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    中小企業(yè)審計風(fēng)險及防范

    2017-11-13 23:36:03潘小藝
    中國市場 2017年31期
    關(guān)鍵詞:審計風(fēng)險舞弊中小企業(yè)

    潘小藝

    [摘要]“十八”大以來,國家大力支持中小企業(yè)發(fā)展,目前,中小企業(yè)在國民經(jīng)濟中的比重已經(jīng)超過了30%,成為拉動經(jīng)濟的新增長點,緩解就業(yè)壓力保持社會穩(wěn)定的基礎(chǔ)力量。現(xiàn)階段,企業(yè)經(jīng)營管理者因為企業(yè)內(nèi)部會計基礎(chǔ)薄弱、內(nèi)部結(jié)構(gòu)存在缺陷、逃避稅收、發(fā)展融資壓力等對企業(yè)對外公布的財務(wù)報表等資料與數(shù)據(jù)進(jìn)行造假,造成會計信息喪失真實性,從而給注冊會計師的審計工作帶來極大的風(fēng)險,加大了他們對中小企業(yè)做出準(zhǔn)確、公正、合理的審計結(jié)果的難度。文章從中小企業(yè)審計風(fēng)險的成因與因素出發(fā),實質(zhì)性探討舞弊常見動機與幾種常用手段,提出了應(yīng)對審計風(fēng)險、提高審計質(zhì)量的對策,指出現(xiàn)今中小企業(yè)審計的不足之處,提出建設(shè)目標(biāo),期望能為我國中小企業(yè)構(gòu)建科學(xué)空間審計信息提供一定的理論參考。

    [關(guān)鍵詞]中小企業(yè);審計風(fēng)險;舞弊

    [DOI]1013939/jcnkizgsc201731190

    相對較大型企業(yè)而言,中小型企業(yè)缺乏健全的內(nèi)部控制制度,同時財務(wù)管理制度和內(nèi)部審計等監(jiān)督機構(gòu)不完善,在內(nèi)部結(jié)構(gòu)上存在先天的缺陷,對外公布的財務(wù)報表等會計資料與數(shù)據(jù)容易失真。企業(yè)所有者和內(nèi)部管理者無法依據(jù)錯誤的會計信息調(diào)整企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營戰(zhàn)略,外部潛在投資者的不信任更是不利于企業(yè)的發(fā)展融資;企業(yè)財務(wù)信息失真還會增加會計從業(yè)人員的職業(yè)道德腐敗行為,助長道德腐敗的風(fēng)氣。故而外部監(jiān)督機構(gòu)第三方審計的作用對于中小企業(yè)的重要性尤為突出,故此不得不關(guān)注中小企業(yè)在第三方審計過程中的審計風(fēng)險。

    1中小企業(yè)審計風(fēng)險的內(nèi)涵及其產(chǎn)生成因

    中小企業(yè)審計風(fēng)險,是指中小企業(yè)公布的財務(wù)報表及其附注中存在重大錯報或漏報,而注冊會計師在審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。中小企業(yè)審計風(fēng)險由獨立于財務(wù)報表審計的重大錯報風(fēng)險和取決于審計程序設(shè)計和執(zhí)行的檢查風(fēng)險構(gòu)成。筆者認(rèn)為,審計風(fēng)險在中小型企業(yè)里產(chǎn)生的來由有以下幾種。

    11企業(yè)內(nèi)部會計基礎(chǔ)薄弱

    在中小規(guī)模企業(yè)里,內(nèi)部人員的素養(yǎng)文化程度普遍有限,非專業(yè)化財務(wù)從業(yè)人員普遍存在,同時企業(yè)內(nèi)部管理層對財務(wù)工作的精確性、合理性和合法性的要求不高,財務(wù)管理觀念不強,使從業(yè)人員對財務(wù)工作認(rèn)知度不足,通常只是在記賬、算賬和報賬層次。

    12企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)存在缺陷

    中小企業(yè)所有權(quán)過分集中,管理、治理層的高度統(tǒng)一,使企業(yè)管理者權(quán)限凌駕于內(nèi)控之上,由此滋生出財務(wù)核算、會計制度不合規(guī)、不合法。主要表現(xiàn)在對會計人員的管理、選用上的不合理,財務(wù)主管往往是兼任出納的管理層親屬好友,而親屬好友又常常不是會計從業(yè)人員。

