我國注冊會(huì)計(jì)師誠信問題研究

李小敏

[摘要]我國注冊會(huì)計(jì)師的誠信問題是由主觀和客觀兩方面的原因形成的，可以通過建立注冊會(huì)計(jì)師誠信教育體系、合理地安排審計(jì)項(xiàng)目、改善行業(yè)環(huán)境這三個(gè)措施來解決。

[關(guān)鍵詞]注冊會(huì)計(jì)師；誠信問題；改善措施

我國的注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)經(jīng)過三十多年的發(fā)展，其規(guī)范性和權(quán)威性得到了極大的發(fā)展。但今年初德勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一名高級(jí)審計(jì)人員遭到解聘，原因是指導(dǎo)團(tuán)隊(duì)成員在沒有完成規(guī)定審計(jì)程序的情況下編造審計(jì)工作底稿、謊稱已執(zhí)行了相關(guān)審計(jì)程序，此事件使注冊會(huì)計(jì)師的誠信遭到了普遍質(zhì)疑。誠信是注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的首要要求，在以行業(yè)自律性為王的注冊會(huì)計(jì)師群體中發(fā)生這樣的行為，不得不使人懷疑這次因被AI檢舉而暴露的事件是個(gè)例呢還是該行業(yè)的慣常做法？本文試圖從主觀和客觀兩方面分析注冊會(huì)計(jì)師造假的原因并提出防止此類事件發(fā)生的建議。

一、注冊會(huì)計(jì)師誠信問題的原因分析

在會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接審計(jì)業(yè)務(wù)后應(yīng)制定審計(jì)計(jì)劃，整個(gè)審計(jì)工作必須嚴(yán)格按計(jì)劃執(zhí)行，否則就是審計(jì)失敗。那么為什么注冊會(huì)計(jì)師明知后果而為之呢？本文認(rèn)為這可以從主觀和客觀兩個(gè)方面尋找原因：

（一）主觀原因

1、審計(jì)人員對誠信問題認(rèn)識(shí)不足

審計(jì)行業(yè)的誠信必然會(huì)受到社會(huì)誠信的影響，在我國目前社會(huì)誠信程度較低，商業(yè)欺詐、會(huì)計(jì)信息失真等屢屢發(fā)生的情況下，審計(jì)誠信也岌岌可危。由于職業(yè)的特殊性，審計(jì)的誠信意識(shí)應(yīng)該在審計(jì)人員的高等教育期間就不斷接受、加強(qiáng)，但我國大學(xué)的財(cái)會(huì)類專業(yè)主要側(cè)重于專業(yè)教學(xué)，對誠信問題很少涉及。在職業(yè)的后續(xù)教育階段，各大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的安排也都是以專業(yè)教育為主，很少有關(guān)于職業(yè)道德教育的。這使我國的審計(jì)人員對誠信問題沒有很深刻的認(rèn)識(shí)，特別是我國注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)爆出審計(jì)問題時(shí)，其處罰都不是很嚴(yán)重，這使部分審計(jì)人員認(rèn)為違法成本很低，因此在審計(jì)中遇到任何問題時(shí)，誠信永遠(yuǎn)不是審計(jì)人員考慮的首要問題。像今年初德勤發(fā)生的這種審計(jì)工作底稿造假行為在業(yè)內(nèi)被稱為“放飛機(jī)”?！胺棚w機(jī)”作為該行業(yè)的黑話，應(yīng)該是這個(gè)行業(yè)的一種較普遍的做法，由此可見這不是個(gè)例。

2、審計(jì)人員在審計(jì)過程中的自律性不足

審計(jì)行業(yè)應(yīng)該是一個(gè)自律性很強(qiáng)的行業(yè)，自律性是指自己約束自己保證沒有行為會(huì)違反這個(gè)規(guī)范。審計(jì)自律性是要求審計(jì)人員在執(zhí)行業(yè)務(wù)的過程中時(shí)刻約束自己的行為，在審計(jì)過程中嚴(yán)格按審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)工作，不偷工減料。但近幾年經(jīng)常見諸報(bào)端的中注協(xié)譴責(zé)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊會(huì)計(jì)師的事件，說明我國審計(jì)行業(yè)的自律性堪憂。筆者認(rèn)為我國審計(jì)人員自律性不足的主觀原因應(yīng)該主要是來自于僥幸心理，因?yàn)樾袠I(yè)協(xié)會(huì)對會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量不可能全查，一般都是抽檢，所以不一定會(huì)抽檢到這個(gè)項(xiàng)目，即使抽到了這個(gè)項(xiàng)目也不一定會(huì)發(fā)現(xiàn)這種未履職行為，因?yàn)樗械奈募甲C明該執(zhí)行的審計(jì)程序都執(zhí)行了。抱著這樣的心理，很多審計(jì)人員在“放飛機(jī)”時(shí)也就心安理得了，這也與我國目前的社會(huì)誠信缺失是相一致的。

