企業(yè)內(nèi)部審計外包風險及外部化問題研究

薛晶晶

摘 要：隨著社會的發(fā)展，復(fù)雜多變的經(jīng)濟環(huán)境促使企業(yè)尋找有效的公司治理來應(yīng)對經(jīng)營過程中面臨的各種各樣的經(jīng)濟問題，而內(nèi)部審計逐漸成為公司生存和健康發(fā)展的重要保證。內(nèi)部審計外包自產(chǎn)生至今受到了各方面的廣泛關(guān)注和爭論。內(nèi)部審計外部化指的是：企業(yè)或組織以合同形式將其內(nèi)部審計部分或全部職能委托給組織或企業(yè)外部的機構(gòu)執(zhí)行，與外部審計機構(gòu)合作來優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部控制以增強競爭優(yōu)勢。帶來優(yōu)勢的同時，風險也伴隨而來。為此，對內(nèi)部審計外部化的形式和可行性展開分析，同時探討了我國目前內(nèi)部審計外部化的現(xiàn)狀以及未來的發(fā)展方向和保障措施。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計；外包；可行性分析；對策建議

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2016.33.113

1 內(nèi)部審計的含義及研究背景

國際內(nèi)部審計師協(xié)會于2001年1月發(fā)布的《國際內(nèi)部審計專業(yè)實務(wù)框架》中指出：內(nèi)部審計作為一種管理與咨詢活動，其具備一定的客觀、獨立性，開展該項工作的目的主要在于：通過推動企業(yè)運作效率的提高，以增加企業(yè)的價值。內(nèi)部審計的功能是內(nèi)部審計價值的直接體現(xiàn)，企業(yè)通過內(nèi)部審計來實現(xiàn)對企業(yè)在多層次、全方位的管理，使得企業(yè)管理達到制約、預(yù)防、鑒證、促進、建設(shè)性和建議的作用。企業(yè)才能更加合理的組織人力、物力、財力等各方面的資源，使得資源分配更加優(yōu)化，實現(xiàn)企業(yè)的發(fā)展和進步。我國在經(jīng)濟不斷發(fā)展的過程中，內(nèi)部審計逐漸成為各企業(yè)用來完善內(nèi)部管理機制的工具。內(nèi)部審計身為企業(yè)的一種重要的監(jiān)督手段和咨詢活動，同時對提高企業(yè)的價值和促進企業(yè)內(nèi)部的控制有著舉足輕重的地位。最初，內(nèi)部審計由公司內(nèi)部自設(shè)部門來組織實施，但由于我國的內(nèi)部審計起步較晚，在發(fā)展中出現(xiàn)了例如相關(guān)管理制度不夠完善，內(nèi)審效果也達不到人們所期望的那樣等各方面的問題，再加上企業(yè)管理層的干涉導(dǎo)致內(nèi)部審計的獨立性和執(zhí)行性有所偏差，傳統(tǒng)的內(nèi)部審計已經(jīng)遠遠無法滿足競爭越發(fā)激烈的市場要求。企業(yè)為了保持自身的競爭力并且能夠科學有效的利用資源，也開始學習國外外包的形式將部分業(yè)務(wù)進行外包來提高企業(yè)的競爭優(yōu)勢。內(nèi)部審計外包適時的出現(xiàn)，專業(yè)的機構(gòu)承包內(nèi)部審計職能解決了傳統(tǒng)內(nèi)部審計解決不了的問題。

