房產(chǎn)稅改革研究——基于滬渝兩地經(jīng)驗(yàn)及路徑

陳炎飛+丁怡

【摘 要】自從分稅制實(shí)行以來，地方政府一直缺少一項(xiàng)穩(wěn)定的財(cái)政稅收來源，往往以買地為主要稅收來源，從而一步步推高房價(jià)?？v觀國際，房產(chǎn)稅作為重要的地方稅，一直以為被認(rèn)為是解決地方財(cái)政問題，解決收入分配，維護(hù)社會(huì)公平的重要財(cái)政手段。本文旨在通過對上海與重慶實(shí)施房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)各項(xiàng)措施的分析，結(jié)合國際經(jīng)驗(yàn)，為下一步改革提出一定的政策建議。

【關(guān)鍵詞】房產(chǎn)稅；財(cái)產(chǎn)稅；收入分配

一、我國房產(chǎn)稅的改革路徑

針對房產(chǎn)或者土地改良物的課稅，從我國古代就一直存在。周朝的“廛布”是官府針對商賈儲(chǔ)存商品貨物的邸舍以及其居住房屋的稅種；唐代的“間架稅”則開始具備有房產(chǎn)稅的特征，其征收是以居住房產(chǎn)的占地面積、修筑年代以及房屋質(zhì)量的好壞作為評判標(biāo)準(zhǔn)；清朝初期的“市廛輸鈔”以及清末和民國初年的“房捐”都是針對房產(chǎn)的賦稅。2003年10月黨的十六屆三中全會(huì)發(fā)布的《中共中央關(guān)于完善社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》明確提出：“實(shí)施城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)改革，條件具備時(shí)對不動(dòng)產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅，相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)”。2006年3月，十屆全國人大四次會(huì)議表決通過的《中華人民共和國國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十一個(gè)五年規(guī)劃綱要》第32章第2節(jié)寫入了“改革房地產(chǎn)稅收制度，穩(wěn)步推行物業(yè)稅并相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)”的戰(zhàn)略舉措。2010年5月，國務(wù)院同意并轉(zhuǎn)發(fā)了發(fā)改委《關(guān)于2010年深化經(jīng)濟(jì)體制改革重點(diǎn)工作的意見》，要求“逐步推進(jìn)房產(chǎn)稅改革”。2011年1月27日，上海市人民政府印發(fā)《上海市開展對部分個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅試點(diǎn)的暫行辦法》。同日，重慶市人民政府發(fā)布了《重慶市人民政府關(guān)于進(jìn)行對部分個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)的暫行辦法》和《重慶市個(gè)人住房房產(chǎn)稅征收管理實(shí)施細(xì)則》，從而開啟了房產(chǎn)稅征收的試點(diǎn)，房產(chǎn)稅改革進(jìn)入實(shí)質(zhì)性操作階段。

二、房產(chǎn)稅的理論基礎(chǔ)

從房地產(chǎn)的狀態(tài)及流動(dòng)過程看，房地產(chǎn)的經(jīng)營活動(dòng)一般分為開發(fā)、保有和流轉(zhuǎn)三個(gè)環(huán)節(jié)。因此在理論上，《暫行條例》第五條將“個(gè)人所有非營業(yè)用的房產(chǎn)”置于免納房產(chǎn)稅之列，從而排除了保有環(huán)節(jié)的房產(chǎn)稅，導(dǎo)致了房產(chǎn)稅體系的不完整。作為中國財(cái)政稅收體系完善道路上的嘗試，滬渝兩地房產(chǎn)稅改革的重點(diǎn)即在于將保有環(huán)節(jié)納入房產(chǎn)稅征收范圍。需要說明的是，房產(chǎn)稅并不等同于房地產(chǎn)稅。我國并不存在以“房地產(chǎn)稅”為名稱的獨(dú)立稅種。房地產(chǎn)稅實(shí)際上是對房地產(chǎn)在開發(fā)、保有和流轉(zhuǎn)等各個(gè)環(huán)節(jié)所涉及的多個(gè)稅種的統(tǒng)稱，包含了營業(yè)稅、個(gè)人所得稅、契稅等多項(xiàng)內(nèi)容。從性質(zhì)上看，房產(chǎn)稅屬于財(cái)產(chǎn)稅。財(cái)產(chǎn)稅不同于商品稅，商品稅是以商品銷售環(huán)節(jié)為課稅環(huán)節(jié)，以銷售價(jià)格（或銷售價(jià)格中的增值額）為計(jì)稅依據(jù)的稅收，如增值稅、消費(fèi)稅等。而財(cái)產(chǎn)稅是以財(cái)產(chǎn)為征稅對象的稅收，以征稅對象的非流動(dòng)性為特點(diǎn)，屬于對社會(huì)財(cái)富的存量課稅，如車船稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅等。按財(cái)產(chǎn)的征收范圍，財(cái)產(chǎn)稅又分為一般財(cái)產(chǎn)稅和特別財(cái)產(chǎn)稅，一般財(cái)產(chǎn)稅是對財(cái)產(chǎn)所有者某一時(shí)點(diǎn)所擁有的全部財(cái)產(chǎn)進(jìn)行課征；特殊財(cái)產(chǎn)稅是對納稅人所擁有的某一類或某幾類特殊財(cái)產(chǎn)予以課征，最為典型的就是土地和房屋。由此可見，房產(chǎn)稅的本質(zhì)是一種特殊財(cái)產(chǎn)稅。

