“營改增”對物流行業(yè)的稅負(fù)影響及效應(yīng)分析

林煥玲，鄭穎妍，郭偉杰

（廣東外語外貿(mào)大學(xué)，廣東 廣州 510006）

“營改增”對物流行業(yè)的稅負(fù)影響及效應(yīng)分析

林煥玲，鄭穎妍，郭偉杰

（廣東外語外貿(mào)大學(xué)，廣東 廣州 510006）

通過分析物流業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀、“營改增”征稅原理分析和改革前后的征稅內(nèi)容比較，分析物流業(yè)“營改增”稅負(fù)效應(yīng)并舉例說明，指出物流業(yè)“營改增”后將帶來征管規(guī)范效應(yīng)及產(chǎn)業(yè)優(yōu)化效應(yīng)。

營改增；物流行業(yè)；稅負(fù)

1 引言

2013年，中國國家主席習(xí)近平在出訪中亞和東南亞國家期間，先后提出共建“絲綢之路經(jīng)濟(jì)帶”和“21世紀(jì)海上絲綢之路”的重大倡議，此后發(fā)布的《推動共建絲綢之路經(jīng)濟(jì)帶和21世紀(jì)海上絲綢之路的愿景與行動》也更加表明，中國物流業(yè)的發(fā)展面臨很大的機(jī)遇與挑戰(zhàn)，欲構(gòu)建更高水平的開放型經(jīng)濟(jì)，形成全方位開放格局，必然對物流業(yè)的發(fā)展提出了更高的要求。世界經(jīng)濟(jì)貿(mào)易一體化趨勢的加速發(fā)展導(dǎo)致了現(xiàn)代物流這一貨運(yùn)流通領(lǐng)域全新理論和技術(shù)的不斷發(fā)展，促使傳統(tǒng)物流在不斷向現(xiàn)代意義上的物流轉(zhuǎn)變。許多國家政府紛紛意識到現(xiàn)代物流的發(fā)展水平已成為一個國家綜合國力的重要標(biāo)志。

營業(yè)稅改增值稅的稅務(wù)改革是我國近幾年來較為大型的一次稅務(wù)改革活動。在“營改增”以前，對于物流企業(yè)來說，由于難以抵扣掉其外購的燃料、固定資產(chǎn)等已納增值稅那部分進(jìn)項(xiàng)稅額，會造成增值稅與營業(yè)稅實(shí)行雙重征稅。企業(yè)為了避免重復(fù)地征稅，更加傾向于小而全、大而全（也就是生產(chǎn)服務(wù)的內(nèi)部化）等生產(chǎn)經(jīng)營形式，這對于中國的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整以及經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變均將產(chǎn)生不好的影響。所以，改革旨在通過結(jié)構(gòu)性減稅，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，推動物流企業(yè)轉(zhuǎn)型升級，加快物流企業(yè)更加持續(xù)而穩(wěn)定地發(fā)展。本文將選取交通運(yùn)輸和郵政快遞服務(wù)這兩個物流業(yè)的主要構(gòu)成部分為代表進(jìn)行研究。

2 中國物流業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀分析

物流業(yè)是國民經(jīng)濟(jì)的動脈系統(tǒng)。據(jù)數(shù)據(jù)分析，2002年到2014年的交通運(yùn)輸和郵政業(yè)平均增加值為1.84萬億元，平均增長速度為11.56％。在“十二五”期間，物流業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)比例上升4個百分點(diǎn)，是國家經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整的重要抓手和推動力量。在“十三五”中，物流業(yè)是降成本、補(bǔ)短板、推進(jìn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的重點(diǎn)任務(wù)。然而隨著互聯(lián)網(wǎng)電子商務(wù)的飛速發(fā)展，物流業(yè)將迎來更大的發(fā)展機(jī)遇和更多的挑戰(zhàn)。通過回顧“十一五”和“十二五”期間現(xiàn)代物流業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r，能對“營改增”稅制改革進(jìn)一步優(yōu)化物流業(yè)的發(fā)展效應(yīng)進(jìn)行分析，具有重要的啟示作用。