2 我國內(nèi)部審計外包的概念和形式

我國內(nèi)部審計外包形式主要包括：國內(nèi)內(nèi)部審計外包的形式主要由內(nèi)部審計外包和合作內(nèi)審兩種形式組成。內(nèi)部審計外包指的是：企業(yè)或組織以合同形式將其內(nèi)部審計部分或全部職能委托給組織或企業(yè)外部的機構(gòu)執(zhí)行，并且撤銷內(nèi)部審計部門。合作審計則指的是：企業(yè)保留有內(nèi)部審計機構(gòu)，并且將部分審計業(yè)務(wù)外包出去。在合作審計模式下，企業(yè)通常會將一些比較核心的業(yè)務(wù)內(nèi)容（如涉及到商業(yè)機密的業(yè)務(wù)），交由內(nèi)部審計人員負責審查；針對一些非核心的業(yè)務(wù)，則將之外包給外部審計機構(gòu)；而針對一些比較重要，并且對審計人員執(zhí)業(yè)能力要求較高的業(yè)務(wù)，則交給內(nèi)、外部審計人員共同完成。

3 內(nèi)部審計外包的原因及可行性分析

3.1 內(nèi)部審計外包的原因

3.1.1 出于企業(yè)的成本的考慮

企業(yè)經(jīng)營的最終目的是將利潤最大化，因此在內(nèi)部審計的形式選擇上，花費的成本是很重要的考慮因素。與企業(yè)自設(shè)內(nèi)部審計機構(gòu)相比外包的很多優(yōu)勢變的顯而易見，首先如果企業(yè)自設(shè)內(nèi)部審計機構(gòu)，前期需要一筆總額不大的固定投入用于購買辦公設(shè)備、雇傭人員等準備工作，內(nèi)部審計外包則完全不需要這筆固定投入。其次，自設(shè)內(nèi)部審計機構(gòu)必然需要對審計人員定期進行培訓(xùn)以增強他們的專業(yè)技能，擴展他們的眼界，這筆花費隨著企業(yè)的成長必然會越來越大，所以許多企業(yè)迫于成本，只能選擇外包。

3.1.2 出于外埠的壓力的考慮

如果是企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)提供的審計報告，投資企業(yè)難以信服。在跨國公司中也會出現(xiàn)不得不選擇外包的情況，母公司不了解子公司當?shù)氐娘L俗、文化情況，為了因地制宜，母公司選擇將子公司的內(nèi)部審計外包給子公司所在地的內(nèi)部審計機構(gòu)。

3.1.3 出于企業(yè)內(nèi)部缺陷的考慮

企業(yè)內(nèi)部審計缺乏獨立性，受到董事會、總經(jīng)理等的干預(yù)和左右，無法公正客觀的得出審計結(jié)果，而外包后的機構(gòu)不受制于企業(yè)的管理層，可以更加客觀，事實就是的提出企業(yè)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的問題。再者，外包機構(gòu)中的審計人員具有更高的專業(yè)素養(yǎng)，可以提出更有建設(shè)性的建議和補救措施。

3.2 內(nèi)部審計外包的可行性分析

獨立性：內(nèi)部審計外包后，首先審計的主體發(fā)生了巨大改變，審計主體獨立于企業(yè)自身，也獨立于企業(yè)的管理層，其實質(zhì)的獨立性明顯得到了提升。這樣一來，審計機構(gòu)可以完全站在股東的立場上，將股東財富最大化，對董事會的各種重大決策進行公證、專業(yè)的分析，有效提高決策的成功率、降低風險、減少剩余損失。

專業(yè)性：再者審計人員獨立后，可以不受企業(yè)管理層的約束，在經(jīng)營者的支持下，用自己的經(jīng)驗和專業(yè)知識對管理層進行嚴格審查，提出客觀的意見并提供有效的改進措施，保證管理層按照公司規(guī)章管理，提高管理效率，避免錯誤缺漏，增加企業(yè)價值。

外包審計機構(gòu)具有更多不同類型的人才，資產(chǎn)評估、管理咨詢、風險評估等，所謂“術(shù)業(yè)有專攻”，審計結(jié)果的專業(yè)性、可靠性得到大大的提高。

