古代重大財稅體制改革及啟示

摘 要 新時代的財稅體制改革，需要全面推進現(xiàn)代財政制度建設。但在改革過程中遇到許多現(xiàn)實問題，需要運用古代財稅體制改革的經驗來解決。因此，我們應充分利用好我國豐富的法制歷史資源，總結古代重大財稅體制改革的經驗教訓，為當前的財稅體制改革提供有益借鑒。

關鍵詞 財稅體制 改革 古代 啟示

作者簡介：潘嘉樂，西北政法大學經濟法學院，碩士研究生，研究方向：經濟法學。

中圖分類號：D929 文獻標識碼：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2019.02.108

財稅體制改革牽一發(fā)而動全身，是重大而關鍵的基礎性改革。財稅體制作為保障國家職能得以順利實現(xiàn)的重要工具，與國家相伴而生。財稅體制產生、發(fā)展和演進的歷史具有非常重要的現(xiàn)實意義和實踐性的經驗教訓，對于當前中國的財稅改革以及法制建設具有重要的參考價值。中國財稅文明是歷史的沉淀，也是未來的起跑線，可以使我們在對過往的反思中更加精準的把握歷史發(fā)展的必然規(guī)律，可以提高我們在當下財稅改革以及建設社會主義法治國家中的積極性和預見性。

一、古代重大財稅體制改革

中國古代有多次令人矚目的重大財稅體制改革，其得失成敗都對當時乃至后世的財政活動產生復雜而深遠的影響。財稅體制改革事實上存在著一條上下貫通的主線索，經濟的發(fā)展為財稅體制改革提供動力，財稅體制就是在不斷地適應經濟發(fā)展進程，不斷的進行適應性改革。

（一）春秋戰(zhàn)國時期財稅體制改革——“初稅畝”

公元前594年，魯國實行“初稅畝”，對私田和新開墾的農田計畝征稅。據(jù)《谷梁傳》記載：“初稅畝者，非公之去公田而履畝十取一也?！庇捎诋敃r農田的性質分為公田和私田，公田需要繳納十分之一的勞役地租，而私田無需繳納，但不具有合法性。實行“初稅畝”后，私田獲得了開墾的合法性，農民的積極性極大提高，加速了“井田制”的崩潰，是古代賦稅制度一次革命性的變革。

春秋戰(zhàn)國時期的財稅體制改革，賦役管理的體制趨于成熟，形成了財稅原則的雛形。財稅原則主要以財稅權集于中央和量出為入的原則為主。賦稅管理基本走向了程式化、規(guī)范化和法制化，不論是賦役征調還是財政收支，均有嚴格規(guī)范的程序和制度，法律形式以“式法”或“令”為準。同時也形成了“均財節(jié)用”和“量入為出”的理財思想。

（二）唐代財稅體制改革——“兩稅法”

唐代前期的租庸調制是以“人丁為本”為原則，其課稅對象有三類：田、戶和丁身，是向農民征收地租和勞役的混合制度。隨著土地兼并日趨激烈，失地農民增多，流民泛濫，租庸調制下的戶和丁身減少，財政入不敷出。公元779年，楊炎上奏德宗，請求改“租庸調制”為“兩稅法”，并取消各種雜稅。公元780年，德宗正式下詔實行“兩稅法”。

兩稅法的核心是地稅和戶稅，地稅按土地面積征納，戶稅按資產征納，基本做到量能課稅的原則，稅收負擔相對公平合理。其次正式開始征收商稅，稅率為三十稅一，較好的保護了商人的利益。最后調整了納稅期限，均在夏秋兩次征收，即六月或十月之前。上述舉措較好的規(guī)避了租庸調制戶口的限制，減輕了農民稅收負擔，它奠定了宋代以后兩稅法的基礎，是中國賦稅制度史上的重要改革。

（三）明代財稅體制改革——“一條鞭法”

進入明中期以后，土地和戶籍制度松弛，官僚階層膨脹，土地兼并日趨激烈，軍事活動耗費劇增，形成了財政收支與社會矛盾的不良循環(huán)。明政府為解脫日益嚴重的財政危機而實行“一條鞭法”。

公元1581年，張居正力排眾議，在全國范圍內推行“一條鞭法”。首先是重修《魚鱗圖冊》和《黃冊》，在全國范圍內清查土地和人口，重新制定土地定額征收政策，部分的改變稅糧負擔不均的狀況，控制整理了稅源。其次，合并賦役，將各項差徭及雜稅的折色部分攤入土地，折成銀兩，方便稅款繳納。最后，廢除了原來通過糧長、里長辦理征解賦役的“民收民解”制，改為“官收官解”制。