三、我國房產(chǎn)稅實(shí)踐及評析

（一）征稅對象

重慶房產(chǎn)稅改革首批被納入征稅對象的住房為個(gè)人擁有的獨(dú)棟商品住宅，個(gè)人新購的高檔住房。高檔住房是指建筑面積交易單價(jià)達(dá)到上兩年主城九區(qū)新建商品住房成交建筑面積均價(jià)2倍以上的住房，在重慶市同時(shí)無戶籍、無企業(yè)、無工作的個(gè)人新購的第二套（含第二套）以上的普通住房。上海房產(chǎn)稅改革規(guī)定征稅對象是居民家庭在本市新購且屬于該居民家庭第二套及以上的住房（包括新購的二手存量住房和新建商品住房）和非本市居民家庭在本市新購的住房。重慶房產(chǎn)稅改革側(cè)重對高等房、別墅的征收，存量和增量均包括在內(nèi)。而上海房產(chǎn)稅改革則針對新增一般房地產(chǎn)，而且以人均面積作為起征點(diǎn)。

（二）稅率及計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)

重慶房產(chǎn)稅改革對獨(dú)棟商品住宅和高檔住房建筑面積交易單價(jià)在上兩年主城九區(qū)新建商品住房成交建筑面積均價(jià)3倍以下的住房，稅率為0.5%；3倍（含3倍）至4倍的，稅率為1%；4倍（含4倍）以上的稅率為1.2%。在重慶市同時(shí)無戶籍、無企業(yè)、無工作的個(gè)人新購第二套（含第二套）以上的普通住房，稅率為0.5%。上海房產(chǎn)稅改革適用稅率暫定為0.6%。應(yīng)稅住房每平方米市場交易價(jià)格低于本市上年度新建住房平均銷售價(jià)格2倍（含2倍）的，稅率暫減為0.4%。

（三）稅權(quán)歸屬

中國房產(chǎn)稅改革前的稅權(quán)歸屬類型屬于絕對集權(quán)型。稅收立法權(quán)都集中于中央級次，執(zhí)行權(quán)下放到地方級次，雖屬于地方稅種，但地方政府不擁有房產(chǎn)稅的立法權(quán)。重慶和上海房產(chǎn)稅改革體現(xiàn)了稅收立法權(quán)的下放，由改革前的絕對集權(quán)型向相對分散型衍變。雖然地方政府已經(jīng)擁有房產(chǎn)稅的立法權(quán)，根據(jù)本地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況，制定征稅對象、稅率、計(jì)稅依據(jù)、減免優(yōu)惠等，但房產(chǎn)稅的基本法律制度和主要稅收法規(guī)仍然由中央政府來制定，地方政府在基本稅收法律的約束下，擁有有限的立法權(quán)，可以根據(jù)具體情況制定財(cái)產(chǎn)稅的相關(guān)行政法規(guī)、實(shí)施細(xì)則或決定稅率、稅目等稅收基本要素。從目前試點(diǎn)中的房產(chǎn)稅來看，無論是重慶還是上海的房產(chǎn)稅以應(yīng)稅住房的市場交易價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)，并按應(yīng)稅住房市場交易價(jià)格的70%計(jì)算繳納，從而在很大程度上具有商品稅的特征，而并非是對社會(huì)財(cái)富意義上的財(cái)產(chǎn)稅。眾所周知，財(cái)產(chǎn)稅收入的取得更依賴于征管——相對于商品稅而言，財(cái)產(chǎn)稅的征管成本更高，原因在于財(cái)產(chǎn)稅的征收存在特殊的信息成本和財(cái)產(chǎn)價(jià)值的重估成本。在房產(chǎn)登記和管理制度不健全，房產(chǎn)管理部門、土地管理部門、戶籍管理部門、統(tǒng)計(jì)部門與稅務(wù)機(jī)關(guān)尚未建立起有效對個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅的價(jià)格效應(yīng)的信息共享機(jī)制，相關(guān)部門和人員無法提供具有廣泛可接受性的房產(chǎn)評估辦法的情況下，上海市政府采用現(xiàn)行方案對個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅有利于避免征稅過程中可能出現(xiàn)的過高的征管成本以及征納雙方就應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)價(jià)值產(chǎn)生的爭議，但也存在著不可忽視的問題。除此之外，與財(cái)產(chǎn)稅相比商品稅的稅負(fù)更加容易轉(zhuǎn)嫁。當(dāng)需求缺乏彈性的情況之下，說服主要由住房的購買者承擔(dān)，難以實(shí)現(xiàn)通過征稅來調(diào)控房價(jià)的政策目標(biāo)。此外，《上海市開展對部分個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅試點(diǎn)的暫行辦法》和《重慶市人民政府關(guān)于進(jìn)行對部分個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)的暫行辦法》都將調(diào)節(jié)“收入分配”作為對個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅的政策目標(biāo)。endprint

