國(guó)外央行會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)管理模式比較研究及借鑒

馬云飛

[摘要]當(dāng)前，人民銀行會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)工作正處在全新的歷史節(jié)點(diǎn)，會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)轉(zhuǎn)型工作面臨諸多挑戰(zhàn)，央行會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)工作未來(lái)如何發(fā)展，會(huì)計(jì)部門(mén)如何加強(qiáng)管理，從而不斷提升會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)工作履職的有效性值得深入思考。本文通過(guò)對(duì)國(guó)外央行會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)管理的現(xiàn)狀進(jìn)行分析，總結(jié)相關(guān)經(jīng)驗(yàn)做法，對(duì)我國(guó)央行會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)部門(mén)提升履職效能提出建議。

[關(guān)鍵詞]央行 會(huì)計(jì)財(cái)務(wù) 比較研究 借鑒

中央銀行使用的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)主要分為三種類(lèi)型：一是有限地或基本不進(jìn)行資產(chǎn)和負(fù)債的價(jià)值重估的傳統(tǒng)類(lèi)型；二是大量使用價(jià)值重估的類(lèi)型，即主要遵循國(guó)際財(cái)務(wù)準(zhǔn)則的模式；三是歐央行體系使用的會(huì)計(jì)政策，主要是采取非對(duì)稱(chēng)會(huì)計(jì)處理。

一、國(guó)外中央銀行會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)管理的啟示

（1）突出中央銀行財(cái)務(wù)管理的特殊性。中央銀行既承擔(dān)著調(diào)控宏觀經(jīng)濟(jì)、維護(hù)金融穩(wěn)定的職責(zé)，又主導(dǎo)著貨幣發(fā)行、經(jīng)理國(guó)庫(kù)、支付清算等金融活動(dòng)，業(yè)務(wù)性支出及配套的職能費(fèi)用隨業(yè)務(wù)量動(dòng)態(tài)變化，財(cái)務(wù)支出結(jié)構(gòu)與總額具有市場(chǎng)性、動(dòng)態(tài)性和不確定性的特點(diǎn)，由財(cái)政部門(mén)指導(dǎo)中央銀行的財(cái)務(wù)管理，存在約束性強(qiáng)、彈性不足的特點(diǎn)，與中央銀行有效履職的財(cái)務(wù)需求不相適應(yīng)，難以滿足央行資金需求動(dòng)態(tài)變化的要求。

（2）會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與計(jì)量原則盡量與國(guó)際通用標(biāo)準(zhǔn)接軌。會(huì)計(jì)核算不改變經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，但會(huì)計(jì)制度運(yùn)用不恰當(dāng)可能會(huì)影響中央銀行的財(cái)務(wù)實(shí)力。采用收付實(shí)現(xiàn)制和歷史成本作為會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和計(jì)量原則，即使資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值由于外界環(huán)境的變化發(fā)生了很大的改變，但由于沒(méi)有實(shí)際資金的收付，就只能以買(mǎi)賣(mài)時(shí)的實(shí)際支付金額，即歷史成本計(jì)量；而在歷史成本計(jì)量屬性下，各類(lèi)資產(chǎn)不隨市場(chǎng)價(jià)值變動(dòng)相應(yīng)調(diào)整賬面價(jià)值，不進(jìn)行減值測(cè)試。隨著中央銀行資產(chǎn)負(fù)債管理重要性的提高，歷史成本計(jì)量屬性的缺陷變得越來(lái)越明顯，按照資產(chǎn)初始購(gòu)買(mǎi)時(shí)的價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，造成與實(shí)際價(jià)值嚴(yán)重脫節(jié)，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的可靠性大大降低。同時(shí)，收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)也阻礙了中央銀行會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的改革，使得公允價(jià)值、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值等各類(lèi)計(jì)量屬性無(wú)法適當(dāng)運(yùn)用，導(dǎo)致賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值偏離，降低了會(huì)計(jì)信息的可靠性，影響決策。