“一條鞭法”，它上承唐朝的兩稅法，下啟清朝的“攤丁人畝”，是我國封建歷史后期的一項重大賦役改革。它既推行了雇役制和役銀法，又使田稅貨幣化，把繁瑣稅目逐步變成單一的農業(yè)直接稅，在一定程度上促進了地租的貨幣化和農產品的商業(yè)化，自然經濟進一步瓦解，為工商業(yè)發(fā)展創(chuàng)造條件，這在中國財稅史上意義重大。

（四）清代財稅體制改革——“攤丁入畝”

公元1712年，清政府規(guī)定以公元1711年的人丁數(shù)作為征收丁稅的固定數(shù)，以后“滋生人丁，永不加賦”，廢除了新生人口的人頭稅。公元1723年開始普遍推行“攤丁入畝”，把固定下來的丁稅平均攤入田賦中，征收統(tǒng)一的地丁銀，不再以人為對象征收丁稅。

“攤丁入畝”通過合并課稅依據(jù)，地丁賦稅均出自于田畝，消除丁銀編征環(huán)節(jié)，進而也免除了丁銀編征可能滋生的弊端，便利了稅款稽征程序。地丁合一實際上使清代賦稅總額長期處于穩(wěn)定水平，呈現(xiàn)出鮮明的定額化特征，原則上以土地的多寡為標準繳納稅款，促進了稅收公平。同時，解放了部分農村勞動力，促進了城市雇傭關系的進步，刺激了商品經濟的發(fā)展。

“攤丁入畝”政策有利于貧民而不利于地主，是我國賦稅史上的一項重大改革。“攤丁入畝”在一定程度上調動了農民和手工業(yè)者的積極性，緩和了社會矛盾，有利于工商業(yè)的起步。但是，“攤丁入畝”沒有處理好均勻分攤賦稅的問題，加之清政府把許多本來與田地無關的課稅也并入田賦，從而影響了上自豪強富戶，下至黎民百姓各階層的利益，造成了更深的階級矛盾。

二、我國當前的財稅體制改革

中共中央于2014年6月30日審議通過了《深化財稅體制改革總體方案》，為財稅體制改革制定了規(guī)劃藍圖。該方案主要聚焦三方面改革：一是改進預算管理制度，2014年9月26日，國務院印發(fā)《關于深化預算管理制度改革的決定》，完善政府預算，推進預算公開，加強預算監(jiān)督，建立現(xiàn)代預算制度。二是稅收制度改革，主要是推行營改增、加征環(huán)保稅和國地稅機構合并等，稅制更加合理，稅務機關只能更加全面。三是調整中央和地方政府間財政關系，2016年8月24日，國務院印發(fā)《關于推進中央與地方財政事權和支出責任劃分改革的指導意見》，并于2018年對基本公共服務領域和醫(yī)療衛(wèi)生領域的事權與支出責任進行細化，事權與支出責任正逐步厘清。但我國正步入財稅體制改革的深水區(qū)，企業(yè)的稅負仍比較高，省及省以下政府的事權和支出責任仍不清晰，地方財政困難且地方債務風險高，我國財稅體制改革任重而道遠。因此，我們可以通過吸收借鑒古代財稅體制改革的經驗做法來完善現(xiàn)行的財稅體制。

三、古代重大財稅體制的啟示

（一）完善和改進財稅立法，制定稅收、財政基本法

古代的稅法較為繁雜，沒有一部專門規(guī)定財稅的法律，散見于各種形式的“令”、“法”中，均為單行稅法，缺乏統(tǒng)領的“總綱”。我國目前稅收法律也同樣存在這個問題，現(xiàn)行的個人所得稅法、企業(yè)所得稅法等都是以單行法的形式施行，缺乏母法的統(tǒng)領，顯得十分駁雜。我國應盡快制定《稅收基本法》，對稅收法律關系進行規(guī)制，確立稅法基本原則和基本制度，明確中央與地方的稅收立法權限，完善稅收征管體制，有利于提高稅收征管效率，防止稅收流失。而制定《財政基本法》也是十分必要的，主要對政府間財政關系進行規(guī)制，同時還必須將公告資產、公共債務納入規(guī)范，對財政收支進行科學分類，明確各類財政收支的法律邊界，保證財政收支平衡。