    13發(fā)展融資壓力所致

    中小型企業(yè)在市場中的競爭力普遍不強,融資較為艱難。要向商業(yè)銀行或信貸金融企業(yè)融資,需要向金融企業(yè)提供公司的經(jīng)營、財務(wù)狀況方面的信息,金融機構(gòu)為保證還款,對貸款企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)普遍較高,而這類企業(yè)的真實經(jīng)營、財務(wù)狀況往往沒有達(dá)到商業(yè)銀行與信貸機構(gòu)的融資標(biāo)準(zhǔn),故而導(dǎo)致企業(yè)對單位的會計數(shù)據(jù)造假,以期獲取融資資金。

    14政府職能管理制度有待改進(jìn)

    政府對于企業(yè)的管理機構(gòu)過多,從事一般性行業(yè)的企業(yè)就要直接或間接受政府稅務(wù)、工商、質(zhì)檢、物價、城管、環(huán)衛(wèi)、城建、消防等部門的管理,特殊性行業(yè)還要有林業(yè)局、食品安全局、醫(yī)藥管理局、資源管理局等。作為中小型企業(yè),需要跟這些政府管理部門維持良好的關(guān)系,而由此發(fā)生的費用中很大一部分依照正規(guī)的會計業(yè)務(wù)處理又會受到政府監(jiān)督部門的約束。

    15從會計師事務(wù)角度來看

    從會計師事務(wù)所的角度來看,審計風(fēng)險主要存在于會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制、審計人員本身綜合素質(zhì)和職業(yè)道德方面等。

    不少規(guī)模小的被審計單位,沒有依照《質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號》建立適合單位規(guī)模和運行特征的、可以有效實施質(zhì)量控制目標(biāo)的政策和程序。注冊會計師綜合素養(yǎng)和執(zhí)業(yè)道德程度更是直接影響著業(yè)務(wù)質(zhì)量。同時審計人員在進(jìn)行業(yè)務(wù)處理時需要考慮成本效益原則,會計師事務(wù)所也是以盈利為目的的企業(yè),企業(yè)的審計委托業(yè)務(wù)的費用與企業(yè)規(guī)模與利潤掛鉤,意味著審計機構(gòu)承接中小企業(yè)審計時業(yè)務(wù)費用不會高,那么注冊會計師在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中就必須考慮成本效益原則,放棄某些獲取成本大的審計證據(jù),讓業(yè)務(wù)成本可接受,也加大了檢查風(fēng)險。

    2中小企業(yè)舞弊常見動機與手段

    重大錯報的主要發(fā)生原因之一為企業(yè)管理層的舞弊。在我國,中小企業(yè)存在人員結(jié)構(gòu)不清、財務(wù)制度不全、管理水平低下等的弊端,同時企業(yè)的生存、發(fā)展競爭激烈。生存、發(fā)展的壓力與動機,是產(chǎn)生舞弊的根本原因。結(jié)合中小企業(yè)固有的內(nèi)部控制制度和財務(wù)制度管理制度方面的缺陷,舞弊的主要手段如下。

    21關(guān)聯(lián)交易

    利用關(guān)聯(lián)交易的主要有兩種目的,一是利用虛假交易,實現(xiàn)高銷售額欺騙投資者。如2015年參仙源參業(yè)股份有限公司造假案就是典型的利用關(guān)聯(lián)交易的造假事件。

    二是利用關(guān)聯(lián)企業(yè)所得稅率的差異,進(jìn)行企業(yè)間的利潤的轉(zhuǎn)移。若是關(guān)聯(lián)單位中一邊是在優(yōu)惠期間、區(qū)域里的單位或享受15%稅率的高新技術(shù)單位,采取低于或高于市場價格甚至直接虛構(gòu)交易內(nèi)容等措施,實行購銷活動或直接轉(zhuǎn)贈資產(chǎn),以期減輕整體稅負(fù)。

    22篡改票據(jù),隱瞞收入,轉(zhuǎn)移利潤

    中小企業(yè)因為其財務(wù)管理制度的缺陷,對于原始票據(jù)管理沒有大企業(yè)嚴(yán)格,故而企業(yè)管理層為應(yīng)對審計人員的檢查故意篡改或偽造原始票據(jù)或原始憑證,隱瞞收入或費用時,審計人員難以識別。