（1）物流業(yè)對國內(nèi)生產(chǎn)總值的貢獻(xiàn)。隨著中國經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，我國的現(xiàn)代物流業(yè)也得到迅猛發(fā)展。根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局發(fā)布的《全國物流運(yùn)行情況通報(bào)》，在“十一五”期間，全國社會物流總額從2006年的59.6萬億元增長到2010年的125.41萬億元，年復(fù)合增長率達(dá)到20.44％；在“十二五”期間，全國社會物流總額從2011年的158.4萬億元增長到2015年的219.2萬億元，增加值為17.33萬億元，年復(fù)合增長率達(dá)到8.46％?！笆濉睍r期我國物流業(yè)是“十一五”時期的1.68倍，反映了物流業(yè)對國內(nèi)生產(chǎn)總值的貢獻(xiàn)增大，物流業(yè)經(jīng)濟(jì)規(guī)模增大。但2015年全國物流業(yè)與2011年同比增加1.57％，增速有所回落，主要原因是國民經(jīng)濟(jì)整體增速放緩。

（2）物流業(yè)成本。2006年到2015年我國社會物流總費(fèi)用占GDP比例總體上呈緩慢下降趨勢。2015年我國物流總費(fèi)用占GDP比為16.0％，較2006年的18.3％下降了2.3個百分點(diǎn)，體現(xiàn)了我國近年來物流運(yùn)行質(zhì)量和物流效率逐漸提高，但較發(fā)達(dá)國家的9.5％～10％，物流成本水平依然偏高，如圖1所示。

圖1 2006-2015年我國社會物流總費(fèi)用占GDP的比例

3 物流業(yè)“營改增”征稅原理分析和改革前后的征稅內(nèi)容比較

3.1 以增值額為計(jì)稅依據(jù)的特點(diǎn)

（1）避免重復(fù)征稅。由于在流轉(zhuǎn)過程中只針對增值的部分征稅，不增值不征稅，有效地避免了營業(yè)稅重復(fù)征稅的弊端。

（2）對納稅人的要求高。由于增值稅實(shí)行憑增值稅專用發(fā)票抵扣稅款的制度，因此對納稅人的會計(jì)核算水平要求較高，要求能夠準(zhǔn)確核算銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額和應(yīng)納稅額。但實(shí)際情況是有眾多的納稅人達(dá)不到這一要求，因此《中華人民共和國增值稅暫行條例》將納稅人按其經(jīng)營規(guī)模大小以及會計(jì)核算是否健全劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。

3.2 以營業(yè)額為計(jì)稅依據(jù)的特點(diǎn)

（1）營業(yè)稅屬傳統(tǒng)商品勞務(wù)稅，稅額不受成本、費(fèi)用高低的影響，對于保證財(cái)政收入的穩(wěn)定增長具有十分重要的作用。

（2）營改增之前營業(yè)稅實(shí)行普遍征收，征稅范圍為增值稅征稅范圍之外的所有經(jīng)營業(yè)務(wù)，稅率設(shè)計(jì)的總體水平一般較低。但由于各種經(jīng)營業(yè)務(wù)盈利水平不同，因此，在稅率設(shè)計(jì)中，實(shí)行比例稅率，實(shí)行同一行業(yè)同一稅率，不同行業(yè)不同稅率，以體現(xiàn)公平稅負(fù)、鼓勵平等競爭的政策。因此，營業(yè)稅計(jì)算簡便，便于征管，有利于節(jié)省征收費(fèi)用。

（3）在商品的生產(chǎn)和流通中，在最終到達(dá)商品的消費(fèi)和使用者手中之前，其所經(jīng)過的環(huán)節(jié)越多，所累計(jì)的營業(yè)額也越多，因此，營業(yè)稅經(jīng)常產(chǎn)生重復(fù)征稅的現(xiàn)象。這就使按營業(yè)額計(jì)收的營業(yè)稅有可能成為商品成本的主要增長因素。

3.3 營業(yè)稅與增值稅的征稅內(nèi)容對比

稅率方面，改革前的交通運(yùn)輸服務(wù)（陸路運(yùn)輸服務(wù)、水路運(yùn)輸服務(wù)、航空運(yùn)輸服務(wù)、管道運(yùn)輸服務(wù)）、郵政服務(wù)（郵政普遍服務(wù)、其他郵政服務(wù)、郵政特殊服務(wù)）、物流輔助服務(wù)（裝卸搬運(yùn)服務(wù)）均以3％的稅率計(jì)稅；物流輔助服務(wù)（航空服務(wù)、港口碼頭服務(wù)、貨運(yùn)客運(yùn)場站服務(wù)、打撈救助服務(wù)、倉儲服務(wù)和收派服務(wù)）為5％。改革之后，交通運(yùn)輸服務(wù)、郵政服務(wù)改為11％，物流輔助服務(wù)為6％。

