醫(yī)院成本核算幾種不同理念的實踐及思考

王曉紅

摘要：醫(yī)院的經(jīng)濟收入直接決定著醫(yī)院在市場中的競爭力，而由于各種因素的影響，醫(yī)院的經(jīng)濟收入十分有限。如果一味地追求收入的增長，會給患者帶來巨大的經(jīng)濟負(fù)擔(dān)，同時也會增加醫(yī)院的醫(yī)療成本。根據(jù)目前醫(yī)院的情況，醫(yī)療成本是可以進行調(diào)控的。本文通過對醫(yī)院成本核算面臨的困難和幾種理念進行分析，闡述醫(yī)院成本核算的具體方法，從而實現(xiàn)醫(yī)院經(jīng)濟效益的提高。

關(guān)鍵詞：醫(yī)院 成本核算 理念 實踐

隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，醫(yī)療成本成為醫(yī)療市場中的流行課題，醫(yī)療市場中的競爭也越加激烈。醫(yī)院在市場中的競爭主要體現(xiàn)在服務(wù)價格和服務(wù)質(zhì)量上。醫(yī)院要想提高在市場中的競爭力，就要不斷降低投入成本，減輕患者看病的負(fù)擔(dān)，提高醫(yī)院的整體服務(wù)質(zhì)量。醫(yī)院的成本核算成為醫(yī)院價格調(diào)整的基本依據(jù)。在目前的醫(yī)院成本核算中，缺乏嚴(yán)格的內(nèi)部核算，使醫(yī)院存在不計成本、重視收入、高投入、低效率的現(xiàn)象。對于科室、項目等沒有真正的精準(zhǔn)計算，使醫(yī)院成本存在巨大的損耗。所以，只有使用正確的成本核算方法，才能保證醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展。

一、醫(yī)院成本核算面臨的困難

隨著經(jīng)濟的發(fā)展，我國已經(jīng)建立了一套比較完整的企業(yè)成本核算體系，在企業(yè)的經(jīng)營管理中起到了重要的作用。有的醫(yī)院經(jīng)營管理者也想把該成本核算體系運用到醫(yī)院的成本管理中，以提高醫(yī)院的管理水平，但經(jīng)過多年的實踐并沒有達(dá)到理想的效果。這種結(jié)果的產(chǎn)生與醫(yī)院本身的特點是息息相關(guān)的。一般企業(yè)的管理與醫(yī)院的管理存在一定的差別。企業(yè)是實物成本，而醫(yī)院是隱形的服務(wù)成本，并不能用統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)進行衡量。另外，在醫(yī)院中，每個患者的病情都是不同的，醫(yī)院為其提供的醫(yī)療服務(wù)也有很大的差別。這種特點決定了醫(yī)院成本核算的復(fù)雜性，相對于一般企業(yè)，核算起來比較困難。同時，由于醫(yī)院管理理念的陳舊，使醫(yī)院的管理與醫(yī)院成本核算的發(fā)展不相適應(yīng)，也給當(dāng)前的醫(yī)院成本核算帶來困擾。所以，采用適合醫(yī)院特點的成本核算理念和方法，是當(dāng)前醫(yī)院增加經(jīng)濟效益和提升市場競爭力的重要途徑。

二、醫(yī)院成本核算幾種不同理念

（一）全部成本核算理念

全部成本核算是指在醫(yī)院的成本核算中，把醫(yī)院所有的成本都計入到總體的成本核算中。它是利用與企業(yè)相同的成本核算方式，把醫(yī)院的房屋、機器設(shè)備等固定資產(chǎn)進行折舊后納入到總體的成本核算中。同時醫(yī)院的其他人力、物力和財力的使用也一并計入到醫(yī)院的成本核算中。在全部成本核算理念的指導(dǎo)下，醫(yī)院產(chǎn)生了兩種相對應(yīng)的成本核算方法，即按照醫(yī)院科室執(zhí)行收入與相對應(yīng)的成本支出進行核算和按照開方科室收入與其相對應(yīng)成本支出進行核算。

