)營。這些企業(yè)對信息技術(shù)業(yè)務(wù)保持連續(xù)性非常重視，希望會計師事務(wù)所信息技術(shù)團隊能夠提供專業(yè)意見，以幫助其建立與經(jīng)營規(guī)模相適應(yīng)的業(yè)務(wù)連續(xù)性計劃;部分企業(yè)在ERP實施過程中，也希望信息技術(shù)團隊以監(jiān)理身份參與;在對內(nèi)部員工（如采購員）的舞弊調(diào)查中，企業(yè)希望信息技術(shù)團隊參與電子取證工作，以便將調(diào)查控制在一定的范圍;對于與財務(wù)相關(guān)的機器人流程自動化，企業(yè)亦期望信息技術(shù)團隊能夠提供專業(yè)咨詢服務(wù)。企業(yè)的這些需求，一方面是基于對事務(wù)所專業(yè)實力的信賴，另一方面也對信息技術(shù)團隊的專業(yè)勝任能力提出了更高要求。當(dāng)然，提供信息技術(shù)咨詢服務(wù)的前提是不違反《中國注冊會計師職業(yè)道德守則》中有關(guān)獨立性的要求。

4 ? ? ?會計師事務(wù)所的對策

4.1 ? 目標設(shè)定

《注冊會計師行業(yè)信息化建設(shè)規(guī)劃（2016—2020年）》指出，要“準確把握信息技術(shù)發(fā)展趨勢和服務(wù)對象的信息化水平”，“用現(xiàn)代信息技術(shù)全面裝備注冊會計師行業(yè)”。為此，會計師事務(wù)所要充分利用信息技術(shù)創(chuàng)新成果，關(guān)注企業(yè)信息化建設(shè)的現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢，研究融合信息技術(shù)，變革審計理念、方法與技術(shù)，形成與企業(yè)信息化發(fā)展水平相匹配的信息技術(shù)專業(yè)服務(wù)能力。

4.2 ? 路徑設(shè)計

4.2.1 ? 對會計師事務(wù)所信息化進行頂層設(shè)計

會計師事務(wù)所要從戰(zhàn)略層面對信息化作出頂層設(shè)計，為事務(wù)所信息化建設(shè)找出問題、指明方向、理清思路、定出措施，并根據(jù)頂層設(shè)計對形成信息技術(shù)專業(yè)服務(wù)能力進行路徑設(shè)計。

4.2.2 ? 關(guān)注新一代信息技術(shù)，開展專項研發(fā)

會計師事務(wù)所要充分關(guān)注大數(shù)據(jù)、云計算、人工智能等新一代信息技術(shù)對會計、審計專業(yè)服務(wù)領(lǐng)域的影響，與高等院校、信息技術(shù)公司合作，開展專項研發(fā)，在這方面要走在企業(yè)的前面。例如，會計師事務(wù)所可以與信息技術(shù)公司合作開發(fā)合同閱讀機器人產(chǎn)品，由注冊會計師從收入準則的角度閱讀合同樣本并進行標注，以供機器學(xué)習(xí)。

4.2.3 ? 變革審計技術(shù)，適應(yīng)企業(yè)的信息化環(huán)境

如前所述，企業(yè)信息系統(tǒng)中的海量數(shù)據(jù)、業(yè)財數(shù)據(jù)交換等，倒逼傳統(tǒng)審計技術(shù)的變革。會計師事務(wù)所須開發(fā)數(shù)據(jù)分析軟件，對交易全數(shù)據(jù)進行相關(guān)性分析，實施全數(shù)據(jù)審計以解決抽樣審計的局限性，嘗試在線審計，徹底革新審計技術(shù)，以適應(yīng)企業(yè)的信息化環(huán)境。中注協(xié)于2020年3月印發(fā)的《中國注冊會計師協(xié)會關(guān)于在新冠肺炎疫情下執(zhí)行審計工作的指導(dǎo)意見》也指出，審計項目組需要在審計準則框架下調(diào)整審計計劃，加強信息技術(shù)和數(shù)據(jù)分析在審計中的運用，以應(yīng)對新冠肺炎疫情可能使實施常規(guī)審計程序受到限制的情況。