進(jìn)項(xiàng)抵扣方面，計(jì)稅依據(jù)由營業(yè)額改為不含稅銷售額，除了稅控收款機(jī)在改革前后都可作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣項(xiàng)目，稅制改革后，增值稅稅控專用設(shè)備及服務(wù)費(fèi)加入納稅人的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣項(xiàng)目，同時一般納稅人的進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣項(xiàng)目增加了固定資產(chǎn)和經(jīng)營用材料兩個項(xiàng)目。

4 物流業(yè)“營改增”效應(yīng)

4.1 “營改增”稅負(fù)效應(yīng)

4.1.1 總體負(fù)稅降低。理論上，營改增政策對我國物流企業(yè)的稅負(fù)效應(yīng)體現(xiàn)為稅收總體減少。營改增之前增值稅和營業(yè)稅并存導(dǎo)致重復(fù)征稅，兩種稅收的納稅標(biāo)準(zhǔn)不同，存在很多交叉的征收環(huán)節(jié)；單純從營業(yè)稅的角度來說，就存在重復(fù)征稅的情況，在同一時期商品的流轉(zhuǎn)過程都是對其銷售額進(jìn)行征收，流通環(huán)節(jié)的“下游”仍對其包含的“上游”銷售額進(jìn)行征稅；從增值稅相對營業(yè)稅的優(yōu)點(diǎn)來說，“稅負(fù)可扣除”為物流企業(yè)特別是中小型企業(yè)節(jié)約了不少稅收成本，具體表現(xiàn)在提供增值稅勞務(wù)的企業(yè)購進(jìn)材料、設(shè)備能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅；生產(chǎn)、批發(fā)零售企業(yè)購進(jìn)增值稅勞務(wù)能抵扣相應(yīng)的已納增值稅；提供增值稅勞務(wù)的各類企業(yè)間提供服務(wù)的增值稅能抵扣。

4.1.2 中小企業(yè)稅負(fù)下降。根據(jù)規(guī)模大小，物流企業(yè)可分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，其稅負(fù)情況分別如下：

（1）對一般納稅人的稅負(fù)影響。假設(shè)一家物流企業(yè)是一般納稅人，一般納稅人適用一般計(jì)稅方法。設(shè)當(dāng)期含稅營業(yè)收入為A，當(dāng)期含稅營業(yè)成本為B，營業(yè)稅稅率、增值稅進(jìn)項(xiàng)稅稅率、增值稅銷項(xiàng)稅稅率分別為BTR、ITR、OTR，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的營業(yè)成本比例為a（平衡抵扣率，等于可抵扣的營業(yè)成本/營業(yè)收入），并假設(shè)該企業(yè)在營改增前不涉及需納增值稅的業(yè)務(wù)。同時企業(yè)還需承擔(dān)7％的城建稅和3％的教育費(fèi)附加，以及25％的企業(yè)所得稅。在上述假設(shè)條件下，營改增前后的稅負(fù)變化見表1。

對于年應(yīng)征增值稅銷售額超過財(cái)政部規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的物流企業(yè)，按照“營改增”政策需申請認(rèn)定為增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率為6％和11％，相對于營業(yè)稅提高了稅率。盡管增值稅較營業(yè)稅避免了重復(fù)征稅，但因?yàn)槲锪餍袠I(yè)本身的特殊性及其在產(chǎn)業(yè)鏈中的定位，大型物流企業(yè)幾乎沒有可能收集足夠抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票。最終導(dǎo)致其實(shí)際增值稅相對于營業(yè)稅有增加的風(fēng)險。以下舉一例說明：

假設(shè)某大型物流企業(yè)含稅年?duì)I業(yè)收入3 000萬元，且設(shè)有47％的燃油費(fèi)和修理費(fèi)可以抵扣，成本利潤率為10％，增值稅適用稅率為11％，則應(yīng)納營業(yè)稅為3 000×3％=90萬元，“營改增”后，申請為一般納稅人，應(yīng)納增值稅計(jì)算如下：

