審計(jì)獨(dú)立性探究

白雪珺

摘 要：獨(dú)立審計(jì)作為提高上市公司公開披露會(huì)計(jì)信息可信性的一種制度安排，對(duì)保護(hù)財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者如中小投資者有著重要的意義。同時(shí)對(duì)維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的秩序、優(yōu)化資本市場(chǎng)的資源配置有著不可替代的重要作用。本文將就審計(jì)獨(dú)立性存在的問題、產(chǎn)生這些問題的原因以及解決問題的措施幾個(gè)方面開展系統(tǒng)研究。

關(guān)鍵詞：非審計(jì)服務(wù)；審計(jì)獨(dú)立性；審計(jì)費(fèi)用；注冊(cè)會(huì)計(jì)師

一、提出問題

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師非審計(jì)服務(wù)的拓展對(duì)審計(jì)獨(dú)立性產(chǎn)生威

脅。非審計(jì)服務(wù)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所與審計(jì)客戶之間存在的審計(jì)專業(yè)服務(wù)收費(fèi)以外的直接經(jīng)濟(jì)利益或者是重大的間接經(jīng)濟(jì)利益的一種服務(wù)活動(dòng)。市場(chǎng)需求的日益增加，以及非審計(jì)服務(wù)背后所帶來的高額利潤(rùn)，促使其近年來迅速發(fā)展。對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所來說，非審計(jì)服務(wù)不需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽字，不需要其出具審計(jì)報(bào)告，這就意味著無需承擔(dān)太多風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，項(xiàng)目繁多的非審計(jì)服務(wù)又能給會(huì)計(jì)師事務(wù)所帶來不菲的高額收入。而高額的非審計(jì)服務(wù)收入，使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所出于對(duì)其自身經(jīng)濟(jì)利益的保障而受制于被審計(jì)單位，進(jìn)而導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師在面臨客戶的不合理要求和脅迫時(shí)放棄審計(jì)獨(dú)立性的原則，損害實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性。

（二）審計(jì)三方關(guān)系不平衡。獨(dú)立審計(jì)本身是審計(jì)機(jī)構(gòu)或注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受財(cái)產(chǎn)所有人的委托或授權(quán)，對(duì)財(cái)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行的審計(jì)監(jiān)督的一種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。存在著委托人、被審計(jì)人和審計(jì)人三者的特殊關(guān)系。但在我國(guó)現(xiàn)實(shí)審計(jì)市場(chǎng)當(dāng)中，現(xiàn)有的公司法人結(jié)構(gòu)不夠完善，公司內(nèi)控制度尚不成熟，使得很多情況之下，公司的實(shí)際經(jīng)營(yíng)者和決策者就是公司所有者本身。在這種情況下，公司的直接經(jīng)營(yíng)和主要決策由管理層或公司所有者本身來運(yùn)作，通知聘請(qǐng)審計(jì)專業(yè)人員的責(zé)任也由董事會(huì)或管理層承擔(dān)，必然會(huì)打亂審計(jì)關(guān)系三者之間的有序平衡關(guān)系。是否與該會(huì)計(jì)師事務(wù)所簽訂審計(jì)或非審計(jì)業(yè)務(wù)合同以及審計(jì)費(fèi)用的多少，完全取決于被審計(jì)單位的董事會(huì)或者管理層，必然會(huì)影響審計(jì)的獨(dú)立性。

（三）對(duì)審計(jì)失敗的會(huì)計(jì)師事務(wù)所處罰力度不夠。近幾年

來，審計(jì)失誤甚至失敗的案例頻頻出現(xiàn)，主要體現(xiàn)在各大事務(wù)所對(duì)審計(jì)質(zhì)量的忽視以及審計(jì)警惕性不高，直接影響到了社會(huì)公眾的利益，也對(duì)審計(jì)行業(yè)自身形象造成影響，影響了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)獨(dú)立性。從社會(huì)公眾的角度來說，大多數(shù)人們認(rèn)為，審計(jì)行業(yè)規(guī)范中對(duì)處罰力度的規(guī)定偏低，沒有對(duì)違規(guī)出具審計(jì)意見的行為起到震懾作用。違規(guī)成本低，使得審計(jì)質(zhì)量存在著很大的隱患。若對(duì)會(huì)計(jì)事務(wù)所規(guī)定嚴(yán)格的處罰制度，在一定程度上必然會(huì)使審計(jì)質(zhì)量有所提高，保護(hù)好審計(jì)的獨(dú)立性。

