探討從資金運(yùn)動(dòng)的角度編制會(huì)計(jì)分錄

肖錄

（黑龍江財(cái)經(jīng)學(xué)院會(huì)計(jì)系，黑龍江 哈爾濱 150025）

【摘 要】經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，要通過編制會(huì)計(jì)分錄后，才可以在賬薄中進(jìn)行登記，能否正確編制會(huì)計(jì)分錄是整個(gè)會(huì)計(jì)工作的首要環(huán)節(jié)。對(duì)反映會(huì)計(jì)要素關(guān)系的現(xiàn)行會(huì)計(jì)等式的內(nèi)涵進(jìn)行挖掘，提出將會(huì)計(jì)等式二常態(tài)形式寫成“資產(chǎn)+費(fèi)用=負(fù)債+所有者權(quán)益+收入”，將會(huì)計(jì)等式三中“收入”、“費(fèi)用”兩要素定義為廣義概念。

【關(guān)鍵詞】資金運(yùn)動(dòng)；會(huì)計(jì)分錄；經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)

前言：

會(huì)計(jì)分錄是表明一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)借應(yīng)貸賬戶的名稱及其金額的一種記錄方法。編制會(huì)計(jì)分錄是會(huì)計(jì)核算工作的第一步，任何經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都必須根據(jù)所編制的會(huì)計(jì)分錄在賬簿中進(jìn)行登記。

一、傳統(tǒng)的編制會(huì)計(jì)分錄方法與資金運(yùn)動(dòng)角度的編制會(huì)計(jì)分錄方法

（一）傳統(tǒng)的編制會(huì)計(jì)分錄方法

傳統(tǒng)思想是以“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”為理論依據(jù)，以“借”、“貸”作為記賬符號(hào)，按照“有借必有貸、借貸必相等”的記賬規(guī)則，對(duì)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在兩個(gè)或兩個(gè)以上的賬戶中全面的、相互聯(lián)系的記錄。這種傳統(tǒng)的做法，對(duì)于一名熟練的會(huì)計(jì)人員來(lái)說當(dāng)然不會(huì)有什么問題，但是對(duì)于初學(xué)者來(lái)講，卻有一定的困難。首先，會(huì)計(jì)賬戶種類繁多，對(duì)于初學(xué)者而言，要在短時(shí)間內(nèi)迅速判斷各賬戶所屬，不是一件很容易的事情；再者，“借”和“貸”在不同的會(huì)計(jì)科目中有其特定的含義。

（二）從資金運(yùn)動(dòng)角度編制會(huì)計(jì)分錄的方法

資金只有在不斷的運(yùn)動(dòng)中才能實(shí)現(xiàn)增值的目的。資金運(yùn)動(dòng)與會(huì)計(jì)有著緊密的聯(lián)系，一般認(rèn)為，資金運(yùn)動(dòng)是社會(huì)主義會(huì)計(jì)的對(duì)象。社會(huì)總資金運(yùn)動(dòng)是宏觀會(huì)計(jì)的對(duì)象，個(gè)別的資金運(yùn)動(dòng)則是微觀會(huì)計(jì)的對(duì)象，企業(yè)經(jīng)營(yíng)資金運(yùn)動(dòng)則是企業(yè)會(huì)計(jì)的對(duì)象。經(jīng)營(yíng)資金運(yùn)動(dòng)是企業(yè)資金在企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程的不同階段的循環(huán)和周轉(zhuǎn)。從資金運(yùn)動(dòng)角度編制會(huì)計(jì)分錄，主要是以資金運(yùn)動(dòng)作為研究對(duì)象，利用資金的運(yùn)動(dòng)向來(lái)寫出會(huì)計(jì)分錄。通常，工業(yè)企業(yè)的資金在運(yùn)動(dòng)中要經(jīng)歷三個(gè)階段：準(zhǔn)備階段。在這一階段，企業(yè)用貨幣資金形態(tài)轉(zhuǎn)化為資金形態(tài)。生產(chǎn)階段。在這一階段，勞動(dòng)者和生產(chǎn)資料相結(jié)合，制造出符合社會(huì)需要的產(chǎn)品，儲(chǔ)備資金形態(tài)轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)資金形態(tài)。銷售階段。企業(yè)將生產(chǎn)出來(lái)的產(chǎn)品銷售出去，從流通中收回貨幣，資金又恢復(fù)貨幣資金形態(tài)。