①銷項(xiàng)稅額：3 000÷（1+11％）×11％=297.30（萬元）；

②進(jìn)項(xiàng)稅額：[3 000÷（1+11％）÷（1+10％）×47％]×17％=196.31（萬元）；

③應(yīng)納增值稅額：①-②=100.99（萬元）。

但由于可抵扣的固定資產(chǎn)等增值稅專用發(fā)票抵扣率低，一共多納了100.99萬元，相應(yīng)的城建稅和教育費(fèi)附加盡管有所減少，但總體稅負(fù)還是上升。

另一方面，遵循以上假設(shè)，假設(shè)可以取得進(jìn)項(xiàng)稅額為x，若要達(dá)到減稅減負(fù)目標(biāo)，則：

3000÷（1+11％）-x=3000×3％，解得x=207.30萬元；

因此，如果企業(yè)能取得稅率為17％的材料進(jìn)項(xiàng)，則平衡抵扣率應(yīng)為：

可抵扣的材料成本（含稅）=207.30/17％×（1+17％）=1 426.69（萬元）；

平衡抵扣率=1 426.69/3 000×100％=47.56％。

由此可知，對于以交通運(yùn)輸服務(wù)或郵政業(yè)為主的物流企業(yè)，其進(jìn)項(xiàng)稅的可抵扣費(fèi)用應(yīng)達(dá)到47.56％以上，才能保證一般納稅人的稅負(fù)下降，實(shí)現(xiàn)“營改增”的初衷。同理，以提供裝卸服務(wù)的物流企業(yè)需拿到18.31％的抵扣率，而提供其他物流輔助服務(wù)（除裝卸服務(wù)外）的企業(yè)需達(dá)到4.54％。但實(shí)際情況中，物流企業(yè)往往難以湊齊所需額度，從而導(dǎo)致其實(shí)際稅負(fù)的上升。

表1 一般納稅人企業(yè)營改增前后的稅負(fù)變化

（2）對小規(guī)模納稅人的稅負(fù)影響。假設(shè)一家物流企業(yè)是小規(guī)模納稅人，小規(guī)模納稅人適用簡單計(jì)稅方法。沿用上文假設(shè)，小規(guī)模納稅人營改增前后的稅負(fù)變化見表2。

表2 小規(guī)模納稅人營改增前后的稅負(fù)變化

因此，營業(yè)收入不足500萬元的中小型物流企業(yè)按照“營改增”政策可申請認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，適用增值稅稅率為3％。由于增值稅是價外稅，營業(yè)稅是價內(nèi)稅，同樣3％的稅率對于增值稅小規(guī)模納稅人來說算得的應(yīng)納稅額是不同的，從而使得實(shí)際增值稅相對于營業(yè)稅下降了2.91％。假設(shè)某小型物流企業(yè)年?duì)I業(yè)收入300萬元，應(yīng)納營業(yè)稅為300×3％=9萬元，“營改增”后，申請為小規(guī)模納稅人，應(yīng)納增值稅為300÷（1+3％）×3％=8.738萬元，一共少納了0.262萬元。同時，相應(yīng)的城建稅和教育費(fèi)附加也會減少。

故由此可知，小規(guī)模納稅人的負(fù)稅在理論上是下降的。

4.1.3 計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)簡單化。由于增值稅和營業(yè)稅兩稅并存，導(dǎo)致某些交易行為難以界定，由于稅務(wù)機(jī)關(guān)有最終的解釋權(quán)，往往使企業(yè)處于不利地位，增加企業(yè)稅收風(fēng)險，同時也增加了稅企之爭。如，混合銷售和兼營行為有時很難界定。就單一的行為而言，企業(yè)財(cái)務(wù)有時尚難正確區(qū)分，而當(dāng)發(fā)生的業(yè)務(wù)既有混合銷售又有兼營行為時，區(qū)分起來就更為困難?！盃I改增”后，則不再涉及征增值稅還是征營業(yè)稅的問題。

4.2 征管規(guī)范效應(yīng)

物流業(yè)“營改增”后，對物流企業(yè)的稅負(fù)征管從地稅局轉(zhuǎn)移到國稅局，對企業(yè)經(jīng)營管理要求高，刺激經(jīng)營管理不善的企業(yè)調(diào)整內(nèi)部管理。這種影響主要表現(xiàn)在：