（二）建立健全長效監(jiān)督制約機制，嚴格規(guī)范稅收執(zhí)法行為

中國古代的稅收征管主要依靠戶籍和土地登記政策，是征收田賦和征發(fā)徭役的依據(jù)。例如明朝的財政收入以田賦為大宗，配以相應的差役。由于地方吏胥勒索侵吞，州縣官員行為不法，他們都希望從征收的稅款中獲利。因此，“詭寄”、“飛灑”等逃避賦役手段層出不窮，此外法外的各種攤派大量存在，貧苦農民的稅負日益繁重。

要杜絕上述稅收征管出現(xiàn)的問題，我們應該強化對稅收執(zhí)法權的監(jiān)督制約。一是加強對重點崗位及環(huán)節(jié)的監(jiān)督。主要加強對執(zhí)法人員行使執(zhí)法權過程中權責是否一致進行監(jiān)督，嚴禁越權執(zhí)法，保障稅款及時入庫。管理環(huán)節(jié)中，應著重對一般納稅人資格認定、出口退稅資格審批等事項進行監(jiān)督，并對資格條件進行公開，接受群眾監(jiān)督。二是建立完善執(zhí)法責任制。使每個執(zhí)法者都能嚴格約束自己的執(zhí)法行為，做到有權必有責，用權受監(jiān)督，侵權須賠償，違法要追究。要落實嚴格的績效考核辦法，強化執(zhí)法過程監(jiān)督，特別是要強化證據(jù)意識、程序意識，確保執(zhí)法依據(jù)、執(zhí)法程序、執(zhí)法文書合法規(guī)范。三是加大過錯追究力度。嚴格實施過錯追究制是規(guī)范稅收執(zhí)法行為的有力保障。法制觀念淡薄，不依法辦事，甚至以權壓法，以言代法，應受到行政問責。在執(zhí)法工作中管理不嚴，官僚主義、督促不辦的還應承擔連帶責任，對上述行為表現(xiàn)，區(qū)分不同情況，加大過錯追究力度，構成犯罪的移送司法機關追究刑事責任。

（三）明晰政府間事權與支出責任劃分

縱觀中國古代的中央與地方財政關系，可以看出中央為了政治穩(wěn)定統(tǒng)一的需要，將財政經濟作為一套行之有效的工具，或集權于中央，或分權于地方。中央的財政壓力是調整財政關系的主要動力，例如唐朝安史之亂后，中央財政收入下降，支出大幅增長，遂促使實行以資產為基礎的兩稅法，唐前期的中央集權的財政關系讓位于地方擁有一定權限的兩稅三分法。明朝也是如此，前期中央財政較為充裕，中后期財政困難，中央改變存留起運比例和向地方加派方式增加收入。

隨著經濟社會形勢的不斷發(fā)展，當前中國面臨著中央與地方、省以下事權與支出責任劃分不清晰、不明確的問題，政府與市場的邊界模糊，支出責任主體難以認定，缺乏相應的法律規(guī)范，財權重心上移、事權重心下移的現(xiàn)象突出，普遍存在地方財政困難的情況。2016年，國務院對于中央與地方的事權與支出責任的劃分提出了指導意見，并在此基礎上描繪出改革路徑和時間表。2018年，國務院細化基本公共服務領域、醫(yī)療衛(wèi)生領域中央與地方的事權與支出責任劃分，但省以下政府間事權和支出責任劃分仍存在空白。因此，在中央確定的基礎標準上，省以下政府間在基礎標準之內根據(jù)區(qū)域財力狀況差別化負擔，做到基本公共服務均等化。同時還要考慮激勵相容機制，將一些決策權下放到地方，賦予其一定的自主立法權，提高地方政府的行政效率。

（四）不能賦予某個稅種多種政策功能

在我國財稅體制改革進程中，要準確定位稅種的功能，不能賦予某個稅種多種政策功能?！耙粭l鞭法”實施后，雖然合并征收簡化了征收程序，但卻模糊了征收對象，納稅人只知道繳納稅款，卻不知道自己繳納的是何種稅款，胥吏可以隨意增派，由此滋生了火耗問題，成為賦稅征收者斂財?shù)那擅钍侄?。由于合并征收兼具多種政策功能，將多種影響因素歸于一類，缺少正向激勵且過于簡化，由此也帶來一定的負面影響。現(xiàn)階段，營改增推行的十分順利，但我們仍要警醒，不是任何稅種都可以簡化合并，大部分稅種仍有其獨特的功能。

財稅體制正是在不斷適應經濟發(fā)展的過程中進行適應性改革。而古代歷次的重大財稅體制改革由于解決問題的獨特視角和特殊考量，均對當下深化財稅體制改革具有非常重要的借鑒意義，有利于建立起中國特色的財稅體制。

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