4.2.4 ? 儲備信息技術(shù)專業(yè)人才

會計師事務(wù)所須加大信息技術(shù)專業(yè)人才招聘力度，著力培養(yǎng)和引進兼具會計審計和信息系統(tǒng)等專業(yè)技能的復(fù)合型人才。在校園招聘時，可以專門針對理工科學(xué)生宣講信息系統(tǒng)審計，重點招錄計算機科學(xué)與技術(shù)、軟件工程、信息管理與信息系統(tǒng)、信息安全、信息與計算科學(xué)、網(wǎng)絡(luò)工程等專業(yè)的畢業(yè)生。要引進有信息技術(shù)服務(wù)經(jīng)驗的專業(yè)人士，為其提供更好的職業(yè)發(fā)展平臺。

4.2.5 ? 加強信息技術(shù)專家團隊建設(shè)

會計師事務(wù)所對信息技術(shù)專家的培養(yǎng)目標是：具備全面的計算機軟硬件基礎(chǔ)知識（特別是與網(wǎng)絡(luò)和信息系統(tǒng)安全相關(guān)的知識），理解財務(wù)會計和企業(yè)內(nèi)部控制，能夠勝任信息技術(shù)審計和咨詢業(yè)務(wù)。要根據(jù)信息技術(shù)團隊的專業(yè)背景，進行針對性的訓(xùn)練。比如，對于信息技術(shù)專業(yè)背景的人員，要著重訓(xùn)練其商務(wù)能力;對于會計審計背景的人員，則側(cè)重訓(xùn)練其數(shù)據(jù)庫基本操作等技能。

4.2.6 ? 增強財報審計團隊數(shù)據(jù)分析能力

對財報審計團隊，要加強信息安全、ERP系統(tǒng)、信息技術(shù)控制等知識的培訓(xùn)，增強其信息技術(shù)和數(shù)據(jù)技術(shù)應(yīng)用能力，加快培養(yǎng)復(fù)合型數(shù)據(jù)分析人才。在審計數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)性分析、風(fēng)險識別、預(yù)警與預(yù)測等領(lǐng)域，開展基于云計算的大數(shù)據(jù)應(yīng)用研究與實踐，提升數(shù)據(jù)挖掘分析應(yīng)用能力。

4.2.7 ? 建立信息技術(shù)專業(yè)服務(wù)標準

針對互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)（如游戲、在線培訓(xùn)等行業(yè)）、金融企業(yè)等代表性客戶，以及信息技術(shù)審計、咨詢等業(yè)務(wù)品種，進行專題研究。建立適用于所有信息技術(shù)專業(yè)服務(wù)的框架、各類底稿和報告標準以及相應(yīng)的質(zhì)量控制程序。例如，某會計師事務(wù)所信息系統(tǒng)審計底稿包括：信息系統(tǒng)復(fù)雜性情況表、信息技術(shù)團隊進場前通知表（作為具體審計計劃的附件）、了解信息技術(shù)一般控制底稿、了解信息技術(shù)應(yīng)用控制底稿、信息系統(tǒng)審計計劃備忘錄（作為總體審計策略的附件）、信息技術(shù)一般控制測試底稿、信息技術(shù)應(yīng)用控制測試底稿、信息系統(tǒng)審計發(fā)現(xiàn)匯總表、信息系統(tǒng)審計總結(jié)（作為審計小結(jié)的附件）等。