（三）兩種方法的不同

傳統(tǒng)方法主要是寫出經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所涉及的賬戶；判斷經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所涉及的賬戶屬于哪一類賬戶（資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、利潤(rùn)、收入、費(fèi)用）；根據(jù)賬戶的增減狀況，判斷各賬戶應(yīng)記入“借”方還是“貸”方，而從資金運(yùn)動(dòng)角度編制會(huì)計(jì)分錄的方法。是一種會(huì)計(jì)等式，會(huì)計(jì)等式也稱為會(huì)計(jì)平衡公式、會(huì)計(jì)方程式，是表明各會(huì)計(jì)要素之間基本關(guān)系的恒等式，是會(huì)計(jì)理論發(fā)展中的偉大發(fā)現(xiàn)。會(huì)計(jì)等式不但是形成會(huì)計(jì)報(bào)表中資產(chǎn)負(fù)債表的基本框架，而且決定賬戶的基本結(jié)構(gòu)和記賬的方法。會(huì)計(jì)基礎(chǔ)教學(xué)中，會(huì)計(jì)等式的教學(xué)是對(duì)學(xué)生進(jìn)行“會(huì)計(jì)啟蒙”的重要環(huán)節(jié)。因此，提高會(huì)計(jì)等式表述的準(zhǔn)確性、清晰性，對(duì)深入理解復(fù)式記賬原理、保證后續(xù)系列會(huì)計(jì)方法教學(xué)效果具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。近年，眾多學(xué)者從不同的研究視角對(duì)會(huì)計(jì)等式的內(nèi)涵進(jìn)行了深度挖掘，拓展了會(huì)計(jì)等式的新思維。

二、資金運(yùn)動(dòng)規(guī)律視角下的會(huì)計(jì)分錄

（一）資金內(nèi)在運(yùn)動(dòng)規(guī)律性的內(nèi)涵

資金是企業(yè)財(cái)產(chǎn)物資的貨幣表現(xiàn)，可以是貨幣形態(tài)，也可以是實(shí)物或其他形態(tài)。資金運(yùn)動(dòng)則可概括為不同形態(tài)資金在數(shù)量上的增減變動(dòng)。任何一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生，都可以抽象為一項(xiàng)資金項(xiàng)目的增加與一項(xiàng)資金項(xiàng)目的減少，由一種資金形態(tài)轉(zhuǎn)變?yōu)榱硗庖环N資金形態(tài)，即資金的運(yùn)動(dòng)。以在工業(yè)企業(yè)為例：資金的運(yùn)動(dòng)過程可分為資金投入、資金周轉(zhuǎn)和資金退出三個(gè)基本環(huán)節(jié)。其中資金周轉(zhuǎn)涉及工業(yè)企業(yè)的主要經(jīng)營(yíng)過程，即購(gòu)買過程、生產(chǎn)過程和銷售過程。企業(yè)發(fā)生的所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)無(wú)非涉及資金增加和減少兩個(gè)方面，并且某項(xiàng)資金在量上的增加或減少，總是與另一項(xiàng)資金在量上的增加或減少相伴而生。換而言之，在資金運(yùn)動(dòng)中，一部分資金的減少或增加，總是有另一部分資金的增加或減少變動(dòng)作為變化的原因，即資金的內(nèi)在運(yùn)動(dòng)規(guī)律。例如，貨幣資金→固定資金，對(duì)應(yīng)的是用貨幣購(gòu)置固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)，資金運(yùn)動(dòng)的結(jié)果是貨幣資金減少，而固定資金增加。

（二）資金運(yùn)動(dòng)規(guī)律下會(huì)計(jì)要素設(shè)置

資金運(yùn)動(dòng)所對(duì)應(yīng)的各項(xiàng)資金項(xiàng)目或是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)形成了會(huì)計(jì)反映和監(jiān)督的全部?jī)?nèi)容或客體，簡(jiǎn)稱為會(huì)計(jì)對(duì)象。然而，這一概念涉及面過于廣泛，而且又很抽象。為實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的決策有用目標(biāo)，全面、準(zhǔn)確體現(xiàn)資金運(yùn)動(dòng)的內(nèi)在本質(zhì)，形成了會(huì)計(jì)要素，即對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象的初次分類項(xiàng)目。為此，為全面揭示會(huì)計(jì)對(duì)象的運(yùn)動(dòng)規(guī)律，所設(shè)置的信息指標(biāo)應(yīng)能充分體現(xiàn)會(huì)計(jì)對(duì)象的運(yùn)動(dòng)特征?？梢?，以反映資金內(nèi)在運(yùn)動(dòng)規(guī)律為目的而設(shè)置的會(huì)計(jì)要素，可分為兩類，分別從資金的占用即去向與資金的來(lái)源兩個(gè)面對(duì)同一資源進(jìn)行反映，形成會(huì)計(jì)基本五要素。由于利潤(rùn)是收入和費(fèi)用相比較后的結(jié)果，并在計(jì)算出利潤(rùn)金額后經(jīng)利潤(rùn)分配后轉(zhuǎn)入“所有者權(quán)益”與分配給所有者形成“應(yīng)付利潤(rùn)”、“應(yīng)付股利”（債權(quán)人權(quán)益），可歸入到資金來(lái)源要素。可以看出，利潤(rùn)并未反映具體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，在金額上等于收入與費(fèi)用兩要素配比之差。