二、解決問題

（一）審計(jì)報(bào)告上網(wǎng)公布。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)結(jié)束后，應(yīng)當(dāng)?shù)谝粫r(shí)間向省級(jí)財(cái)政部門或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)上報(bào)其審計(jì)報(bào)告，省級(jí)財(cái)政部門或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在收到報(bào)告之后應(yīng)將其在網(wǎng)站上進(jìn)行公布，以便企業(yè)投資人、債權(quán)人以及政府有關(guān)部門的利益相關(guān)者等審計(jì)報(bào)告使用者們對(duì)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行了解、查詢或核對(duì)。這一舉措的好處在于，一方面，那些由審計(jì)單位偽造的審計(jì)報(bào)告，是無法從公示網(wǎng)站內(nèi)查詢到的，同時(shí)，如果在報(bào)告使用者的工作過程中所見到的書面審計(jì)報(bào)告內(nèi)容同網(wǎng)站公布的審計(jì)報(bào)告不一致，該審計(jì)報(bào)告也極有可能是被篡改的。通過在公示網(wǎng)站上對(duì)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行查詢和核對(duì)，報(bào)告使用者們可以很容易地發(fā)現(xiàn)虛假審計(jì)報(bào)告；另一方面，在財(cái)政部門或者會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的上網(wǎng)公布審計(jì)報(bào)告，也會(huì)是對(duì)于強(qiáng)化會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的重要手段。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過上網(wǎng)查詢已公示的審計(jì)報(bào)告這一途徑，及時(shí)地發(fā)現(xiàn)不法分子通過偽造自己簽字偽造審計(jì)報(bào)告或者偷換財(cái)務(wù)報(bào)表的情況。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在接受審計(jì)委托前，可以在網(wǎng)站上查詢被審計(jì)單位以前的審計(jì)報(bào)告，以便增加對(duì)被審計(jì)單位的了解，也可以發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位本年度已經(jīng)委托其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)工作的情況。

（二）建立同業(yè)監(jiān)督機(jī)制。當(dāng)審計(jì)報(bào)告使用者發(fā)現(xiàn)審計(jì)報(bào)告存在錯(cuò)誤或者舞弊跡象、認(rèn)為該注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德存在問題、認(rèn)為審計(jì)結(jié)果不可靠的情況，可以繳納一定數(shù)額的保證金，申請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)委派其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行重新審計(jì)或者復(fù)核。通過復(fù)核和披露原審計(jì)報(bào)告存在的舞弊或虛假不實(shí)，執(zhí)行復(fù)核業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師也可獲取更多的報(bào)酬，以激勵(lì)其高質(zhì)量的完成復(fù)核工作，這樣可以在行業(yè)內(nèi)部形成監(jiān)管的力量。各級(jí)政府財(cái)政部門以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)通過審核兩次審計(jì)結(jié)果的差異，就可以初步定位審計(jì)舞弊以及審計(jì)失敗的行為，通過進(jìn)一步調(diào)查，檢查原注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否違反審計(jì)準(zhǔn)則的行為，并在此基礎(chǔ)上加以懲戒和處罰。在同業(yè)監(jiān)督機(jī)制的作用之下，將會(huì)割裂會(huì)計(jì)師事務(wù)所和被審計(jì)人之間不正常和過于親密的經(jīng)濟(jì)利益聯(lián)系，使得事務(wù)所的審計(jì)費(fèi)用來源變得不穩(wěn)定。一旦失去了穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)利益來源，就會(huì)打亂固有的審計(jì)市場(chǎng)格局，加速會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的競(jìng)爭(zhēng)，促進(jìn)各事務(wù)所更加積極主動(dòng)地提高專業(yè)勝任能力和審計(jì)質(zhì)量。