4.3 ? 機制安排

4.3.1 ? 確立信息技術(shù)業(yè)務(wù)和信息技術(shù)人員優(yōu)先的機制

在實施信息化發(fā)展戰(zhàn)略的過程中，會計師事務(wù)所要優(yōu)先發(fā)展信息技術(shù)相關(guān)業(yè)務(wù)，鼓勵合伙人承接單獨立項的信息技術(shù)審計、信息技術(shù)咨詢業(yè)務(wù)，將信息技術(shù)咨詢作為會計師事務(wù)所發(fā)展非審業(yè)務(wù)的重點領(lǐng)域。要使合伙人體會到信息技術(shù)在提高效率和降低風(fēng)險方面給審計項目帶來的好處，真正重視信息技術(shù)審計。在內(nèi)部績效管理、審計資源調(diào)配和員工晉升、激勵等方面，適度向信息技術(shù)業(yè)務(wù)和信息技術(shù)人員傾斜。例如，對取得CISA（國際信息系統(tǒng)審計師）資格的員工進行鼓勵，表1為某會計師事務(wù)所制定的與CISA相關(guān)的鼓勵政策。

4.3.2 ? 信息技術(shù)團隊參與審計制度

會計師事務(wù)所可以考慮在業(yè)務(wù)質(zhì)量控制制度中明確規(guī)定，對符合既定條件的審計項目，信息技術(shù)團隊?wèi)?yīng)作為審計項目組成員，實施信息技術(shù)審計，以應(yīng)對與信息系統(tǒng)相關(guān)的財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險。例如，某會計師事務(wù)所規(guī)定，對整合審計（內(nèi)部控制審計和財務(wù)報表審計）的上市公司年度審計、未上市及非整合審計的銀行、保險公司、證券公司等金融企業(yè)的財務(wù)報表審計、主營業(yè)務(wù)為互聯(lián)網(wǎng)相關(guān)行業(yè)或主要子公司從事互聯(lián)網(wǎng)業(yè)務(wù)的財務(wù)報表審計，信息技術(shù)團隊必須參與審計。

4.3.3 ? 信息技術(shù)專家復(fù)核制度

對信息系統(tǒng)復(fù)雜的審計項目，除實施信息技術(shù)審計外，還須履行信息技術(shù)專家復(fù)核程序。例如，某企業(yè)應(yīng)用的信息系統(tǒng)由不同供應(yīng)商開發(fā)、多個軟件之間存在多重數(shù)據(jù)交換或自動接口，應(yīng)將其判斷為信息系統(tǒng)復(fù)雜。某會計師事務(wù)所將符合以下條件之一的，確定為信息系統(tǒng)復(fù)雜：（1）使用SAP、Oracle、金蝶、用友等ERP系統(tǒng);（2）采用自主開發(fā)或高度定制的系統(tǒng);（3）系統(tǒng)供應(yīng)商不再提供維護或較少維護;（4）處理大量交易的信息系統(tǒng);（5）其他經(jīng)信息技術(shù)專家判斷為復(fù)雜的信息系統(tǒng)。

4.3.4 ? 信息技術(shù)戰(zhàn)略合作機制

會計師事務(wù)所要與高等院校、信息技術(shù)公司等簽訂框架協(xié)議，發(fā)揮各方優(yōu)勢，共同研發(fā)智能會計審計產(chǎn)品，形成信息技術(shù)戰(zhàn)略合作機制。

5 ? ? ?結(jié) ? ?語

如果注冊會計師行業(yè)信息化跟不上時代發(fā)展，甚至連注冊會計師獨立審計這個飯碗都有可能被別的行業(yè)跨界取代。而如果注冊會計師的信息技術(shù)服務(wù)水平跟不上企業(yè)信息化發(fā)展的腳步，企業(yè)在決定是否續(xù)聘會計師事務(wù)所時終將選擇“用腳投票”。因此，打造與企業(yè)信息化發(fā)展相匹配的信息技術(shù)專業(yè)服務(wù)能力，就是一個必須完成的戰(zhàn)略任務(wù)。

主要參考文獻

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