    23設(shè)置賬外賬

    設(shè)置賬外賬,俗稱內(nèi)賬外賬,雖然會計法上明確規(guī)定單位只能有一套賬,但現(xiàn)在我國政府相關(guān)審計部門在審計的相關(guān)內(nèi)容和范圍認(rèn)知狹隘,不夠重視對非銀行業(yè)金融機構(gòu)的財務(wù)報表監(jiān)督審計,特別是對中小企業(yè)審計監(jiān)管的不重視。現(xiàn)今中小規(guī)模公司很多都存在分內(nèi)賬外賬的作為,用于滿足公司內(nèi)部管理者管理需要和應(yīng)對外部的監(jiān)察審計等情況。

    24混淆和亂用會計政策endprint

    中小企業(yè)財務(wù)人員故意混淆和亂用會計政策的情形也非常常見。主要有以下兩種做法。

    241利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

    利用會計準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目對具體情況規(guī)定并不明確,在資產(chǎn)的計提和回轉(zhuǎn)上沒有明晰的計算程序,公司財務(wù)人員依照公司的當(dāng)期生產(chǎn)發(fā)展要求多提、少提以及回轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備,借助變換計量方法來調(diào)節(jié)公司利潤。

    242混淆資本性支出和收益性支出

    中小規(guī)模公司可能有兩種辦法混淆資本性支出與收益性支出,一是故意將研發(fā)與開發(fā)支出混同,將應(yīng)該費用化的研發(fā)支出列入可以資本化開發(fā)支出,以調(diào)節(jié)利潤。二是利息資本化。財務(wù)人員故意將已應(yīng)該結(jié)轉(zhuǎn)的在建工程不予結(jié)轉(zhuǎn),由此延長借款利息資本化時間,調(diào)整公司當(dāng)期利潤。

    25利用存貨、其他應(yīng)收款等科目性質(zhì)

    在存貨計量計價過程中,故意增加或減少期末存貨資產(chǎn),使存貨的單位成本失常;操縱存貨流通環(huán)節(jié),虛增存貨成本;虛報存貨毀損或盤盈盤虧等都可以調(diào)節(jié)企業(yè)財務(wù)報表。股東侵占公司資產(chǎn)、實行隱形投資、變相資金拆借和費用簽單等現(xiàn)象在中小規(guī)模公司中不難見到,公司財務(wù)通常通過其他應(yīng)收應(yīng)付款使這些原本不合規(guī)的賬目賬面合理化,更是由于企業(yè)管理層的上下串通,審計人員難以得出該科目資本是否合理的正確結(jié)論。

    26利用收入確認(rèn)

    表現(xiàn)在根據(jù)企業(yè)賬面需要,提早或推延收入的確認(rèn)。把合乎收入條件的已銷商品貨物先不開稅務(wù)發(fā)票,若是收到貨款先在預(yù)收賬款科目存儲;或是將風(fēng)險還沒轉(zhuǎn)移的商品提早確認(rèn)為本期收入。而審計人員在檢查交易資料時主要是依照發(fā)票作為原始憑證確認(rèn)是否是該項交易的。

    舞弊的手段還有很多,對注冊會計師在審計過程中得出正確結(jié)論有著一定的影響。舞弊,特別是公司管理層上下串通的舞弊往往能欺騙審計人員,得出錯誤的審計結(jié)論,從而無法切實評估出重大錯報風(fēng)險。

    3審計風(fēng)險的應(yīng)對措施

    審計風(fēng)險貫穿于整個審計業(yè)務(wù)過程的始終,它既有固有的客觀性,表現(xiàn)在獨立于注冊會計師意志而存在,故而注冊會計師無法利用主觀行動規(guī)避它。又有一定的主觀性,人為因素能增大或減小審計風(fēng)險,所以審計主體唯有從自身出發(fā),規(guī)范審計措施,降低審計風(fēng)險,維護(hù)社會、自身權(quán)益。

    31從會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制出發(fā)

    事務(wù)所作為審計主體,所處行業(yè)是一個依靠信譽的行業(yè),審計失敗對機構(gòu)的負(fù)面影響不可謂不大。故而會計師事務(wù)所需從自身出發(fā),設(shè)立符合單位規(guī)模、運行特征的,并且能夠有效實施質(zhì)量控制的政策與程序,在此前提下保證執(zhí)業(yè)人員在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中不至于為企業(yè)發(fā)展目標(biāo)所主導(dǎo),影響職業(yè)判斷。