（三）加強(qiáng)監(jiān)管，嚴(yán)格處罰。在審計(jì)失敗導(dǎo)致投資者利益嚴(yán)重受損的情況下，審計(jì)報(bào)告使用者若要通過法律手段追究會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任，將會(huì)遇到一些阻礙，如訴訟時(shí)間長(zhǎng)、訴訟成本大、判決效率低等問題。而通過訴訟外和解的方式解決這一問題，其處理結(jié)果對(duì)違規(guī)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的威懾力又大打折扣，達(dá)不到震懾和驚醒的作用。我國(guó)追究刑事責(zé)任注重謙抑性原則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師犯罪不屬于重大刑事犯罪，依靠刑事責(zé)任提高審計(jì)可靠性也是不現(xiàn)實(shí)的。目前，我國(guó)制約注冊(cè)會(huì)計(jì)師濫用審計(jì)權(quán)的手段，主要集中于高級(jí)政府財(cái)務(wù)部門的處罰條令和相關(guān)懲戒措施，以及來自于注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的監(jiān)管和限制。以此監(jiān)管和處罰模式來達(dá)到提高審計(jì)質(zhì)量的目的。一方面要更加注重加強(qiáng)監(jiān)管，首要的是保證監(jiān)管人力和物力的投入，通過增加審計(jì)質(zhì)量檢查次數(shù)以及擴(kuò)大檢查范圍，來提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師違法行為被發(fā)現(xiàn)的概率以及發(fā)現(xiàn)之后被處罰的概率，使其無處躲藏。另一方面要要適當(dāng)?shù)募哟筇幜P力度，以求對(duì)違規(guī)會(huì)計(jì)師起到震懾和驚醒的作用，同時(shí)與道德誠(chéng)信建設(shè)相結(jié)合，違規(guī)會(huì)計(jì)師的懲戒決定，作為其不誠(chéng)信記錄中的一筆。

（四）調(diào)整當(dāng)前我國(guó)的公司治理結(jié)構(gòu)。我國(guó)上市公司根據(jù)公司法規(guī)定，要設(shè)立相應(yīng)的獨(dú)立董事地位，以確保公司治理層成分的多元化以及決定制定的公正民主。但是在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中，各公司的獨(dú)立董事大多數(shù)時(shí)候達(dá)不到真正意義上的獨(dú)立決策。獨(dú)立董事的話語權(quán)和各項(xiàng)職能的形式會(huì)受到各方面的限制，難以發(fā)揮其作為獨(dú)立董事真正的作用。為進(jìn)一步改善和解決這一現(xiàn)狀，應(yīng)該適當(dāng)?shù)恼{(diào)整公司治理結(jié)構(gòu)，使得獨(dú)立董事發(fā)揮更有效、更有價(jià)值的作用。一方面審查獨(dú)立董事就職人士的資質(zhì)和能力，加強(qiáng)其職業(yè)勝任力，獨(dú)立董事應(yīng)當(dāng)具備相關(guān)的工作經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)知識(shí)技能。另一方面給與其更多的權(quán)利和職能，相關(guān)的監(jiān)管部門可以要求獨(dú)立董事對(duì)公司的經(jīng)營(yíng)管理狀況發(fā)表申明。

（五）完善我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)環(huán)境。提高審計(jì)獨(dú)立性措施的另一個(gè)有效角度將會(huì)是改善當(dāng)前審計(jì)市場(chǎng)環(huán)境。雖然我國(guó)的資本市場(chǎng)和審計(jì)市場(chǎng)發(fā)展現(xiàn)狀尚不足以和西方的成熟資本市場(chǎng)相提并論，仍舊還有很大的提升和改善空間，但是我國(guó)高速的經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)，高速的公司規(guī)模擴(kuò)張趨勢(shì)，都不斷加大社會(huì)各界對(duì)審計(jì)報(bào)告質(zhì)量的要求。該神審計(jì)市場(chǎng)環(huán)境重要的一個(gè)舉措是力求讓更多的投資者將更多的目光集中于提高公司年度財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確度和編制過程的透明度。許多投資者為謀求巨額利潤(rùn)，往往會(huì)走上投機(jī)的道路。但是投資者作為經(jīng)濟(jì)關(guān)系中重要的一環(huán)，這種行為極其不利于我國(guó)投資環(huán)境的進(jìn)一步建設(shè)和良好發(fā)展，同時(shí)也不利于審計(jì)市場(chǎng)的進(jìn)一步完善和提升，對(duì)各方力量加強(qiáng)審計(jì)獨(dú)立性工作帶來了不利影響，應(yīng)當(dāng)杜絕。

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