1.按照科室執(zhí)行收入與其相對應(yīng)的成本支出進行核算

按照科室執(zhí)行收入與其相對應(yīng)的成本支出進行核算的方法是指醫(yī)院把其各個科室分為成本中心和利潤中心。這兩個中心是依據(jù)各科室是否存在經(jīng)濟效益而劃分的。這些部門包括醫(yī)院的臨床、醫(yī)技科室和行政后勤管理部門等。其中，把既具有成本又有經(jīng)濟收入的臨床和醫(yī)技科室劃分到利潤中心的類別中。在對這一類別進行成本核算的同時，還要根據(jù)該部分收入和支出狀況，對其收入進行核算。對于不發(fā)生任何經(jīng)濟收入且發(fā)生成本的行政后勤等部門，把其歸納到成本中心的類別。在成本中心中，只核算其發(fā)生的成本。

在對臨床和醫(yī)技科室利潤進行核算時，它的核算項目只有該科室通過向患者提供的真正醫(yī)療服務(wù)勞務(wù)按照醫(yī)院的統(tǒng)一規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)而取得的經(jīng)濟收入，對于向患者開具的各種檢查化驗的票據(jù)并從其他科室向患者提供醫(yī)療服務(wù)勞務(wù)的收入不計入其中。這種核算方法也就是所謂的執(zhí)行科室收入。

2.按照開方科室收入與其相對應(yīng)的成本支出進行核算

按照開方科室收入與其相對應(yīng)的成本支出進行核算與按照科室執(zhí)行收入與其相對應(yīng)的成本支出進行核算相比，核算的結(jié)果更加準(zhǔn)確，更能體現(xiàn)出臨床科室的經(jīng)營成果。兩者之間有一個明顯的區(qū)別，即：按照開方科室收入進行核算的方法擴大了它的收入口徑。也就是說，不管是臨床科室為患者直接提供的醫(yī)療服務(wù)勞務(wù)，還是它開具的各種檢查化驗票據(jù)，他們所得到的所有收入都要歸集到與其相對應(yīng)的臨床科室。而在醫(yī)技科室成本核算中，只有直接提供的醫(yī)療服務(wù)勞務(wù)所得收入才能直接計入與其相對應(yīng)的醫(yī)技科室，而它所開具的各種檢查化驗票據(jù)所得的收入?yún)s不直接計入醫(yī)技科室，致使臨床科室的收入統(tǒng)計口徑相應(yīng)增大。而在其成本支出中，臨床科室既要承擔(dān)自身的成本，同時還要分?jǐn)傂姓笄诓块T的成本和醫(yī)技科室的部分成本。

（二）部分成本核算理念

部分成本核算是指不對醫(yī)院產(chǎn)生的所有成本進行核算，而是只對醫(yī)院產(chǎn)生的實際部分成本進行核算，像醫(yī)院的房屋和機器設(shè)備等固定資產(chǎn)不納入到醫(yī)院總體成本核算中。這種核算理念的具體核算方法與按照科室執(zhí)行收入的核算方法是相同的。把經(jīng)濟收入按照收入統(tǒng)計口徑的大小和成本范圍的不同劃分為兩種類別，而其他的內(nèi)容大致都是相同的。這種成本核算理念一般會受到政府衛(wèi)生行政管理部門的歡迎，因為在公立醫(yī)院中，它的房屋和設(shè)備等固定資產(chǎn)一般都是通過國家的財政撥款而建立的，不能計入醫(yī)院的成本核算中。政府衛(wèi)生管理部門也是根據(jù)這種成本核算的方法對公立醫(yī)院的價格進行制定和調(diào)整的。

三、醫(yī)院成本核算的具體方法

（一）完全成本核算法

完全成本核算法是基于全部成本核算理念的核算方法，在當(dāng)前的醫(yī)療成本核算中，完全成本核算法已經(jīng)向制造成本法轉(zhuǎn)變。完全成本核算方法是把固定時間內(nèi)的醫(yī)院所有的變動費用和固定費用都?xì)w集到成本核算中；制造成本法是指把醫(yī)院所有的成本分為制造費用和期間費用兩種類別。把變動的費用歸集為產(chǎn)品的成本，將固定費用作為期間成本歸集到當(dāng)期的損益中，成為總體收益的減項。兩種方法各有優(yōu)缺點，但是在國內(nèi)，醫(yī)院的長期投資項目大部分是用完全成本法進行核算的。