法律性：《中華人民共和國審計法》中明確規(guī)定：國務(wù)院各部門和地方人民政府各部門、國有的金融機構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織，應(yīng)當按照國家有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計制度。我國企業(yè)為了健全內(nèi)部審計，將部分或全部內(nèi)部審計外包從法律角度來說也是可行的。

4 內(nèi)部審計外包風險分析

4.1 企業(yè)信息泄露風險

在企業(yè)將內(nèi)部審計工作交托給外部審計機構(gòu)時，就意味著信息開始或多或少的外漏，因為內(nèi)部審計工作的成功實施是建立在企業(yè)將內(nèi)部的信息、數(shù)據(jù)提供給外部審計機構(gòu)為基礎(chǔ)的，有時，企業(yè)為了能獲得更有價值的建議會迫不得已將核心機密提供給外部審計機構(gòu)。而外部審計機構(gòu)會不停的為不同的企業(yè)提供審計服務(wù)，在他們的不經(jīng)意間，不同企業(yè)的信息就有可能流露出來。

4.2 內(nèi)部審計外包范圍、外包方式和外包機構(gòu)的選擇風險

將哪一部分外包，如何外包，這兩個問題在外包過程中也很值得思考。核心部分外包雖然會使外包機構(gòu)提供的評價和改進措施更具有價值，但是同時也面臨著核心機密外漏，降低了自身競爭優(yōu)勢的風險。外部審計人員只在合同約定的范圍內(nèi)進行審計活動，存在著一定的被動性，缺乏了一定的主觀能動性，導(dǎo)致審計過程流于形式。不能夠積極主動的幫助管理層發(fā)現(xiàn)公司在經(jīng)營的過程中遇到的問題，并提出合理化建議。

企業(yè)在確定外包后首要工作就是在市場上眾多的審計機構(gòu)中選擇合適的一個，在這個選擇的過程中也存在著很大的風險。由于審計機構(gòu)對企業(yè)相關(guān)資質(zhì)、專業(yè)水平、經(jīng)營狀況并不完全公開，企業(yè)從正規(guī)渠道無法獲得審計機構(gòu)的信息，在選擇時就存在著盲區(qū)，這種情況下選擇對外部審計機構(gòu)很有可能無法達到企業(yè)的審計要求。

4.3 內(nèi)部審計外包質(zhì)量風險

外部審計人員對被審計企業(yè)的信息掌握的并不充分。公司員工對于外部審計人員的審計工作的配合程度也直接影響外部人員審計的質(zhì)量和效率。內(nèi)部員工對公司的情況有所隱瞞，就會導(dǎo)致審計的工作開展緩慢，進而影響審計的結(jié)果。內(nèi)部審計外包的獨立是建立在外部審計人員的堅守職業(yè)道德的基礎(chǔ)上的。事實上也存在少數(shù)外部審計人員的營私舞弊的行為，對該披露的事實不披露，對于該出具無保留意見或者保留意見的時候不按照規(guī)定出具。

5 內(nèi)部審計外包風險的應(yīng)對措施

5.1 評估風險

在內(nèi)部審計外包前，企業(yè)內(nèi)部管理層應(yīng)該根據(jù)想要達到的審計目標，有選擇性的收集相關(guān)信息和類似審計外包案例，預(yù)估審計的風險，然后統(tǒng)籌企業(yè)資源，評價風險對企業(yè)經(jīng)營產(chǎn)生影響的大小以及企業(yè)自身對風險的承受能力。對于企業(yè)來說，慎重選擇外包審計機構(gòu)很重要，需要在市場上了解外包審計機構(gòu)的人員專業(yè)水平和資質(zhì)、外包機構(gòu)在業(yè)界的聲譽和以往客戶的評價，外包審計機構(gòu)的經(jīng)營狀況，外包審計機構(gòu)的收費水平來挑選出適合企業(yè)審計活動的機構(gòu)。在選擇合適的審計機構(gòu)后，應(yīng)當考慮外包的范圍和方式，不適合的外包方式會導(dǎo)致企業(yè)核心信息泄露，企業(yè)內(nèi)部和外包審計機構(gòu)無法很好的合作達到企業(yè)預(yù)期的審計標準。在一切確定后，簽訂外包合同也需同樣慎重。在合同中企業(yè)可以將所有可預(yù)計的風險在合同中詳細列出來確保自身的利益。