（三）會(huì)計(jì)基本等式內(nèi)涵思考

資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益（資產(chǎn)=權(quán)益）等式的成立有其特定的時(shí)點(diǎn)：一是在企業(yè)投產(chǎn)前，沒有開展相關(guān)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，因此沒有發(fā)生與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)的相關(guān)的收入與費(fèi)用；二是在會(huì)期末結(jié)賬后，企業(yè)相關(guān)的收入與費(fèi)用全部結(jié)轉(zhuǎn)（賬結(jié)法）到“本年利潤(rùn)”賬戶，收入和費(fèi)用類賬戶沒有期末余額。在這種條件下，企業(yè)資金的運(yùn)動(dòng)只牽涉到資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益三大要素，因此可用企業(yè)全部資金的內(nèi)在關(guān)系。當(dāng)企業(yè)投產(chǎn)，開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，即會(huì)產(chǎn)生收入，又會(huì)發(fā)生相關(guān)的費(fèi)用支出，當(dāng)然，也可能繼續(xù)有債權(quán)資金、所有者資金的投入或是退出。生產(chǎn)運(yùn)作后，資金占用一方面形成資產(chǎn)，另一方面為生產(chǎn)過程中的各種耗費(fèi)所占用，這些資金一方面來(lái)源于債權(quán)人和投資者，另一方面來(lái)源于收入；二是等式與一定性質(zhì)的賬戶相結(jié)合，能夠清晰指明不同性質(zhì)賬戶的結(jié)構(gòu)。即“費(fèi)用”與“資產(chǎn)”同為表示資金的占用形式，可以歸為一大類——資產(chǎn)類，且在等式左邊，用借貸記賬法的記賬符號(hào)表示方向，按照借貸記賬法“有借必有貸，借貸必相等”的記賬規(guī)則，等式兩邊一方表資金去向，一方表資金來(lái)源的兩大類要素勢(shì)必一借一貸，這與借貸記賬法下資產(chǎn)。

（四）盈利形勢(shì)等式內(nèi)涵思考

費(fèi)用與利潤(rùn)三大要素之間的關(guān)系用數(shù)學(xué)等式表示出來(lái)，并不涉及社會(huì)再生產(chǎn)過程中的資金運(yùn)動(dòng)。但它是等式（1）與等式（3）的鏈接鏈條。在每一會(huì)計(jì)期末，會(huì)計(jì)人員將本期發(fā)生的各項(xiàng)收入與費(fèi)用轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”，賬戶余額將全部清零，計(jì)算出利潤(rùn)金額經(jīng)利潤(rùn)分配后轉(zhuǎn)入“所有者權(quán)益”與分配給所有者形成“應(yīng)付利潤(rùn)”、“應(yīng)付股利”（債權(quán)人權(quán)益）。在2006年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（基本準(zhǔn)則）表述為利潤(rùn)是指企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果，包括收入減去費(fèi)用后的凈額、直接計(jì)入利潤(rùn)的得利和損失等。原等式中收入與費(fèi)用的配比結(jié)果與利潤(rùn)概念有相違背。改進(jìn)意見是擴(kuò)展收入與費(fèi)用兩大要素的概念，將原收入所包括的范圍主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入、投資收益擴(kuò)充至營(yíng)業(yè)外收入，將費(fèi)用要素原項(xiàng)目?jī)?nèi)容擴(kuò)充至營(yíng)業(yè)外支出。

三、結(jié)語(yǔ)

從資金運(yùn)動(dòng)的角度編制會(huì)計(jì)分錄，可使復(fù)雜問題簡(jiǎn)單化，使抽象問題具體化。

以資金內(nèi)在運(yùn)動(dòng)規(guī)律為研究視角，將會(huì)計(jì)要素資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入與費(fèi)用劃分成反映資金來(lái)源與資金去向兩類要素；這種方法較之傳統(tǒng)會(huì)計(jì)分錄編制方法對(duì)初學(xué)者來(lái)說相當(dāng)簡(jiǎn)便、具體、易掌握。

【參考文獻(xiàn)】

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