（二）客觀原因

1、審計(jì)行業(yè)競爭激烈，導(dǎo)致審計(jì)費(fèi)用降低、人員配置不足

近年來我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度放緩，很多公司在各項(xiàng)費(fèi)用的開支上預(yù)算偏緊，加上會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量眾多，使得民間審計(jì)行業(yè)的競爭異常激烈，導(dǎo)致一些規(guī)模大的事務(wù)所也不得不放下身段降低收費(fèi)，審計(jì)費(fèi)用相比物價(jià)指數(shù)不僅沒有增長，甚至有可能還減少了，故減少項(xiàng)目組成員、縮短項(xiàng)目時(shí)間就成為其必然的選擇。這意味著項(xiàng)目負(fù)責(zé)人要在項(xiàng)目組人員短缺、審計(jì)時(shí)間不足的條件下完成審計(jì)任務(wù)，畢竟按時(shí)將審計(jì)報(bào)告交給客戶是事務(wù)所的責(zé)任，不可延期，那么當(dāng)項(xiàng)目組成員加班加點(diǎn)也無法按時(shí)完成必須的審計(jì)程序時(shí)，這種“逆向選擇”就有可能出現(xiàn)。

2、審計(jì)人員工作壓力大，導(dǎo)致選擇不易被察覺的違規(guī)行為

審計(jì)行業(yè)的工作壓力非常大，這從前幾年四大中多次被爆有員工過勞死的狀況可見一斑。審計(jì)人員在業(yè)務(wù)執(zhí)行過程中受委屈幾乎是常態(tài)，但受委屈是小事，如果與客戶溝通不好或有什么地方讓客戶不滿就有可能丟掉這個(gè)客戶，這就是大事了。四大之一就發(fā)生過一個(gè)項(xiàng)目組因丟了一大客戶而致使整個(gè)項(xiàng)目組成員被解雇的事件，這使環(huán)繞在審計(jì)職業(yè)上的光環(huán)蕩然無存，超然獨(dú)立的地位因經(jīng)濟(jì)利益而折腰。因此注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)時(shí)既要遵守相關(guān)的法律法規(guī)，又要執(zhí)行事務(wù)所的相關(guān)規(guī)則還要盡可能滿足客戶的需求，當(dāng)這幾方無法兼顧時(shí)，作為一個(gè)理性的經(jīng)濟(jì)人，審計(jì)人員就會(huì)選擇一種自認(rèn)為效益最大、風(fēng)險(xiǎn)較小的違規(guī)行為，如偽造審計(jì)工作底稿。

由于以上主觀與客觀原因?qū)е碌恼\信問題使注冊會(huì)計(jì)師的工作受到了普遍質(zhì)疑，因此監(jiān)管部門與該行業(yè)應(yīng)積極努力，采取有效措施加強(qiáng)誠信建設(shè)，重塑行業(yè)聲譽(yù)。

二、加強(qiáng)注冊會(huì)計(jì)師誠信建設(shè)的建議

（一）建立系統(tǒng)的注冊會(huì)計(jì)師誠信教育體系

誠信教育是一個(gè)系統(tǒng)性工程，在我國上市公司的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量難以保證、審計(jì)行業(yè)又屢屢出狀況的情形下，在大學(xué)學(xué)習(xí)階段就進(jìn)行職業(yè)道德教育刻不容緩，這是注冊會(huì)計(jì)師誠信建設(shè)的基石，而任職后的誠信教育是注冊會(huì)計(jì)師誠信建設(shè)的保證。因?yàn)橐匀说膽T常思維而言，未得到加強(qiáng)的誠信意識(shí)會(huì)隨時(shí)間的推移慢慢減弱，或許一個(gè)突發(fā)事件會(huì)偶爾強(qiáng)化其誠信意識(shí)，但遠(yuǎn)不如積極、正面的教育效果。因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)積極進(jìn)行誠信文化建設(shè)，營造誠信文化的氛圍，努力培養(yǎng)注冊會(huì)計(jì)師的行業(yè)榮譽(yù)感，并以榮譽(yù)感促進(jìn)誠信。

（二）會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)更合理地承接、安排審計(jì)項(xiàng)目

在行業(yè)競爭異常激烈的我國，審計(jì)收費(fèi)的降低使事務(wù)所對審計(jì)項(xiàng)目的投入也相應(yīng)減少，但這勢必會(huì)引起審計(jì)質(zhì)量的下降。有研究表明，審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)收費(fèi)呈正相關(guān)關(guān)系，即審計(jì)費(fèi)用的增加可以促使事務(wù)所增加對項(xiàng)目的成本投入，繼而提高審計(jì)工作質(zhì)量。因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所在強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)利益的前提下，應(yīng)盡可能加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，建立保障審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)部控制機(jī)制，在提高審計(jì)人員的專業(yè)能力、工作效率上下功夫，嚴(yán)格執(zhí)行工作底稿的三級(jí)復(fù)核制度。這種提高審計(jì)效率降低審計(jì)成本的做法才是事務(wù)所發(fā)展的長久之計(jì)，一些國際知名事務(wù)所的傾覆無不說明了這個(gè)道理。