5.2 加強內(nèi)部審計服務(wù)的監(jiān)督和規(guī)范化

組建采取矩陣或項目型結(jié)構(gòu)的團隊，以提高內(nèi)部審計的服務(wù)質(zhì)量，從而達到降低內(nèi)部審計的外包機構(gòu)的風險。

外包機構(gòu)應(yīng)該加強內(nèi)部審計服務(wù)的監(jiān)督和規(guī)范化。將整個機構(gòu)統(tǒng)一規(guī)范管理和指導(dǎo)，制定相應(yīng)的指導(dǎo)性規(guī)范文件。就外包機構(gòu)的獨立性問題的保障應(yīng)該明確具體的內(nèi)部管理制度，避免由于外包人員的收受賄賂，導(dǎo)致外包機構(gòu)的獨立性不能得到足夠的保障。在保證獨立性的同時，也要堅守職業(yè)道德，對審計的企業(yè)的機密保密，嚴格為企業(yè)保守商業(yè)秘密。

外包機構(gòu)在組織內(nèi)部審計外包的工作團隊的可以選擇采用矩陣結(jié)構(gòu)或是項目型結(jié)構(gòu)。組織團隊的時候有選擇性的抽調(diào)負責各個職能的專業(yè)從業(yè)人員，這樣在實施審計的過程中能夠充分發(fā)揮各自的優(yōu)勢，使得審計工作能夠圓滿的完成。

5.3 制定合理的業(yè)績評價標準

在外部審計機構(gòu)進行審計過程中和完成工作后，企業(yè)要實時評估其審計工作來確保外包的業(yè)務(wù)可以達到預(yù)期的標準，但是業(yè)內(nèi)仍然沒有一個統(tǒng)一完善的評級標準。IIA在調(diào)查的基礎(chǔ)上，總結(jié)出評價內(nèi)部審計業(yè)績的標準體系，這些標準包括：數(shù)量化標準（如審計工作時間、審計次數(shù)、審計報告次數(shù)、審計發(fā)現(xiàn)的違規(guī)金額等）、質(zhì)量化標準（如提出的提高經(jīng)營效率、促進內(nèi)部控制的建議）、反饋式標準（如管理層和審計委員會對內(nèi)部審計的評價、對外部審計機構(gòu)提出的改進建議的評價、對外部審計機構(gòu)專業(yè)勝任能力和工作效率。

6 結(jié)論與展望

隨著我國改革開放的進一步擴大，社會主義市場經(jīng)濟的不斷完善，企業(yè)競爭的壓力越來越大，提升企業(yè)的核心競爭力，改善企業(yè)管理制度，降低成本損耗，成為了企業(yè)發(fā)展的必修課。內(nèi)部審計的重要性凸顯無疑，而具有高素質(zhì)的從業(yè)人員的外包機構(gòu)必定是內(nèi)部審計質(zhì)量的保證。內(nèi)部審計外包以多種形式存在于市場，服務(wù)于企業(yè)，可以說內(nèi)部審計的外包形式是一把雙刃劍，對企業(yè)的內(nèi)部審計有利也有弊。將內(nèi)部審計的外包是時代進程的需要，它將市場內(nèi)外的資源整合，幫助企業(yè)提高了競爭優(yōu)勢。企業(yè)在實施內(nèi)部審計外包制度的過程中，應(yīng)該注重對外包劣勢的關(guān)注，掌握外包風險，并積極采取措施加以防范，充分發(fā)揮出內(nèi)部審計的優(yōu)勢，實現(xiàn)企業(yè)的發(fā)展目標。

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