例如，在醫(yī)院引進大型的醫(yī)療儀器和設(shè)備時，采用的就是完全成本法。醫(yī)院收入的重要途徑之一是醫(yī)院醫(yī)療設(shè)備的檢查費用，目前大部分醫(yī)院都是利用儀器的檢查結(jié)果來作為診斷病情的依據(jù)。所以，大型醫(yī)療儀器設(shè)備的投入和使用狀況直接關(guān)系到醫(yī)院的經(jīng)濟收入和發(fā)展。

大型醫(yī)療設(shè)備成本核算公式為：每單位（一個檢查病歷）成本=分類系數(shù)×[∑（固定資產(chǎn)原值×年折舊率）+∑（變動成本×分類指數(shù)）]

在大型醫(yī)療設(shè)備核算中，除了涉及以上幾個因素外，還涉及設(shè)備的具體折舊年限、大致的工作量和相應(yīng)的人員配備情況，根據(jù)科學(xué)的配置標(biāo)準(zhǔn)進行核算。在醫(yī)院的成本管理中，對大型設(shè)備的投入必須經(jīng)過各方面的考察和評價，大型設(shè)備屬于醫(yī)院的長期投資，一般需要花費大量的資金，并且很難折合成現(xiàn)金。

（二）醫(yī)院科室成本核算方法

成本核算是通過對醫(yī)院的各項費用進行歸集、分配、再歸集、再分配的數(shù)據(jù)處理過程。在醫(yī)院科室成本核算中，賬務(wù)處理是成本核算的首要環(huán)節(jié)。

1.賬務(wù)處理

（1）直接成本科室的核算。對于醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)、藥品銷售和制劑加工的科室成本的核算，可以把其分為三個資金賬戶，即醫(yī)療服務(wù)成本、藥品銷售成本和制劑加工成本。借方記載了醫(yī)院業(yè)務(wù)活動產(chǎn)生的費用；貸方記載了沖銷轉(zhuǎn)出數(shù)，在業(yè)務(wù)收支結(jié)余的賬戶中，到月末結(jié)算時沒有余額。這三種直接成本在其相對應(yīng)的科室都設(shè)置為一級明細(xì)賬戶。

（2）間接成本科室的核算。在醫(yī)院間接成本科室核算中，行政、后勤和科技三個科室的成本核算也相應(yīng)的設(shè)置三個賬戶，即行政管理成本賬戶、后勤服務(wù)成本賬戶和科技信息成本賬戶。借方仍為醫(yī)院活動產(chǎn)生的各項費用，貸方計入醫(yī)療服務(wù)成本、藥品銷售成本和制劑加工成本中，月末沒有余額。后勤和科技成本根據(jù)科室設(shè)為一級明細(xì)賬戶，行政成本按照十一個費用項目下設(shè)一級明細(xì)賬戶。

以上無論是直接成本，或者是間接成本都是利用多欄式明細(xì)賬進行核算的。

（3）按照現(xiàn)行的醫(yī)院會計制度，根據(jù)相應(yīng)的比例進行大型醫(yī)療設(shè)備購入費和維修費的提取。

2.間接科室成本的分?jǐn)?/p>

間接成本科室分?jǐn)偟墓綖椋?/p>

某科室應(yīng)分?jǐn)偟男袛?shù)=該科室的總?cè)藬?shù)×（行政管理或科技信息成本分配比率=行政管理或科技信息成本總額/各科室人數(shù)總和）

某科室應(yīng)分?jǐn)偟暮笄诜?wù)成本=該科室的人數(shù)×（后勤服務(wù)成本分配比率=后勤服務(wù)成本總額/各科室的人數(shù)總和）

四、結(jié)語

總之，醫(yī)院為了增加自身的經(jīng)濟效益，提高市場競爭力，就必須對醫(yī)院的服務(wù)質(zhì)量和成本進行不斷創(chuàng)新和調(diào)整，而醫(yī)院成本核算是其重要方式之一。它的最終目標(biāo)是降低醫(yī)院的成本支出，提高醫(yī)院的運行效率。而相同的成本核算理念和方法并不適用于所有的醫(yī)院，所以醫(yī)院要根據(jù)自身的特點選擇與其相適應(yīng)的成本核算體系，才能真正提高醫(yī)院的工作效率，增加經(jīng)濟收益，提高醫(yī)院在市場中的競爭力。

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（作者單位：天津市安定醫(yī)院）