（3）逐步推行權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制作為國(guó)際會(huì)計(jì)的通用準(zhǔn)則，已被各國(guó)央行廣泛應(yīng)用。建議人民銀行在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制過(guò)渡期，可根據(jù)銀行性資金活動(dòng)和行政性資金活動(dòng)劃分方式，采取兩者并存制度，即對(duì)再貸款、外匯儲(chǔ)備運(yùn)營(yíng)、黃金交易與公開(kāi)市場(chǎng)操作等銀行性資金活動(dòng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行計(jì)量，對(duì)行政性資金活動(dòng)繼續(xù)采用收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行計(jì)量，最大限度地發(fā)揮權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制的優(yōu)勢(shì)。

二、我國(guó)中央銀行會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)部門(mén)履職的政策建議

（1）厘清與財(cái)政的關(guān)系，改進(jìn)人民銀行財(cái)務(wù)管理體制。參照美國(guó)、日本等國(guó)家中央銀行法有關(guān)規(guī)定，考慮人民銀行履行職責(zé)的特殊性，提高人民銀行財(cái)務(wù)管理的自主性，根據(jù)人民銀行實(shí)際需求，遵循國(guó)際慣例，建立符合人民銀行特點(diǎn)的財(cái)務(wù)管理制度，增加供給彈性。借鑒《日本銀行法》的有關(guān)規(guī)定，對(duì)財(cái)務(wù)支出核批范圍的界定充分考慮到中央銀行在開(kāi)展業(yè)務(wù)、維持機(jī)構(gòu)運(yùn)作等領(lǐng)域的獨(dú)立自主性。

（2）實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)收集整理和計(jì)量屬性多樣化，盡快與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠攏。美聯(lián)儲(chǔ)實(shí)行的會(huì)計(jì)制度大部分遵循美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)制度（GAAP）的相關(guān)規(guī)定，只有極少部分因央行職能的特殊性而存在差異。這種制度安排，有利于增強(qiáng)央行會(huì)計(jì)信息的可比性和客觀性，也能積極適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化對(duì)會(huì)計(jì)管理提出的新要求。權(quán)責(zé)發(fā)生制的采用可以為謹(jǐn)慎性原則和成本收入匹配原則提供可行的基礎(chǔ)，從而更加真實(shí)、公允地反映人民銀行的財(cái)務(wù)狀況，降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（3）進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)信息的透明度。修改《中國(guó)人民銀行法》及《中國(guó)人民銀行會(huì)計(jì)基本制度》，從國(guó)家層面，以立法方式，建立我國(guó)央行透明的會(huì)計(jì)信息披露機(jī)制。一方面要加強(qiáng)對(duì)國(guó)際上發(fā)達(dá)國(guó)家中央銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的研究，關(guān)注各國(guó)中央銀行會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)改革實(shí)踐，逐步實(shí)現(xiàn)我國(guó)央行與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)接軌的目標(biāo)。另一方面借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)的同時(shí)，根據(jù)自身國(guó)情，正確處理好信息披露標(biāo)準(zhǔn)的共性和特征的關(guān)系、處理好信息披露的充分性和必要性的關(guān)系，完善我國(guó)央行會(huì)計(jì)信息披露的范圍和內(nèi)容，保證信息披露合理、合時(shí)、適度。

（4）逐漸引入外部審計(jì)以達(dá)到風(fēng)險(xiǎn)防范資源的整合。外部審計(jì)是防范會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的有效工具，其公信力更強(qiáng)。人民銀行需要積極探索建立會(huì)計(jì)信息的外部監(jiān)督制度，充分利用民間審計(jì)資源，有計(jì)劃、有步驟地開(kāi)展部門(mén)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的審計(jì)工作。同時(shí)可以通過(guò)內(nèi)部審計(jì)報(bào)告及行長(zhǎng)責(zé)任聲明的方式，保證對(duì)外披露的會(huì)計(jì)報(bào)告信息真實(shí)性和可靠性。