但從稅制設(shè)計(jì)上看，試點(diǎn)方案與這一目標(biāo)并不相符。上海市方案并未將納稅人擁有的存量房產(chǎn)納入征稅范圍，其房產(chǎn)稅的征收對象僅包括《暫行辦法》施行之日（2011年1月28日）起本市居民家庭在本市新購且屬于該居民家庭第二套及以上的住房和非本市居民家庭在本市新購的住房。換言之，《暫行辦法》出臺(tái)之前個(gè)人無論擁有多少房產(chǎn)，都無須納稅。這種稅制設(shè)計(jì)不僅使納稅人的稅收負(fù)擔(dān)無法反映其支付能力，違背稅收公平原則，還鼓勵(lì)了“先富起來”的人，與實(shí)現(xiàn)調(diào)節(jié)收入分配的政策目標(biāo)距離遙遠(yuǎn)。

四、完善我國房產(chǎn)稅制的政策建議

（一）規(guī)范化房產(chǎn)稅法律

比較滬渝兩地的改革而言，兩者的共同點(diǎn)都是將《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》的征收范圍擴(kuò)大到對自有居住房地產(chǎn)征稅，突破了《暫行條例》的征收范圍，從具體規(guī)定看，在征收范圍、稅率、減免優(yōu)惠政策上又都有很大的區(qū)別，作為試點(diǎn)，這樣做并無不可，但畢竟不是長久之計(jì)。下一步如果將房產(chǎn)稅作為一個(gè)新稅種在全國征收，必然涉及到統(tǒng)一立法問題。

鑒于稅收立法系政府與民眾之權(quán)力與權(quán)利平衡之關(guān)鍵所在點(diǎn)，全國人大應(yīng)以稅收法定主義為原則，對于稅收立法權(quán)的授予報(bào)以謹(jǐn)慎的態(tài)度。同時(shí)，稅收立法授權(quán)必須探索實(shí)現(xiàn)從抽象授權(quán)向具體授權(quán)的逐步過渡，授權(quán)的內(nèi)容必須明確化，語言表述必須明晰化，對語意的解讀應(yīng)堅(jiān)決避免擴(kuò)張行政立法權(quán)的趨向。此外，程序的規(guī)范化也是授權(quán)立法的必要保證，人大對被授權(quán)立法機(jī)關(guān)的立法監(jiān)督需要逐步完善。房產(chǎn)稅立法直接關(guān)系基本民生問題的重要領(lǐng)域，應(yīng)當(dāng)采用聽證程序，廣泛聽取各方利益代表的意見并善意采納，從而實(shí)現(xiàn)立法的科學(xué)性和民主性。