    事務(wù)所按照國家《質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號》文件設(shè)計、執(zhí)行、維護(hù)的審計質(zhì)量控制程序,應(yīng)該體現(xiàn)在事前、事中、事后控制三方面。在事前控制方面有明確對業(yè)務(wù)承接的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任、審計人員職業(yè)道德規(guī)范、客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持;事中控制有業(yè)務(wù)執(zhí)行的指導(dǎo)咨詢和分歧意見處理;事后控制方面有業(yè)務(wù)工作底稿的三級復(fù)核、歸檔保密和限時保存等實施行有效控制等。完善審計機構(gòu)的質(zhì)量控制制度,進(jìn)而設(shè)立并實行科學(xué)、合理的相應(yīng)控制政策和程序,是對會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量、行業(yè)科學(xué)健康發(fā)展的重要保障。

    32從審計人員自身出發(fā),切實提高審計水平

    從提升審計人員自身執(zhí)業(yè)能力起,是切實提升業(yè)務(wù)水平、降低審計風(fēng)險的最基礎(chǔ),也是最為有效的辦法。審計人員在三方關(guān)系中需遵守相關(guān)的職業(yè)道德要求,按照準(zhǔn)則的規(guī)定對財務(wù)報表簽署審計報告發(fā)表審計意見。具體可以從以下五個方面著手降低風(fēng)險。

    321業(yè)務(wù)承接

    審計業(yè)務(wù)承接開始,審計風(fēng)險就已經(jīng)尾隨審計人員了,審計業(yè)務(wù)承接決策是控制風(fēng)險的第一道防線。最先,需明確能否做到遵守職業(yè)道德完成業(yè)務(wù);其次,自身的專業(yè)勝任能力是否達(dá)到業(yè)務(wù)要求;再次,要考慮被審計單位的管理層誠信問題;最后,是業(yè)務(wù)過程中所必需的審計資源和時間是否具備。

    322業(yè)務(wù)水平和職業(yè)判斷力的提升

    強化審計監(jiān)督,制定完善規(guī)章制度固然重要,審計人員要想維護(hù)自身權(quán)益不受意外損傷,降低審計風(fēng)險,必須得保持和提升業(yè)務(wù)水平與職業(yè)判斷力。審計人員可以通過實際案例分析、參加業(yè)務(wù)培訓(xùn)等方法幫助理解和掌握執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則要求,設(shè)計、計劃和執(zhí)行審計工作時嚴(yán)格按既定程序,以此來提升業(yè)務(wù)水平和職業(yè)判斷能力。

    323重點科目、重大異常交易會計處理

    對于重點會計科目如銀行存款、存貨、固定資產(chǎn)等,重大與異常交易的審計處理,在可能的情況下,對其進(jìn)行詳查而不是抽樣,能有效降低重大錯報風(fēng)險。以2011年中小企業(yè)上海奇想青晨的對銀行單據(jù)造假案為例,奇想青晨公司虛增銷售收入,為了平衡財務(wù)報表,虛構(gòu)企業(yè)在建工程與預(yù)付賬款科目余額,誣捏銀行回執(zhí)單、對賬單,并且金額巨大,審計人員沒有詳查這些單據(jù)跟實地評估工程,沒有對此進(jìn)行銀行函證和重點盤查,對奇想青晨財務(wù)報表發(fā)表公允的審計意見,導(dǎo)致審計失敗。

    324加強與客戶的溝通與聯(lián)系

    加強與客戶的聯(lián)系溝通,以尊重、理解、信任為前提,做到有的放矢,注意傾聽。對審計過程中發(fā)現(xiàn)的錯誤與舞弊,累計錯報等,盡快與客戶聯(lián)系溝通,說服客戶調(diào)整,利用重要性水平,把錯報金額降低到能夠接受的水平。

    325從企業(yè)舞弊動機出發(fā),發(fā)現(xiàn)可能有的舞弊手段

    在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中,還能從公司的舞弊動機考慮,思考被審計單位或許會有舞弊伎倆,提升注冊會計師在執(zhí)業(yè)活動中的職業(yè)判斷與錯報敏銳性。例如中小企業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)符合政府某項優(yōu)惠政策的條件,審計人員可以推斷該企業(yè)可能在申請該項優(yōu)惠,并通過綜合運用檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行和分析程序等程序,獲得充分、恰當(dāng)?shù)淖C據(jù),識別重大錯報風(fēng)險領(lǐng)域,以提升業(yè)務(wù)質(zhì)量。