（三）行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)制定更完善的措施改善行業(yè)環(huán)境

（1）建立完善的審計(jì)業(yè)務(wù)價(jià)格監(jiān)控機(jī)制防止惡性價(jià)格競爭

低價(jià)競爭是導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量問題的原因之一，由于審計(jì)資源的嚴(yán)重限制，會(huì)誘發(fā)一些明顯的舞弊行為，甚至還會(huì)出現(xiàn)為了業(yè)務(wù)的持續(xù)性而與客戶一起弄虛作假的行為，而淡漠的誠信意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)可能會(huì)加劇此類行為的發(fā)生。雖然我國注冊會(huì)計(jì)師法和獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定必須按標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)，但此規(guī)定并未被有效執(zhí)行。因此筆者認(rèn)為作為監(jiān)管部門的行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)出臺(tái)完善的價(jià)格監(jiān)控機(jī)制，如實(shí)施業(yè)務(wù)承接的報(bào)備制度，要求事務(wù)所承接的每一項(xiàng)業(yè)務(wù)都必須在行業(yè)協(xié)會(huì)指定的網(wǎng)站上報(bào)備，而行業(yè)協(xié)會(huì)在此系統(tǒng)中設(shè)置預(yù)警標(biāo)準(zhǔn)，如規(guī)定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)與被審計(jì)企業(yè)報(bào)表的某個(gè)指標(biāo)相關(guān)聯(lián)，如發(fā)現(xiàn)收費(fèi)過低的項(xiàng)目，則系統(tǒng)預(yù)警，據(jù)此要么不允許事務(wù)所以此價(jià)格承接業(yè)務(wù)，要么就作為以后質(zhì)量檢查的重點(diǎn)，從源頭上遏制低價(jià)競爭，提高審計(jì)質(zhì)量。

（2）提高違規(guī)成本防止審計(jì)造假

以低廉的成本獲取高額的收益是人的本性，一個(gè)理性人在考慮是否違規(guī)時(shí)首先考慮的是違規(guī)成本的高低，當(dāng)違規(guī)成本很低時(shí)，那么違規(guī)行為往往禁而不止。當(dāng)事務(wù)所及審計(jì)人員意識(shí)到造假的成本是自己不能承受時(shí)，違規(guī)行為自然就減少甚至消亡了。因此制度規(guī)定高昂的違規(guī)成本是審計(jì)行業(yè)誠信的根本保證，筆者認(rèn)為違規(guī)成本的提高應(yīng)分兩個(gè)層面：

首先是針對事務(wù)所層面的，要加大對事務(wù)所的處罰力度。建立事務(wù)所備案制度，如發(fā)現(xiàn)問題審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，除大幅度的增加事務(wù)所的罰款和賠款額度并在某些業(yè)務(wù)上實(shí)施相當(dāng)長時(shí)間的禁入外，還在備案制度中為每一事務(wù)所計(jì)分，將分?jǐn)?shù)劃分為低、中、高三擋，當(dāng)分?jǐn)?shù)累計(jì)至中檔最高限時(shí)，限制事務(wù)所承接業(yè)務(wù)的數(shù)量，當(dāng)分?jǐn)?shù)累計(jì)到高檔時(shí)，先是警告，再增加則直接解散事務(wù)所。即讓事務(wù)所層面積極推進(jìn)對其員工的誠信教育，樹立注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

其次是針對注冊會(huì)計(jì)師個(gè)人層面的，借鑒我國金融業(yè)正在推行的個(gè)人信用管理制度，建立審計(jì)人員的個(gè)人誠信檔案，由行業(yè)協(xié)會(huì)或相關(guān)部門設(shè)置誠信等級(jí)，至少兩年評(píng)定一次，連續(xù)兩次低于一定等級(jí)的就暫停其執(zhí)業(yè)資格，嚴(yán)重的實(shí)行行業(yè)禁入。讓審計(jì)人員在違規(guī)時(shí)有所顧忌，進(jìn)而約束其行為，以起到防范于未然的作用。

審計(jì)行業(yè)的誠信建設(shè)是一個(gè)系統(tǒng)而長遠(yuǎn)的工作，只有會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊會(huì)計(jì)師兩個(gè)層面都牢固地樹立起誠信意識(shí)了，該行業(yè)才會(huì)健康發(fā)展，這需要監(jiān)管層與這個(gè)行業(yè)所有人的努力。