其一，從征管要求看，增值稅由國稅局征收管理，而國稅局對企業(yè)會計(jì)核算、人員素質(zhì)和管理水平的要求比地稅局嚴(yán)格；同時增值稅計(jì)算要涉及采購和銷售兩個要素，營業(yè)稅只需涉及營業(yè)額一個要素，因此增值稅比營業(yè)稅有更高的知識和技能要求。

其二，從外部關(guān)系看，增值稅的應(yīng)納稅額等于銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額，所以，為了少納稅，企業(yè)不只要優(yōu)化自己的業(yè)務(wù)，還要研究采購內(nèi)容和采購時機(jī)等，所以增值稅要求對業(yè)務(wù)、物資等有合理的籌劃。

由于增值稅征收管理要求的嚴(yán)格，物流企業(yè)可能會因此改善其內(nèi)部納稅管理，提升其管理水平，使之更適應(yīng)國家政策和外部客戶的變化。

4.3 產(chǎn)業(yè)優(yōu)化效應(yīng)

根據(jù)我國現(xiàn)行增值稅的規(guī)定，人工費(fèi)不能從增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額中扣除，然而傳統(tǒng)物流業(yè)的運(yùn)輸、裝卸、搬運(yùn)、倉儲等業(yè)務(wù)中含有很多人工費(fèi)，這樣對于“營改增”后的密集型物流企業(yè)十分不利，再加上購買技術(shù)服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，這樣企業(yè)會逐漸減少人工成本并加大在技術(shù)創(chuàng)新方面的投入，從而加快傳統(tǒng)物流企業(yè)轉(zhuǎn)型，逐步實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)優(yōu)化。

[1]張欽斐.基于“營改增”的物流業(yè)涉稅分析[D].濟(jì)南:山東財(cái)經(jīng)大學(xué),2014.

[2]中華人民共和國國家標(biāo)準(zhǔn)—物流術(shù)語[J].交通建設(shè)與管理,2007,(10):106-120.

[3]國家稅務(wù)總局.國家稅務(wù)總局關(guān)于試點(diǎn)物流企業(yè)有關(guān)稅收政策問題的通知[J].中國稅務(wù),2006,(3):44-45.

[4]國家統(tǒng)計(jì)局.國民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類注釋-2011[J].中國統(tǒng)計(jì),2011,(11).

[5]財(cái)政部.稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知[J].中華人民共和國國務(wù)院公報(bào),2016,(19):62-69.

[6]李忠華,王曼瑩,褚思信.“營改增”對我國物流業(yè)的影響及應(yīng)對措施[J].經(jīng)濟(jì)縱橫,2014,(10):92-95.

[7]夏杰長,李小熱.我國物流業(yè)稅收政策的現(xiàn)狀、問題與完善機(jī)制[J].稅務(wù)研究,2008,(6):15-19.

Analysis of Influence of Business-to-VAT Transformation on Tax Burden of Logistics Industries

Lin Huanling,Zheng Yingyan,Guo Weijie
(Guangdong Foreign Studies University,Guangzhou 510006,China)

In this paper,through analyzing the current development status of logistics industries and the principle behind the businessto-VAT transformation,and after comparing the taxes levied before and after the transformation,we studied the impact of the business-to-VAT transformation on the logistics industries,cited several relevant examples,and at the end,pointed out that the transformation could bring standardization and optimization to the tax collection and management of the industries.

business-to-VATtransformation;logistics industry;tax burden

F253;F275.4

A

1005-152X(2017)07-0014-04

10.3969/j.issn.1005-152X.2017.07.004

2017-03-25

2016年廣東外語外貿(mào)大學(xué)大學(xué)生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)訓(xùn)練項(xiàng)目“‘營改增’對我國物流行業(yè)的影響”（201611846010）

林煥玲，女，廣東揭陽人，廣東外語外貿(mào)大學(xué)金融學(xué)學(xué)生，研究方向：金融學(xué)；鄭穎妍，女，廣東揭陽人，廣東外語外貿(mào)大學(xué)學(xué)生，研究方向：會計(jì)；郭偉杰，女，廣東東莞人，廣東外語外貿(mào)大學(xué)思想政治教育在讀研究生，廣東外語外貿(mào)大學(xué)人文素養(yǎng)協(xié)會副會長，研究方向：思想政治教育。