    33建立信息化審計

    目前,我國中小規(guī)模企業(yè)眾多,審計機構(gòu)的審計業(yè)務(wù)更多是由這類公司提供,審計活動費用都不會太高,執(zhí)業(yè)人員在獲取審計證據(jù)活動中可能要充分考慮成本效益,那么對于有些無法替代但獲得成本高的證據(jù),關(guān)系著審計結(jié)果的,審計人員當(dāng)然無法增加其他證據(jù)數(shù)量來代替該證據(jù)質(zhì)量。那么審計信息化的優(yōu)勢就突顯出來了。endprint

    331審計信息化概念與優(yōu)勢

    審計信息化就是維系審計和計算機科學(xué)、網(wǎng)絡(luò)和電子數(shù)據(jù)處理技術(shù)而進(jìn)行的注冊會計師執(zhí)業(yè)業(yè)務(wù)。它使審計資源得到廣泛配置和運用,大大提高審計效率。還借助現(xiàn)代信息技術(shù)的快速、準(zhǔn)確、可跨越時空限制等特點,使全面審計變?yōu)榭赡?。同時對大批網(wǎng)絡(luò)財務(wù)數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行處理,綜合調(diào)用管理機構(gòu)內(nèi)外資源,大大減輕審計人員收集資料的難度,將原本繁雜的審計任務(wù)變得快捷、簡單。

    332審計信息化的基本方法

    一為繞過計算機審計。又稱黑盒審計,做法是避開計算機數(shù)據(jù)處理系統(tǒng),執(zhí)業(yè)人員手工對輸入的原始憑證進(jìn)行分類處理,最后將處理結(jié)果與計算機輸出結(jié)果相核查,結(jié)果一致就認(rèn)定計算機處理系統(tǒng)正確,反之則錯誤。

    二為通過計算機審計。也稱白盒審計,對計算機數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)進(jìn)行全面審計,包括計算機的輸入、輸出、應(yīng)用程序、內(nèi)部控制和硬件可靠性等,直接審計計算機信息系統(tǒng)運行的正確性和可靠性。

    4中小企業(yè)審計建設(shè)目標(biāo)

    筆者認(rèn)為,中小企業(yè)審計的發(fā)展建設(shè)目標(biāo)主要有三點:

    一是審計主體幫助建立與完善符合中小企業(yè)規(guī)模的基本內(nèi)部控制,使中小企業(yè)內(nèi)部控制不再拘泥于形式?;镜膬?nèi)部控制就能有效降低審計風(fēng)險,它的前提是制定的程序能夠有效落實,要求是基本保證公司財產(chǎn)是安全和完整的,公司內(nèi)部有暢通的溝通渠道和明確的崗位責(zé)任分配。

    二是加強審計法律法規(guī)建設(shè),審計機構(gòu)建立健全符合運轉(zhuǎn)規(guī)模、運行特征的,可以施行質(zhì)量控制目標(biāo)的政策與程序,針對質(zhì)量控制的適應(yīng)情況、應(yīng)對措施等方面進(jìn)行計提細(xì)分和描述,使得審計人員在執(zhí)行業(yè)務(wù)中有規(guī)章制度可循可依,同時還要加強審計人員的培養(yǎng)力度,磨刀不誤砍柴工,做到貴精不貴多,提高審計人員的素質(zhì),降低審計風(fēng)險。

    三是強化信息化環(huán)境下的風(fēng)險控制。對企業(yè)內(nèi)部會計信息系統(tǒng)和內(nèi)控施行實時監(jiān)控,同時學(xué)校和會計師事務(wù)所在審計業(yè)務(wù)人才培養(yǎng)時加大對現(xiàn)代計算機技術(shù)方面的培養(yǎng)力度,借助現(xiàn)代化信息技術(shù)多進(jìn)行模擬實際操作,深入理解審計信息化和會計信息化。審計過程中依靠現(xiàn)代信息技術(shù),密切與銀行之間的聯(lián)系,使得中小企業(yè)審計風(fēng)險降到可以接受的水平。

    5結(jié)論

    目前,中小企業(yè)審計業(yè)務(wù)眾多,中小企業(yè)審計風(fēng)險已經(jīng)成為現(xiàn)今社會亟待解決的問題之一,筆者希望通過對中小企業(yè)審計風(fēng)險的研究,給承接中小企業(yè)審計的審計人員敲起思想上的警鐘和提供理論上的幫助,同時希望我國中小企業(yè)合理利用現(xiàn)代化信息技術(shù)及各類資源,控制和規(guī)避風(fēng)險,更好地促進(jìn)企業(yè)發(fā)展。以上只是筆者一些淺見,若有不當(dāng)之處,請大家指正。

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