（二）加強(qiáng)保有環(huán)節(jié)的房產(chǎn)稅征收

國務(wù)院法制辦財(cái)政金融司季懷銀副司長說，“開征住房保有環(huán)節(jié)的稅收，是保證住房市場健康發(fā)展的治本之策。也是解決當(dāng)前我國面臨的多項(xiàng)棘手問題的治本之策，早開征比晚開征好，但需分步實(shí)施而非一蹴而就”。對房地產(chǎn)保有征稅的目的在于合理調(diào)節(jié)政府與房屋或土地實(shí)際占有者之間的收益分配。理論界認(rèn)為，完善現(xiàn)行房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的房產(chǎn)稅，有助于改變我國在財(cái)產(chǎn)稅方面的相對滯后狀態(tài)。因此從理論上來講我國應(yīng)該加強(qiáng)對存量住房征收房產(chǎn)稅從而力圖改變我國在財(cái)產(chǎn)稅方面的相對滯后狀態(tài)。而另一方面，如果僅僅對新購住宅征收房產(chǎn)稅，則意味著既往不咎，以往擁有數(shù)套房產(chǎn)的人將成為最大的受益者，而對這些新的購房人（他們可能正好是房屋的真正需求者）而言，加重了負(fù)擔(dān)，會(huì)造成明顯的社會(huì)不公。

（三）以房產(chǎn)價(jià)值的評估值為計(jì)稅依據(jù)

根據(jù)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家房產(chǎn)稅立法經(jīng)驗(yàn)，采用房屋的評估價(jià)值即現(xiàn)值作為計(jì)稅依據(jù)，是更為科學(xué)的制度設(shè)計(jì)。上海和重慶兩市的改革試點(diǎn)也采用了近似于此種制度的計(jì)稅依據(jù)，但其將市場交易價(jià)格作為市場價(jià)值的判斷依據(jù)只能是權(quán)宜之計(jì)。從房產(chǎn)稅的施行上看，以評估價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)更具公正性與穩(wěn)定性。滬渝兩地房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)內(nèi)容中也已提及，房產(chǎn)稅征收暫以市場交易價(jià)格為依據(jù)，也表明從長遠(yuǎn)來看，在市場經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展，信息登記制度及房地產(chǎn)評估制度日益完善的趨勢下，房產(chǎn)稅的最終走向也必然是以房產(chǎn)的評估價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)。

（四）因地制宜制定不同稅率

我國地域遼闊、人口眾多，不同地域的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平差距懸殊，貧富差距也有不斷拉大的趨勢，如果不對這些因素加以區(qū)分，則很難體現(xiàn)稅制的公平，而且變相鼓勵(lì)房地產(chǎn)投機(jī)行為，不利于集約利用土地資源，造成房地產(chǎn)的大量閑置。房產(chǎn)稅改革，在稅率設(shè)定上，一線城市不能和二、三線城市同一稅率，獨(dú)棟別墅不能和普通房屋同一稅率，二套、三套或以上房屋不能和一套房同一稅率，超面積房屋也同樣不能和經(jīng)濟(jì)適用房同一稅率。因此，房產(chǎn)稅改革應(yīng)實(shí)行差別化稅率和累進(jìn)稅率，即根據(jù)房屋的所處地域、類型、面積等因素分別適用不同檔次的稅率，且持有房產(chǎn)越多則相應(yīng)提高稅率。一是根據(jù)房屋使用情況采納不同稅率。對閑置房地產(chǎn)征收的稅率要比使用狀態(tài)下的房地產(chǎn)高，同時(shí)充分考慮家庭的可支配收入和地方的財(cái)政支出需要。二是區(qū)別不同地域使用不同的稅率。根據(jù)各地不同的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，不同地區(qū)的稅率允許有所不同。三是給予地方政府一定的自主權(quán)。由中央統(tǒng)一立法規(guī)定稅率的浮動(dòng)范圍，在國家統(tǒng)一基本房產(chǎn)稅收政策的前提下，可以下放部分稅政管理權(quán)限，各地政府可依據(jù)本地區(qū)的實(shí)際情況，按照房產(chǎn)的地理位置和實(shí)際用途，確定不同的房產(chǎn)稅稅率。四是實(shí)行累進(jìn)稅率。對于持有超面積房產(chǎn)和兩套以上房產(chǎn)的納稅人采取懲罰性的累進(jìn)稅率，提高持有房產(chǎn)的成本，用以打擊房地產(chǎn)投機(jī)行為，同時(shí)通過稅收手段調(diào)整貧富差距。這樣既保證了中央政府對房地產(chǎn)市場宏觀調(diào)控的權(quán)力，又有利于地方政府因地制宜地制定切實(shí)可行、行之有效的措施。

（江蘇省委黨校，江蘇 南京 210009）

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作者簡介：

陳炎飛，男，江蘇蘇州人，江蘇省委黨校碩士研究生，研究方向：區(qū)域經(jīng)濟(jì)。

丁怡，女，江蘇常州人，江蘇省委黨校碩士研究生，研究方向：世界經(jīng)濟(jì)。endprint